大交流 大碰撞 積極推動理論建設——《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》系列解讀之二

財政部會計司

管理會計理論是對管理會計實務的概念化、邏輯化，推動加強管理會計基本理論、概念框架、工具方法等研究，構建與時俱進、系統科學的中國特色管理會計理論體系，必將推動管理會計實務的進一步發展。

一、推進管理會計理論體系建設的必要性

（一）發揮理論先導作用需要推進理論體系建設

理論是行動的先導，只有以科學的理論為基礎，一切行動才能把握正確方向，才能取得良好效果。我國社會主義建設過程中歷來注重理論建設，也正是在馬克思列寧主義、毛澤東思想、鄧小平理論、“三個代表”重要思想、科學發展觀、習近平總書記系列重要講話等理論的光輝指引下，中國特色社會主義各項建設事業才取得了舉世矚目的成績。

我國會計工作中也歷來強調理論建設。實踐證明，改革開放以來，特別是市場經濟體制建立以來，我國會計準則、內控規范、會計信息化、會計人才隊伍建設、注冊會計師行業建設等各項會計改革與發展之所以能夠取得顯著成績，會計理論建設在其中均發揮了重要的先導作用，取得了積極成效。如，在企業會計準則體系建設中,會計理論界注重會計準則研究,將準則相關理論問題作為重點研究課題,形成了一大批優秀科研成果,為我國企業會計準則體系的建立和不斷健全完善提供了理論支撐,發揮了重要指導和促進作用。

因此，作為會計的重要分支，作為會計改革與發展的重要方向，要發展好管理會計必須遵循事物發展的一般規律，大力推進理論體系建設，切實發揮理論先導作用。

（二）管理會計實踐發展需要推進理論體系建設

從管理會計發展歷程看，管理會計理論是隨著經濟社會環境、企業生產經營模式以及管理科學和科技水平的不斷發展而逐步發展起來的，又反作用于實踐，推動實踐的發展。縱觀西方發達經濟體的管理會計發展歷史，泰羅的科學管理學說、彼得·德魯克的現代管理學、肯尼斯·西蒙茲的戰略成本管理、邁克爾·波特的價值鏈分析、卡普蘭的作業成本法和平衡計分卡，以及公共管理領域廣泛應用的新公共管理思想等，管理會計理論的每一次重大創新都是在實踐基礎上產生、在實踐基礎上升華的，成為指導企業、政府開展管理活動的重要行動指南，推動實務界乃至整個社會經濟發生重大革新。

可見，要實現管理會計大發展，就需要有一套科學的理論作為指導。在我國，管理會計已有不少實踐，但總體而言，管理會計仍呈現各自探索的局面，各單位（包括企業和行政事業單位，下同）的做法不夠系統，不夠完善；雖然有一些總結、提煉，如70年代大慶油田的內部經濟核算制度等，但仍然停留在經驗總結的層次，沒有上升到理論，沒有產生具有普遍性的指導理論，影響了實踐的進一步發展。單位普遍反映，迫切需要有一套系統科學的理論為指導，總結先進理念，形成系統理論，為實踐把握方向，確保實踐工作少走彎路，穩步發展。

值得注意的是，管理會計理論體系應當是中國特色的理論體系。這是因為，理論建設不可能超越國情，各國政治、經濟、文化等國情不同，管理會計實踐特點也會不同，管理會計理論體系建設必須從本國實踐出發，并且在滿足實踐需要的基礎上才能取得發展。因此，建設中國特色管理會計理論體系，既不能照搬西方理論，也不能純粹地就理論談理論，而是必須要立足于我國國情和單位實際，切實推動管理會計經驗做法上升到理論，推動管理會計理論研究成果轉化為實踐，才能為引領和推動管理會計實務有效開展提供有力理論支撐，為我國管理會計體系的建立和發展提供完備的理論基礎。

（三）理論研究滯后于實踐需要要求加快推進理論體系建設

當前，國際經濟競爭加劇，我國經濟也正處于加快經濟發展方式轉變的重要時期。迫切需要加快管理會計發展，推動企業建立、完善現代企業制度，實現管理升級，增強核心競爭力和價值創造力，進而促進經濟轉型升級；推進行政事業單位加強預算績效管理、決算分析和評價工作，提高政府管理效能。但是，我國管理會計目前發展仍相對滯后，為單位發展提供規劃、決策、控制和評價等方面的作用尚未得到充分有效發揮。因此，經濟社會發展到當前階段，中國特色會計體系要實現自我超越和自我完善，就必然要求全面推進管理會計體系建設，理論體系建設作為管理會計體系建設的基礎，更是需要加快推進。

