房地產企業全程納稅籌劃及稅務風險防范

田延

摘要：房地產作為一個高利潤、競爭激烈的行業，其在經營過程中面臨著較高的稅收負擔，房地產企業需要繳納的稅收種類有土地增值稅、營業稅、城建稅、所得稅以及印花稅等。納稅籌劃對降低房地產企業的稅收負擔、提升企業經濟效益有著重要的意義，本文從房地產企業經營的全過程出發，對納稅籌劃以及稅務風險防范進行分析。

關鍵詞：房地產企業；納稅籌劃；涉稅特征；稅務風險

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）10-0123-02

隨著我國房地產市場熱潮的逐漸退卻，房地產行業的利潤空間有所下降，企業之間的競爭日益激烈。在這種背景下，在房地產企業經營全過程中合理的進行納稅籌劃從而降低企業的稅收負擔，成為房地產企業提升盈利空間、提高市場競爭力的重要方式。本文根據房地產企業生產經營的周期，將納稅籌劃分為融資階段的納稅籌劃、建設階段納稅籌劃、銷售階段納稅籌劃，并對各個階段的稅務風險防范措施進行分析。

一、房地產企業的涉稅特征

（一）房地產企業的特征

房地產是一個綜合性的行業，其是以土地和建筑物為經營對象，房地產企業生產經營的環節眾多，集開發、建設、經營、銷售、管理等經濟活動為一體。房地產企業所涉及到的稅種也非常多，包括土地增值稅、營業稅、城市維護建設稅、印花稅、房產稅等。

（二）房地產企業的涉稅特征

1.經營業務多元化。房地產企業的經營業務大多跨越生產和流通兩個環節，與房地產業務相關的行業眾多，投資主體多元化，在經營的過程中涉及到的稅收種類非常多。

2.資金流復雜。房地產行業是一個資金密集型行業，其生產經營需要大量的資金，房地產企業在建設項目開發時需要進行廣泛的融資，其資金來源包括預售房款、銀行借貸、股權資金、信托融資等，種類繁多的資金來源成本也不一樣，對稅收會帶來不同的影響。

3.成本結構復雜。房地產企業成本費用構成的內容復雜，包括開發成本、期間費用、經營成本等。其中，開發成本又包括土地出讓金、拆遷費、安置費、建安工程費、基礎設施費用等；期間費用包括財務費用、管理費用和銷售費用；經營成本包括土地轉讓成本、房產出租經營成本等。

4.稅收種類負責。房地產企業涉及到的稅種眾多，且一般納稅金額也非常大。

二、融資階段的納稅籌劃及稅務風險防范措施

融資階段是房地產企業開發較早的一個階段，房地產企業的資金需求量一般比較大，需要進行多元化的資金籌集，籌資方式的不同決定了不同的稅收負擔。房地產企業的籌資方式一般分為負債籌資、權益性籌資和自發性籌資等三種方式，企業要結合籌資方式來進行合理的納稅籌劃，并規避稅務風險。

（一）融資階段的納稅籌劃方式

1.充分發揮“稅盾”效應。從納稅籌劃階段來看，負債籌資相比較其他籌資方式具有一個巨大的優勢：企業的借款利息可以作為一項財務費用在所得稅納稅前予以扣除，從而降低企業的稅收負擔，這就是所謂的“稅盾”效應。房地產企業在盈利狀況良好的時候可以采用發行債券等負債籌資方式，從而達到降低稅負的目的。

2.合理的選擇利息費用資本化和費用化。房地產企業選擇將利息費用資本化或者費用化也是納稅籌劃的一種重要方式。當房地產企業當年盈利狀況較好時，可以盡量將利息支出費用化并在當期扣除，從而利用資金的時間價值效應；當企業盈利狀況不好有虧損時，可以將利息支出予以資本化。

（二）融資階段稅務風險防范

1.控制最優資本結構。房地產企業在使用負債籌資從而發揮“稅盾”效應的時候，要對最優資本結構進行控制，否則將會導致企業資產負債率高企，給企業帶來巨大的財務風險。

2.房地產企業應該盡量選擇向正規金融機構進行借貸。對于貸款籌資，房地產企業應該盡量選擇向正規金融機構進行借貸。根據國家稅收法律法規的規定，無合規單據的企業借款利息在計算所得稅時不得予以扣除；另外，向非金融機構的借款利息在土地增值稅清繳時也不得扣除。

3.遵守獨立交易原則，及時與母公司或關聯企業進行利息費用結算。一些房地產企業經常從母公司或者其他關聯企業處借入資金，并將其掛在“其他應付款”或者“內部往來”的會計科目下，但不實際結算利息。對于母公司和關聯企業來說，稅務機關會要求其將資金往來結算利息并調整應納稅所得額，而房地產開發企業卻沒有將利息計入成本費用中，因此會導致稅務風險的發生。房地產企業要遵守獨立交易原則，及時與母公司或關聯企業進行利息費用結算。

三、建設階段的納稅籌劃及稅務風險防范

房地產企業建設階段需要對成本費用進行歸集和分攤，對于成本的劃分、計算以及結轉等，稅收法律法規與會計準則的規定存在一定的差異。企業要充分對相關法律法規和準則進行研究，從而合理進行納稅籌劃。

