煤炭企業財務報表間的勾稽關系

劉麗霞

(山西省大同煤礦集團四老溝礦，山西 大同 037028)

煤炭行業作為國民經濟的支柱性產業，是我國生產生活能源的主要來源，對經濟轉型升級的重要性不言而喻。財務報表從不同的角度反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量，是企業財務報告的主要部分，是財務信息傳遞的重要途徑。然而，我國煤炭企業財務報表管理的建設事業并不是一帆風順，目前還存在諸多問題，尤以財務報表間的勾稽關系不明晰為甚，嚴重影響了煤炭企業的長遠發展。為了提高經營管理水平，保證財務報表真實，必須明確煤炭企業財務報表間的勾稽關系，加強財務報告管理，促進煤炭企業轉型，為煤炭企業的可持續發展創造一個健康的財務管理環境。

一、財務報表及其勾稽關系概述

(一)財務報表簡介

財務報表是指企業對外提供的反映某一特定日期財務狀況和某一特定時期經營成果、現金流量的文件，包括資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表、附注。資產負債表是反映企業在某一特定日期財務狀況的會計報表，是經營活動的靜態體現。利潤表是企業在某一會計期間經營成果的反映，是經營成果的分配依據。現金流量表是反映企業在一定期間現金流入和現金流出的會計報表，是經營、投資和籌資活動的現金流概括。所有者權益變動表則反映企業一定時期所有者權益的增減情況和結構變動，附注是為了幫助財務報表使用者理解報表內容而對編制基礎、依據、原則、方法等做出的解釋。

(二)勾稽關系概述

勾稽關系指的是某一會計報表和另一會計報表之間以及會計報表項目的內在邏輯關系，分為表內關系和表間關系，它通過報表項目間的比較公式，審核財務報表的正確性和可靠性。表內勾稽關系是會計報表項目的內在對應關系，這種關系是精確的等式，例如:資產負債表的“資產=負債+所有者權益”，利潤表中的“利潤=收入-成本費用”，現金流量表的“凈現金流量=現金流入-現金流出”。表間勾稽關系是會計報表之間的邏輯關系，某些表間勾稽關系是精確的，但有些不太精確的表間關系只能在特定的假設前提下成立。財務報表間的勾稽關系是明確勾稽關系的關鍵點，本文將著重探討資產負債表、利潤表、現金流量表三大報表的相互勾稽關系以及它們的綜合勾稽關系。

二、煤炭企業財務報表間的勾稽關系

(一)資產負債表與利潤表

利潤表是企業運用資產的結果，反映了企業在一定期間的所有活動，而同時這些活動也影響了資產負債表的項目。煤炭企業利潤表中收入的增加必然導致資產的增加或負債的減少，最后引來所有者權益的增加，而成本費用的增加則減少企業資產或增加負債，從而使得所有者權益減少;煤炭企業利潤表中利潤的增加導致資產負債表留存收益的增加，利潤的減少則使得留存收益減少。所以，煤炭企業資產負債表與利潤表之間存在一定的勾稽關系。

第一，短長期投資與投資收益、公允價值變動收益存在一定關系。根據規定，交易性金融資產取得時發生的費用、持有期間宣布發放的現金股利或債券利息、出售資產時的損益計入“投資收益”，持有至到期投資的利息收入和出售損益也計入“投資收益”，長期股權投資成本法下宣布發放的股利和權益法下實現的凈利潤或凈虧損，煤炭企業應當按照其持有股權份額增加或減少投資收益;資產負債表日，交易性金融資產和以公允價值模式計量的投資性房地產的公允價值與賬面余額的差額都計入“公允價值變動損益”，在處置資產時公允價值變動損益要相應轉出。所以，在檢查煤炭企業資產負債表和利潤表時，要聯合審查短長期投資、投資收益、公允價值變動收益，如若煤炭企業的資產負債表未顯示短長期投資，但利潤表卻出現投資收益、公允價值變動收益，或者投資收益大大超過投資項目本金，那么財務報表的正確性將有待考察。

第二，資產負債表“未分配利潤”與利潤表中“凈利潤”的勾稽關系。煤炭企業資產負債表的“未分配利潤”是時點數，利潤表的“凈利潤”衡量的是煤炭企業一定時期的經營成果，所以兩個時點指標的差額便是一個時期指標，即資產負債表中“未分配利潤”的期末數減期初數等于利潤表中的“凈利潤”累計數。

(二)資產負債表與現金流量表

煤炭企業資產負債表與現金流量表存在一種不太確定的勾稽關系，這種關系只能在某些條件下成立，可以表示為:現金流量表的“現金及現金等價物的凈增加額”=資產負債表的“貨幣資金”期末數-期初數。現金流量表中的現金指的是廣義上的現金，包括現金及現金等價物;資產負債表的“貨幣現金”是狹義的現金，包括現金、銀行存款及其他貨幣資金。