改革開放以來，即從上世紀70年代末期開始，我國會計理論界在大量引進西方財務會計的同時，也開始注重引進西方管理會計理論，相繼出版了一些管理會計教材，對于普及管理會計理論與工具方法起到了重要推動作用。上世紀80年代，適應企業從70年代末期開始建立、深化經濟責任制的需要，管理會計理論發展較為活躍，成本管理是這一階段研究的主要內容。90年代以來，隨著社會主義市場經濟體制目標的確立，我國會計理論界關于西方管理會計在我國的借鑒和應用意義展開了廣泛討論，在借鑒和跟蹤國外管理會計研究成果的基礎上，取得了一定的成果。如，1994年，余緒纓教授主持了國家自然科學基金項目——“以高科技為基礎，同作業成本緊密結合的新會計體系研究”，在成本管理領域創新了管理會計理論，獲得了理論界的一致好評。21世紀以來，隨著經濟全球化發展，理論界研究重點逐漸轉向戰略成本管理、風險管理、績效管理、預算管理、戰略管理、價值鏈管理等研究內容。

但是，總體而言，我國管理會計理論研究盡管不斷向前推進，卻仍處于本身研究不足的階段，理論研究滯后于實踐需要。在研究內容上，引進西方管理會計理論較多，研究我國實際較少，缺乏能夠切實指導中國實踐的理論研究；在研究隊伍上，關注財務會計的研究人才較多，關注管理會計的研究人才不足；在研究方式上，重概念辨析，輕實務分析，一定程度上存在著理論脫離實際的問題。至今我國管理會計理論建設步伐較慢，尚未形成管理會計理論體系。因此，推進管理會計體系建設，首先就要夯實理論基礎，充分發揮理論的先導作用，指導指引、人才、信息化等管理會計其他體系建設的有效開展。

為此，《指導意見》要求積極推動加強管理會計理論體系建設。理論界應以此為契機，在百家爭鳴、百花齊放、思想交流碰撞的基礎上，引導研究問題本土化、研究方法國際化，通過5～10年的努力，基本形成中國特色的管理會計理論體系。

二、整合優勢資源，推動形成管理會計產學研聯盟

管理會計產學研聯盟中，“產”是指產業，具體來說就是各單位；“學”是指高校，具體來說就是具備管理會計研究能力的高校；“研”是指研究機構，具體來說就是從事管理會計相關理論研究的科研院所。

當今世界，隨著智力因素及高科技成果在經濟增長進程中的作用不斷擴大，科技創新的重要性日益增加。在此背景下，建立產學研聯盟，通過產學研優勢資源的緊密結合，將研究成果盡快轉化為產業優勢，從而推動經濟增長，已成為順應科技經濟一體化趨勢的必然要求和世界各國的廣泛共識。通過建立管理會計產學研聯盟，單位、高校和科研院所能夠基于管理會計研究實踐和創新要求，優勢互補、平等互利、共同發展，將管理會計的理論創新、實踐應用和經驗傳播等緊密結合，集合優勢資源，推動管理會計理論研究和其他各項工作加快發展。

產學研聯盟在我國已有一些實踐，取得了較好效果。如廣東省與教育部、科技部合作，推動區域內的行業骨干企業、核心企業與國內相關領域優勢高校、科研機構等按市場經濟規則聯合組建產學研創新聯盟，有效地促進了廣東省科研與生產的緊密銜接，推動了創新成果的快速產業化，提升了產業核心競爭力。在會計領域，我國也相繼成立了一些產學研聯盟，在推動會計事業發展中發揮了積極作用，取得了一定成績。如，上海財經大學與“四大”會計師事務所進行長期戰略合作，北京交通大學與交通運輸企業合作，通過建立實驗室、組織專項調研、共同開發課程等方式，加強會計專業學位研究生培養。但在管理會計領域，盡管也有如海爾管理會計研究中心等產學研聯盟，但是總體而言，管理會計產學研聯盟的數量、規模和實力與推動管理會計創新發展的要求相比仍遠遠不足。因此，《指導意見》明確指出，推動建立管理會計產學研聯盟，就是希望充分發揮各方優勢，實現資源優化配置，加強管理會計理論與實踐互動，支持管理會計理論研究和成果轉化，同時促進高校教學與實踐發展同步、為科研院所指明研究方向。

高校、科研院所和單位等相關各方要抓住《指導意見》發布實施的有利時機，在平等自愿的基礎上，形成管理會計產學研聯盟，結合我國會計發展實際和單位管理實踐，共同開展管理會計體系建設研究工作。在管理會計產學研聯盟構建過程中，相關各方應當結合各自優勢和需求，積極投入、優勢互補、整合優勢資源。單位應發揮其在業務實踐、方法應用等方面的優勢，對管理會計實踐中的難點、重點、基本問題進行挖掘；高校和科研院所應該利用其知識結構、科研方法等方面優勢，對相關問題進行嚴密論證，通過協同創新，實現實踐與理論的良性互動。管理會計產學研聯盟要科學規范地開展建設和運作，組織成員之間開展多種形式、多方面內容的交流合作，形成強大的管理會計研究、開發、成果轉化一體化的先進系統，并在運行過程中不斷發揮綜合優勢；要堅持從實踐中來，到實踐中去的基本思路，以市場為導向，切實解決管理會計領域的重點、難點問題，合理確定管理會計研究成果的使用方法和使用范圍，不斷加快創新和成果轉化步伐，實現自身長效發展。

