中小企業(yè)內(nèi)部控制的問(wèn)題與成因分析

劉玉龍

中小企業(yè)內(nèi)部控制的問(wèn)題與成因分析

劉玉龍

本文分析研究了我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，通過(guò)對(duì)中小企業(yè)內(nèi)部控制薄弱的成因進(jìn)行分析，對(duì)我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)薄弱的問(wèn)題提出建議和對(duì)策。

中小企業(yè)；內(nèi)部控制；問(wèn)題；成因

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化程度逐漸加深、企業(yè)改革改制逐步推進(jìn)，源自西方的企業(yè)內(nèi)部控制理論逐步被我國(guó)企業(yè)廣泛接受，并跟隨我國(guó)企業(yè)的特點(diǎn)一步步發(fā)展、改進(jìn)、適應(yīng)。但總體來(lái)說(shuō)，我國(guó)企業(yè)制度發(fā)展起步晚，大部分的企業(yè)尤其是中小企業(yè)內(nèi)部控制未能形成一個(gè)規(guī)范化、系統(tǒng)化的嚴(yán)密且較為完整的體系，不能有效實(shí)現(xiàn)及保護(hù)其經(jīng)濟(jì)資源的安全、完整、確保經(jīng)濟(jì)和會(huì)計(jì)信息的正確可靠、協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為，控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)等作用。下面本文將從我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀著手，分析特點(diǎn)、尋找原因并提出建議。

一、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

整體來(lái)說(shuō)，隨著經(jīng)濟(jì)和現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展，內(nèi)部控制在我國(guó)企業(yè)中的重視程度日益提升，但我國(guó)內(nèi)部控制的發(fā)展尚不成熟，仍處于探索起步階段，下面將從理論及政策、中小企業(yè)兩個(gè)方面分析我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀。

（一）理論研究及政策現(xiàn)狀

從理論研究看，我國(guó)內(nèi)部控制的研究起步較晚，直到20世紀(jì)80年代，學(xué)術(shù)界才開(kāi)始對(duì)其進(jìn)行探索，在90年代內(nèi)部控制才由政府在國(guó)有企業(yè)強(qiáng)制推行。對(duì)內(nèi)部控制主要有過(guò)內(nèi)部會(huì)計(jì)與管理控制、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制系統(tǒng)三種認(rèn)識(shí)。近年來(lái)，研究?jī)?nèi)容逐步向內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和要素理論研究轉(zhuǎn)變，1992年美國(guó)COSO發(fā)布的《內(nèi)部控制整體框架》提出了內(nèi)部控制整體框架報(bào)告的概念，是內(nèi)部控制發(fā)展史上的一個(gè)里程碑。一些學(xué)者將COSO報(bào)告進(jìn)行編譯，并運(yùn)用到我國(guó)的內(nèi)部控制研究中來(lái)，理論研究已初有建樹(shù)。

按其控制的目的不同，內(nèi)部控制可以分為會(huì)計(jì)控制和管理控制。從政府政策方面看，自1996年起，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)大致經(jīng)歷了三個(gè)階段：一是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范、內(nèi)部控制監(jiān)管思想逐漸出現(xiàn)階段；二是內(nèi)部控制監(jiān)管體系的初步建立、探索階段；三是內(nèi)部控制監(jiān)管體系雛形出現(xiàn)和完善階段。

（二）中小企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

與大中型企業(yè)相比，我國(guó)絕大多數(shù)中小企業(yè)還沒(méi)意識(shí)到內(nèi)部控制整體框架的重要性。有相當(dāng)一部分公司尚未建立內(nèi)部控制制度；有些企業(yè)內(nèi)部控制制度雖然形成，但仍然缺乏規(guī)劃，不成體系，不能起到規(guī)范公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的作用。部分私有企業(yè)的高成長(zhǎng)則主要依靠經(jīng)營(yíng)者個(gè)人的能力或冒險(xiǎn)精神完成初期的資本積累，因企業(yè)形成的過(guò)程導(dǎo)致這些私營(yíng)企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)不熟悉也沒(méi)有足夠重視，不設(shè)置任何內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，往往沒(méi)有進(jìn)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，坐支、白條抵賬或者私設(shè)小金庫(kù)的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮；更加嚴(yán)重的是，有些企業(yè)甚至從沒(méi)有聽(tīng)說(shuō)過(guò)企業(yè)內(nèi)部控制管理。