一般而言，根據會計核算的收付實現制，現金流量表中的“現金凈增加額”應當等于資產負債表中“貨幣資金”的期末數減去期初數，相應的，現金流量表的“年初現金及現金等價物”、“年末現金及現金等價物”與資產負債表的“貨幣資金”的年初數、年末數相等，但這種勾稽關系的前提是煤炭企業不存在現金等價物，如果煤炭企業擁有現金等價物，則資產負債表與現金流量表將不存在該勾稽關系。所以，在審核資產負債表和現金流量表時，先要檢查煤炭企業是否存在現金等價物，然后再利用廣義狹義現金的勾稽關系審核報表。但是由于在現實生活中，多數煤炭企業持有這種期限短、流動性強、易轉為已知金額現金、價值變動風險較小的投資，所以財務報表分析者很難通過煤炭企業現金項目檢驗資產負債表和現金流量表的正確性。

(三)利潤表與現金流量表

雖然利潤表和現金流量表衡量的都是企業一定會計期間的動態情況，但它們的確認原則是不同的，利潤表基于權責發生制的原則反映企業經營成果，現金流量表選用的則是收付實現制。權責發生制要求企業在權利已經形成或義務已經發生時，無論是否收到或支出現金，都應在利潤表中確認收入或成本費用;收付實現制強調在收到或支付現金時，企業必須在現金流量表做出相應處理，而不管與現金收支相關的經濟業務實質上是否發生。所以，由于確認原則選用的不一致，利潤表中的“凈利潤”和現金流量表的“現金流量凈增加額”是不相等的。

煤炭企業兩表的勾稽關系體現在編制現金流量表的間接法上。現金流量表間接法，指的是以凈利潤為起點，調整相關項目，將權責發生制下的凈利潤轉換為收付實現制下的現金流量凈值。煤炭企業凈利潤調整為經營活動現金流量的過程可分為三步:第一步，凈利潤調整為權責發生制下的經營活動凈利潤。這一步需要加減與經營活動無關的利潤，煤炭企業的財務費用、投資收益、非流動資產處置損益將是調整重點。第二步，權責發生制下的經營活動凈利潤調整為收付實現制下的經營活動凈利潤。該階段需要調整經營活動中增減利潤但不增減現金的項目，由于煤炭企業擁有較多的固定資產、無形資產和在建工程，所以理解煤炭企業利潤表與現金流量表之間的勾稽關系時，應當重點關注固定資產折舊、無形資產攤銷等。第三步，收付實現制下的經營活動凈利潤調整為經營活動現金流量。最后需要調整與煤炭企業利潤無關但增減現金的項目，因此要對所得稅費用、預提費用、待攤費用等著重調整。

(四)三大報表的綜合勾稽關系

資產負債表、利潤表和現金流量表三者之間存在一定的邏輯關系，主要體現在現金流量表編制的工作底稿法上。對于煤炭企業而言，三大報表的綜合勾稽關系一般表現在兩方面。第一是資產負債表中的“應收賬款”、利潤表中的“營業收入”和現金流量表中的“銷售商品、提供勞務收到的現金”等之間存在勾稽關系。簡單來說，銷售商品、提供勞務收到的現金=營業收入-應收賬款-應交稅費。第二是資產負債表中的“應付賬款”、利潤表中的“營業成本”和現金流量表中的“購買商品、接受勞務支付的現金”等之間存在勾稽關系，表示為:購買商品、接受勞務支付的現金=營業成本-應付賬款+應交稅費。

雖然煤炭企業三大報表存在一定的綜合勾稽關系，但這種勾稽關系并不是固定不變的等式，在某些情況下勾稽關系將被破壞。舉個例子，某煤炭企業2014年利潤表中的營業收入為10億元，現金流量表中銷售商品、提供勞務收到的現金為9億元，收入與現金流相差1億元;但在資產負債表中，企業2014年年末的應收賬款、應收票據合計只有近0.5億元。

如果依據上述勾稽關系，該企業有0.5億元的收入未在現金流量表和資產負債表體現，那是否這樣就說明企業的財務報表有問題?其實不以為然，正如前面所指，某些勾稽關系的成立是有前提的，而在此案例中，可能由于煤炭企業沖減了“應付賬款”或“預收賬款”、后期計提應收賬款減值準備、對應收賬款進行債務重組、合并報表范圍發生變化等，假設條件無法得到滿足，從而使得勾稽關系不成立。所以，煤炭企業經濟業務的復雜性和資產負債的多樣性，將導致三大報表的綜合勾稽關系被破壞，但這種破壞是能夠修復的，可以根據具體業務具體分析。在報表分析者審核煤炭企業財務報表時，應當知曉在何種情況下三大報表項目存在勾稽關系，哪種情況將破壞勾稽關系，只有這樣，三大報表的綜合勾稽關系才能為報表的審核提供標準。

總之，隨著煤炭企業的轉型升級，明確財務報表間的勾稽關系，成為提高煤炭企業綜合管理水平的有效途徑。本文從勾稽關系基本概述出發，深入探討資產負債表、利潤表、現金流量表三大報表的相互勾稽關系和綜合勾稽關系，提高財務報表的正確性，加強報表使用者的全面理解，為煤炭企業的可持續發展保駕護航。限于作者理論和實務的局限，所探討的煤炭企業財務報表間的勾稽關系難免有所偏頗，希望能夠對相關煤炭企業有所幫助。

［1］曾小青，論財務報表的勾稽關系［J］.會計之友，2013年第26期.

［2］姚君皎，淺析三大財務報表之間的勾稽關系［J］.商情，2013年第29期.

［3］支曉強，基于報表勾稽關系的財務報表分析［J］.會計之友，2006年第10期.