三、鼓勵建立管理會計研究基地，發揮綜合示范作用

研究基地是科研創新的重要平臺，是聚集和培養優秀學術人才的新型科研組織。建立研究基地，在財政工作中已有一定實踐基礎。2012年起，財政部與中央財經大學等6家高校搭建了共建平臺，至今已完成課題研究30余項，為進一步夯實財經教育和人才培養基礎，促進財經高教事業創新，推動財政改革發展發揮了積極作用。湖南、上海、廣東等省份先后建立了各具特色的會計研究基地，“中國企業營運資金管理研究中心”以及上海財經大學與財政部人事教育司、會計司等15家協同單位共同組建的“會計改革與發展協同創新中心”等會計研究平臺相繼成立。這些研究基地關注會計管理等領域的重大問題，為會計工作積極建言獻策，為推動會計改革與發展發揮了積極作用。

針對我國當前管理會計發展滯后的現狀，設立管理會計研究基地顯得尤為必要。建立管理會計研究基地，可以集中力量，承擔管理會計體系建設重大研究任務，對新現象、新問題、新觀點，探本求源、去偽存真，形成具有重大應用價值的成果，為經濟社會發展提供強有力理論支持；可以在管理會計的新工具、新方法引入之前，進行先行試點，為管理會計的推廣應用提供參考；可以提供良好的國際、國內合作與交流平臺，通過廣泛的國際合作，促進中國管理會計的跨越式發展。

有條件的科研院校以及國家會計學院等科研教學力量應當積極響應《指導意見》號召，設立若干管理會計重點研究基地。在定位上，管理會計研究基地應為理論聯系實際的平臺，著力解決我國管理會計改革與發展中的重大需求；在組織形式上，可以借鑒其他會計研究基地構建模式，采取單獨建設或多家協作構建的方式；在運行模式上，要科學設計運作機制，匯聚資源，把自身建設成為一個協同創新的開放型平臺，增強自身可持續發展能力；在工作內容設計上，要系統整合理論研究資源、總結提煉實踐做法經驗、宣傳推廣管理會計理論和先進做法等，輻射、帶動管理會計理論及實踐水平的全面提升。

四、推動改進現行會計科研成果評價方法

會計科研成果評價應當是對會計科研成果的工作質量、學術水平、實際應用和成熟程度等予以客觀的、具體的、恰當的評價。但是，當前我國會計科研成果評價在一定程度上存在著唯文章導向的傾向，而且隨著理論研究從重規范研究向重實證研究轉變，發表文章時，實證文章易于發表，其他文章則難以發表。管理會計主要服務于單位內部管理需要，從性質上決定了管理會計研究需要獲得單位內部數據，而這些數據很難從公開資本市場上獲得，也沒有商業化的研究數據庫，只能采用實地調研、調查問卷等方式獲得。這樣的數據獲取方式不但成本高、周期長、難度大，而且數據樣本小、質量容易受到質疑，很難形成實證文章。相比之下，財務會計可以相對容易地從已有數據庫等渠道獲得大量數據，開展實證研究，發表研究成果。因此，在當前會計科研成果評價體系下，選擇研究管理會計，就必然意味著要面對取得數據難、發表文章難、完成科研考核難、評教授難的艱難處境，從而大大影響了高校學者，尤其是年輕學者從事管理會計研究的積極性，影響了管理會計發展，亟待加以改進。

《指導意見》提出推動改進現行會計科研成果評價方法，切實加強管理會計理論和實務研究。會計科研成果評價要堅持為會計發展服務的原則，提高評價體系的科學性，而不是拘泥于條條框框，唯文章導向。同時，鼓勵《會計研究》、《財務與會計》、《中國總會計師》等相關專業報刊雜志，尤其是權威學術期刊發揮導向和引領作用，通過開辟管理會計專欄或在遴選論文時適當提高管理會計文章比重等方式，配合會計改革重點工作，刊登管理會計理論成果，調動理論界研究管理會計的積極性，推動管理會計理論研究加速發展。

廣大會計理論研究工作者，應當抓住機遇，本著發揮優勢、講究方法、放眼世界、多出成果的原則，既立足當前，又著眼長遠，開展科學嚴謹、與時俱進的研究。既要學習和借鑒西方先進理念和方法，取長補短、加速發展，更要結合中國管理會計實際，超越單純“就管理會計論管理會計”的局限，融合多重主題、多重背景、多重理論，開展跨學科的管理會計研究，形成中國特色管理會計理論體系，有關會計團體也要積極發揮在管理會計理論體系建設中應有的具體組織、推動等作用，力爭盡快把我國管理會計理論研究水平提升到國際層次，不斷擴大中國管理會計理論研究在國際會計界的影響力。