甚至，中小企業(yè)的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制也表現(xiàn)出混亂和不足。財(cái)會(huì)人員的思想教育、業(yè)務(wù)培訓(xùn)跟不上，一些根本不具備從業(yè)資格的人員混進(jìn)財(cái)會(huì)隊(duì)伍，思想素質(zhì)差，業(yè)務(wù)一知半解，連正常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)都處理不好，更談不上內(nèi)部控制制度的運(yùn)用。

據(jù)調(diào)查，為數(shù)不少的中小企業(yè)沒(méi)有設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，即使是具有內(nèi)審機(jī)構(gòu)的企業(yè)，其職能也已嚴(yán)重弱化，不能正確評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息及各個(gè)管理部門(mén)的績(jī)效。而企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者無(wú)視內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，于是各級(jí)管理部門(mén)各自為政、為所欲為，不少中小企業(yè)不論是票據(jù)分管制度、空白憑證保管使用制度，甚至是會(huì)計(jì)“內(nèi)部牽制”原則均沒(méi)有建立，一些更小型的企業(yè)甚至沒(méi)有正規(guī)的財(cái)務(wù)部門(mén)，會(huì)計(jì)、出納一人兼，發(fā)票、印章一人管，重視原始憑證的取得或填制的合法性，以此為依據(jù)編制的記賬憑證、賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表等一系列的會(huì)計(jì)分析也毫無(wú)意義。甚至一些企業(yè)會(huì)人為編造會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，以達(dá)到亂攤成本、隱瞞收入、虛報(bào)利潤(rùn)、惡意避稅，或是設(shè)置“小金庫(kù)”等目的。所有這些，都是企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全的體現(xiàn)。

另外，我國(guó)已經(jīng)形成企業(yè)外部監(jiān)督體系，包括政府監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督在內(nèi)，對(duì)中小企業(yè)的監(jiān)督效果卻不盡人意。不僅企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)不能充分發(fā)揮職能，一些企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)辦、財(cái)務(wù)人員，甚至領(lǐng)導(dǎo)等利用監(jiān)督體系的漏洞，伺機(jī)套用補(bǔ)貼、收受賄賂或侵吞公款，利用虛假發(fā)票非法占用企業(yè)資金。

二、我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制存在問(wèn)題的原因分析

根據(jù)前文的總結(jié)，我們可以看到，我國(guó)企業(yè)尤其是中小企業(yè)，內(nèi)部控制制度基本上還呈現(xiàn)一種空白狀態(tài)，分析造成這種現(xiàn)象的原因可能有以下幾個(gè)。

（一）內(nèi)部控制觀念落后

中小企業(yè)內(nèi)部控制薄弱的首要原因，是對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)不足、觀念落后。我國(guó)中小企業(yè)目前大部分仍處于采購(gòu)/生產(chǎn)、銷(xiāo)售、獲得利潤(rùn)的簡(jiǎn)單模式上，企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)識(shí)不到位，不論是普通員工還是管理層均對(duì)企業(yè)制度的概念了解甚少，對(duì)內(nèi)部控制更是所知寥寥。相當(dāng)一部分中小企業(yè)并未認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)和對(duì)企業(yè)發(fā)展的重要性，對(duì)內(nèi)部控制的定位還停留在大企業(yè)才需要建立等認(rèn)知上，整體認(rèn)知程度較低；還有一部分中小企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的形式存在誤解，認(rèn)為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制、內(nèi)部資產(chǎn)管理就是內(nèi)部控制的全部，或者認(rèn)為規(guī)章、制度和手冊(cè)就是內(nèi)部控制的形式，沒(méi)有真正認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)健康、穩(wěn)健發(fā)展的意義，或是有想法但無(wú)制度、有制度但作擺設(shè)的現(xiàn)象很普遍。

