從西方歷史經驗談會計信息質量的制度保障

郭旬波

（三門峽市財政局，河南 三門峽 472000）

一、西方治理會計信息失真問題的過程

（一）法律制度的約束

在西方國家，法律的規定構成了對會計信息質量的最基本的監督和約束。在美國，20世紀二十年代以前在會計方面沒有建立制度，也沒有法律規范。經濟大危機之后，美國政府先后于1933年和1934年公布了“證券法”、“證券交易法”兩部重要法規，要求股份公司在向社會公眾出售股票之前，必須向證券交易委員會登記，并公布其會計報表。送交證券交易委員會的會計報表，必須按公認會計原則編制，并經獨立會計師的審計，這就對企業的會計信息質量形成強有力的約束。

（二）公司制度的完善

股份公司制度是市場經濟的一項極為重要的制度創新，但最初的股份公司是不完善的，股東、債權人和經營者的關系也是模糊而不明確的。隨著經濟的發展，股份公司也發展起一套包括法人財產制度、有限責任制度和公司治理結構等在內的完整的制度。這套制度全面界定了股份公司內部各方的權利義務關系，對會計信息的質量形成了強有力的監督和約束機制。在西方，上述制度的形成和完善經歷了一個漫長的過程。以英國為例，其股份公司制度是在經濟危機和公司法的反復循環中建立和完善起來的。如英國1896年的經濟危機導致1844年和1845年公司法的出臺，1847年的經濟危機，帶來了1855年和1856年公司法的頒布，1857年的經濟危機又迫使英國議會推出1862年的公司法。每一次公司法的頒布，都是對公司制度演進的推動。公司制度，尤其是公司治理結構，明確劃分股東、董事會和經理人員各自的權力、責任和利益，形成三者之間的制衡關系，是對會計信息質量的有效約束。

（三）民間審計制度的出現

民間審計制度發端于1720年的“南海公司”破產事件，受聘對南海公司進行會計記錄審查的斯內爾成為最早對公司舞弊進行審計的會計師。由于股份公司所有權和經營權的分離，股東和債權人不可能直接接觸經營的各個方面，要了解公司經營的詳細情況，只能求助于數字和報告書，這就要求有獨立的“外部控制”－公司審計。西方民間審計制度正是適應這樣的歷史要求而建立起來的。因此，民間審計制度作為西方市場經濟中的一項重要的制度創新，對會計信息失真問題的解決無疑起了重要作用。

（四）會計準則的制定和實施

二十世紀三十年代的經濟危機促使西方各國政府社會公眾迫切要求公司會計報表能夠真實地反映公司的財務狀況。正是在這種背景下，美國率先建立起一套公認會計原則（GAAP）。會計準則的主要目的是規范企業的會計實務，確保企業向股東、債權人、政府及其他會計信息使用者提供基本統一的、可比的會計報表，以利于他們作出決策。會計準則不僅是會計工作應遵循的指針，也是公共會計師實施審計的判斷標準。

從上述西方會計信息失真史及西方對其治理的過程可以得出以下幾點結論：一是治理會計信息失真是一個復雜的社會系統工程，需要綜合治理，而不能單純就會計治會計；二是治理會計信息失真問題是一個長期的過程，不可能一蹴而就；三是治理會計信息失真的過程同時是一個產權制度、公司制度、法律制度不斷完善的過程；四是治理會計信息失真問題的過程中，政府干預起了重要作用。

二、西方歷史經驗對我國治理會計信息失真的啟示

（一）加強法制建設

從西方歷史經驗看，治理會計信息失真的過程也是法制在不斷完善的過程。我國已發生了不少重大的會計案例，如深圳原野、紅光實業、瓊民源、東方鍋爐等上市公司，都是利用虛假會計信息為個人和小集團謀取私利，造成了惡劣的社會影響。我國現行法規中，對會計信息方面的一些規定并不完善，應逐步加強法制建設，從制度上予以保證。

（二）改革產權制度

產權的明確界定，是會計規范運行和會計信息生成的基礎。西方各國在其長期發展中已形成比較有效的產權制度，而其治理會計信息失真的各項制度正是建立在私有產權制度基礎上的。但我國實行的是公有產權制度。現有產權制度的最大弊病是只有形式上的所有者，而沒有事實上所有者。這種產權主體的缺位是是造成會計信息失真問題的重要原因。治理會計信息失真，必須進行產權制度改革。具體措施包括：1.塑造公有產權主體代表，使其真正負起監管國有企業的職責；2.在塑造公有產權主體代表的同時，引進部分私有產權，形成多元化的產權結構；3.形成剩余索取權和控制管理權相分離的產權結構；4.形成剩余索取權可轉讓的產權結構。

（三）建立規范的公司治理結構

在發達的市場經濟體制下，公司的治理結構由兩部分組成。其一是通過競爭的市場所實施的間接控制，或稱外部治理結構。其二是為實行事前監督而設計的直接控制或稱內部治理結構。它由股東大會、董事會和經理組成的一個三級結構。在我國現有的國有企業公司治理結構中，企業外部所面臨的產品市場變得激烈了，但是仍缺乏來自資本市場和經理市場的競爭，因此外部治理結構是不健全的。內部治理結構方面，還存在相互之間責權界限不清等許多問題。會計成為經理人直接操縱反映其意圖的工具。應采取以下措施：1.完善公司的外部治理結構，包括大力發展資本市場和逐步培育經理市場；2.規范公司的內部治理結構，形成有效的權力相互制約的管理機制；3.建立和完善對經理人的績效考評制度，形成有效的激勵和約束機制。

（四）完善注冊會計師審計制度

西方國家的經驗表明，民間審計制度對治理會計信息失真問題是十分有效的。我國雖然有名目繁多的監督部門，且隔三岔五地檢查，但往往是一些為了實現特定目的和利益的行為。這些監督成本高昂，而且對于防范會計信息失真所起的作用不大。因此，應轉變監督方式，建立以注冊會計師為主體的監督體系。國家一方面要提高注冊會計師隊伍的質量，增強注冊會計師的獨立性，提高注冊會計師的職業道德水平，另一方面要對注冊會計師的服務質量進行抽查。發現舞弊行為，及時果斷處理。

（五）完善會計準則

會計準則的主要目的在于向會計信息使用者提供企業的公允財務狀況和經營成果以利于他們作出決策。我國已于2006年頒布了新的會計準則，2014年又對《企業會計準則——基本準則》、《企業會計準則第2號——長期股權投資》等具體準則進行了修訂，新準則對規范企業會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質量，發揮了巨大作用。進一步完善會計準則，對治理會計信息失真意義重大。

（六）政府適當干預

西方歷史證明，在治理會計信息失真問題過程中，政府起著至關重要等等作用。當前的會計委派制和稽查特派員等制度就是我國政府干預的具體形式。但應當看到，政府干預的作用是兩方面的。一方面，政府管制確實能改善會計信息失真狀況；另一方面，政府的干預行為又影響著會計信息的質量。

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