（一）建設階段的納稅籌劃

1.建設合同內容的設計。房地產項目一般都是由發包方委托建筑施工單位完成，雙方在發包與承包關系中存在著很多稅務問題，其中最典型的屬于甲方供應建材與乙方自制貨物的計稅問題。根據我國營業稅暫行條例實施細則的相關規定，甲方供應的建筑材料屬于營業稅納稅基礎，而乙方為項目建設自制的貨物不納入營業稅征稅范圍；對于建筑使用的設備，只有外購的才需要繳納營業稅，而無論是甲方還是乙方提供的都不屬于營業稅稅基。因此，房地產企業在與施工單位簽訂合同時，要充分考慮到這些因素對企業營業稅繳納的影響，可以由甲方供應設備，由乙方負責建筑材料的提供。

2.開發成本核算與結轉的籌劃。確定房地產企業成本核算項目以及選擇成本費用歸集的方法會對企業所得稅與土地增值稅產生影響，根據國家相關法律法規的規定，企業只有在成本費用核算清晰的條件下才能夠享受某些稅收優惠政策。例如，稅法中規定，增值率未超過20%的普通住宅可以免征土地增值稅，房地產企業可以利用這一稅收規定進行納稅籌劃，如企業將增值率10%與增值率25%的普通住宅項目一起核算，就能達到享受免稅優惠的目的。

（二）建設階段的稅務風險防范

建設階段的稅務風險防范主要體現在合同管理上。房地產企業在與施工單位進行合同談判時，首先要對構成合同價款總額的費用項目予以明晰，包括工程建筑勞務費、施工單位自制建筑材料費，并對合同的名稱、價款以及發票等進行明確規定。例如，合同的名稱應該是《建設工程施工合同》，合同中要對“建筑業勞務價款”的具體金額進行約定，還要注意增值稅發票與建筑業發票的同時獲取。

四、銷售階段的納稅籌劃及稅務風險防范

（一）銷售階段的納稅籌劃措施

1.定價策略中的納稅籌劃。房地產企業在產品銷售時的定價要充分考慮稅收因素，尤其是土地增值稅的影響，主要是對各個臨界點價格對稅收帶來的影響進行考慮。例如，房地產開發產品的增值率為200%是一個價格臨界點，這個時候的土地增值稅稅率為60%，當價格繼續上升的時候，將近91%的增值都將繳納稅收。因此，提價帶來的收入增量會大大低于稅收增量，企業可以采用以下幾種定價策略來進行納稅籌劃：一是降低銷售價格。降低銷售價格能夠有效的控制增值額，企業要對降價帶來的收入下降與引起的稅收下降進行比較，從而做出最有利的決策。二是分解銷售價格。分解銷售價格是指房地產企業將開發項目中可以單獨計價的部分予以分離，從而將銷售價格予以分解，降低開發產品的增值率，從而達到減征或免征土地增值稅的目的。三是根據不同的成本對象進行定價。我國稅法中規定，房地產企業在繳納土地增值稅時要按照成本對象的不同來確定不同的增值率，因此企業要根據成本對象的不同來分別定價，從而形成產品定價組合，降低土地增值稅稅負。

2.分解精裝房產品銷售價格。房地產企業的開發產品中包括精裝房，精裝房的定價一般分為合并定價和分離定價兩種。合并定價是指銷售價格中包含裝修費用，合并定價時房屋銷售收入是按照總價來計算繳納土地增值稅和營業稅的；分離定價時房屋是按照毛坯房的價格作為銷售收入來繳納土地增值稅和營業稅，而裝修費用需要繳納3%的營業稅。因此，企業可以選擇將裝修工程外包，裝修費用無需繳納營業稅，且裝修價格不計入總價中。

3.延期納稅籌劃。房地產企業可以通過收入確認的延期來進行納稅籌劃。收入的確認是以房地產法定所有權的轉移為基礎的，房地產企業可以將通過一些合法方式將收入予以延期確認，從而延緩納稅時間，并收獲資金的時間價值。例如，房地產企業采用預售款來對房屋進行銷售時，可以通過跨年度延期開票或者其他方式來推遲納稅義務發生時間，從而獲得延期納稅的收益。值得注意的是，這種延期方式會導致企業現金流入推遲，可能會給企業帶來一些不利的影響，企業在決策時需要綜合考慮這些因素。

（二）銷售階段的稅務風險防范

1.臨界點定價風險。企業在利用臨界點定價進行納稅籌劃時要進行充分評估，無論是提價或者降價，一定要將其帶來的稅收影響與收入之間進行比較，一旦價格變化給企業帶來的稅收負擔的減輕不足以彌補收入的下降，企業就不要輕易對價格進行改變。

2.裝修費用的合規性風險。國家稅務總局的相關文件規定，房地產企業可以將已銷售房屋的裝修費用計入房地產開發成本。然而，這里的裝修費用僅僅是特指建筑安裝工程，即與房屋建造活動相關的裝修工程，并不包括房屋竣工驗收合格之后發生的室內裝修費用以及附屬設施費用。因此，房地產企業計入開發成本并作為土地增值稅扣除項目的裝修費用只能是法定的工程費用，其他裝修費用需要作為“銷售科目”支出計量。

3.開發項目整體轉讓的風險。房地產企業資金短缺的現象在近些年來日益頻發，很多通過開發項目的整體轉讓來解決資金困難問題，其中，股權轉讓這種方式可以有效的規避營業稅和土地增值稅，成為最常用的轉讓方式。股權轉讓會產生一定的涉稅風險，根據國家稅務總局的相關規定，房地產企業股東發生的一次性共同轉讓全部股權的行為需要繳納土地增值稅，因此，企業在股權轉讓時要注意分次進行。另外，納稅籌劃一定要符合商業實質原則，根據相關規定，二次轉讓只有間隔十二個月以上才具備商業實質，房地產企業很多股權轉讓行為都未間隔十二個月，存在一定的稅務風險。

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