（二）內(nèi)部控制制度不夠全面

在發(fā)展到一定階段的中小企業(yè)中，內(nèi)部控制薄弱的原因主要在于內(nèi)部控制制度建立不全面。例如一些初步建立了內(nèi)控制度的企業(yè)，內(nèi)控制度不夠全面，僅涉及了財(cái)務(wù)等核心部門(mén)，沒(méi)有覆蓋所有的企業(yè)員工和部門(mén)，沒(méi)有將內(nèi)部控制嵌入企業(yè)運(yùn)營(yíng)的各個(gè)部門(mén)和環(huán)節(jié)，從而造成企業(yè)的會(huì)計(jì)工作秩序性不強(qiáng)，核算數(shù)據(jù)不真實(shí)，進(jìn)而造成會(huì)計(jì)信息丟失或失真現(xiàn)象。

如果為了全面的在企業(yè)內(nèi)部建立內(nèi)部控制體系，可能就需要在企業(yè)中配備有效的內(nèi)部控制信息系統(tǒng)。大型企業(yè)一般有ERP、OA等信息系統(tǒng)，但是設(shè)立這些增加內(nèi)部控制的系統(tǒng)需要付出巨額的實(shí)施成本，同時(shí)還面臨與企業(yè)原有生產(chǎn)系統(tǒng)兼容、擴(kuò)展等問(wèn)題，即使是大中型企業(yè)也未完全推廣、建立完善的內(nèi)部控制信息系統(tǒng)及評(píng)價(jià)體系，中小企業(yè)付出巨額成本建立信息系統(tǒng)，以及設(shè)置評(píng)價(jià)體系的難度更高，給中小企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)帶來(lái)了巨大阻礙。而目前市場(chǎng)上還是較為缺乏針對(duì)中小企業(yè)研發(fā)的行之有效且價(jià)格低廉的內(nèi)部控制信息系統(tǒng)。

（三）內(nèi)外監(jiān)管力度不夠

有觀點(diǎn)認(rèn)為，“實(shí)施內(nèi)部控制，首先需要規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)”。而目前，由于我國(guó)特殊國(guó)情，我國(guó)大部分國(guó)有大中型企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)很不完善，存在嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”和“所有者缺位”問(wèn)題。而中小企業(yè)因難以在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立包括股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理在內(nèi)的法人治理結(jié)構(gòu)，因此主要依靠外部監(jiān)管。而我國(guó)的法制尚未健全，且重點(diǎn)關(guān)注在大中型企業(yè)上，對(duì)中小企業(yè)的監(jiān)管較少，審計(jì)流于形式，違規(guī)的處罰力度小，而部分配合政府、國(guó)家進(jìn)行審計(jì)的中介機(jī)構(gòu)，迫于生存和發(fā)展的壓力，或?yàn)榻?jīng)濟(jì)利益驅(qū)使，可信度很低。

三、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的對(duì)策

在以上總結(jié)和分析的基礎(chǔ)上，我認(rèn)為應(yīng)從以下幾方面著手，以逐步完善我國(guó)中小企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀，在中小企業(yè)中強(qiáng)化內(nèi)部控制。

（一）加強(qiáng)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)

加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)。中小企業(yè)管理者要充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制文化建設(shè)。首先提高中小企業(yè)業(yè)主或管理者對(duì)內(nèi)部控制的重視程度，均要認(rèn)識(shí)到內(nèi)控是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必然要求，是企業(yè)發(fā)展不可缺少的工具；同時(shí)要加強(qiáng)員工對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，規(guī)章制度再完善，如果執(zhí)行不到位還是無(wú)法發(fā)揮作用，因此需要企業(yè)的各個(gè)員工都有一定的風(fēng)險(xiǎn)和法律意識(shí)，按照市場(chǎng)規(guī)律辦事、不投機(jī)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的宣傳和培訓(xùn)力度，努力提高員工的綜合素質(zhì)，切實(shí)加強(qiáng)管控關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程、提高執(zhí)行力，完善公司治理結(jié)構(gòu)，建立健康積極向上的企業(yè)文化。

（二）建立內(nèi)部評(píng)價(jià)體系不斷完善內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制能夠有效地規(guī)范企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,科學(xué)合理地組織企業(yè)的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),確保其正常運(yùn)轉(zhuǎn),是企業(yè)得以生存和發(fā)展的重要前提。因此說(shuō)一套完整、合理、符合企業(yè)實(shí)際情況的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及有效執(zhí)行是保證企業(yè)自身內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的必要前提，而這一前提客觀上需要有一套客觀的評(píng)價(jià)體系來(lái)測(cè)評(píng)企業(yè)的內(nèi)部控制程度，以達(dá)到規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)的目的。

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是客觀對(duì)內(nèi)部控制體系進(jìn)行評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制的重要組成部分，只有通過(guò)對(duì)企業(yè)的內(nèi)控進(jìn)行評(píng)價(jià)，才能促進(jìn)企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不斷完善、進(jìn)步，同時(shí)促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制體系的有效執(zhí)行。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制信息系統(tǒng)建設(shè)，提供必要技術(shù)平臺(tái)

對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)信息系統(tǒng)建設(shè)的需求較之大中型企業(yè)更為突出。包括財(cái)務(wù)系統(tǒng)、業(yè)務(wù)稽核等環(huán)節(jié)都需要通過(guò)信息系統(tǒng)以制度化和流程化，逐步減少并最終消除人為操縱因素，確保內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的有效實(shí)施。而鑒于中小企業(yè)自身開(kāi)發(fā)和構(gòu)建信息系統(tǒng)的能力幾乎沒(méi)有，對(duì)信息系統(tǒng)的選擇和使用更多需要考慮成本效益原則。因此建議政府或其他部門(mén)協(xié)助中小企業(yè)加強(qiáng)信息系統(tǒng)的構(gòu)建和開(kāi)發(fā)，為中小企業(yè)開(kāi)發(fā)一個(gè)科學(xué)的內(nèi)部控制信息系統(tǒng)，為中小企業(yè)的健康、有序發(fā)展提供基礎(chǔ)。

（四）優(yōu)化外部審計(jì)，逐步規(guī)范市場(chǎng)秩序

為真正實(shí)現(xiàn)外部審計(jì)制度的作用，避免監(jiān)督制度形同虛設(shè)，需要政府相關(guān)部門(mén)擴(kuò)大外部審計(jì)的范圍，加強(qiáng)外部審計(jì)的獨(dú)立性，規(guī)范中介機(jī)構(gòu)等審計(jì)工作，充分利用外部資源服務(wù)中小企業(yè)，逐步建立市場(chǎng)化的監(jiān)督體系，使其發(fā)揮更大作用。

綜合上述分析可以看到，內(nèi)部控制是一系列方法、程序和制度的總稱(chēng)，也是一個(gè)能實(shí)現(xiàn)自我檢查，自我調(diào)整和自我制約的系統(tǒng)，它不是簡(jiǎn)單的制度匯編，也不能包治百病。但要保證我國(guó)企業(yè)內(nèi)控制度的正常發(fā)揮，必須為其實(shí)施提供良好的內(nèi)外部支持環(huán)境，管理好風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，建立健全內(nèi)部控制制度，以強(qiáng)化內(nèi)部控制力度，提高員工素質(zhì)，提高企業(yè)內(nèi)部管理水平，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，保證企業(yè)取得最大經(jīng)濟(jì)效益和可持續(xù)發(fā)展。

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劉玉龍，男，安徽合肥人，安徽大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)本科畢業(yè)，現(xiàn)就職于安徽醫(yī)科大學(xué)第一附屬醫(yī)院計(jì)財(cái)處。

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1008-4428（2015）01-86-02