建立個稅費用扣除標準年度自動調整機制芻議

薛桂芝

(1.武漢大學，湖北 武漢 400073； 2.黃河科技學院，河南 鄭州 450063)

一、引 言

稅收指數化是指按照每年通貨膨脹的情況，相應調整應納稅所得額的適用稅率、稅收級次和費用扣除額。稅收指數化措施主要應用在個人所得稅領域。從它的概念可以看出，稅收指數化有三種具體操作措施，分別是稅率指數化、稅收級次指數化和費用扣除指數化。根據各國稅收指數化的實施程度不同，稅收指數化分成完全指數化和部分指數化。完全指數化是指當通貨膨脹發生時，稅率、稅收級次和費用扣除標準都要進行相應的指數化；部分指數化是指通貨膨脹發生時，僅其中一到兩項進行指數化調整。

為了矯正通貨膨脹對收入分配的扭曲效應，減輕納稅人的負擔，世界各國都在一定程度上采取了稅收指數化的措施。但是由于各個國家經濟發展水平和稅收征管水平不一，稅收指數化的程度也不盡相同。某些稅收征管水平較高的發達國家采取完全指數化措施，如加拿大；大多數國家采取部分指數化的措施，如英國、美國、法國、瑞典、荷蘭、巴西和阿根廷等。[1]

雖然當前我國實行完全指數化在稅收征管上還存在一定的困難，但是我國經濟增長速度一直處于較高的水平，通貨膨脹的壓力一直比較大，因此，應當把個人所得稅部分指數化提上日程。筆者認為，費用扣除標準年度自動調整機制是最易操作的一項措施。

二、建立個稅費用扣除標準年度自動調整機制的必要性

我國實行個稅費用扣除標準年度自動調整機制的必要性主要表現在三個方面。

首先，有利于降低中低收入人群的稅收負擔。曾經有學者說過，個稅脫離指數化，意味著稅收負擔的隱性增加。這是因為，經濟運行的過程中普遍存在通貨膨脹，尤其是經濟增長速度比較高的發展中國家。通貨膨脹會給資源配置、收入分配帶來一系列的扭曲效應。表現在個稅上，它導致個稅費用扣除標準貶損和稅率級次爬升，加重了納稅人尤其是中低收入納稅人的稅收負擔。所以將個稅費用扣除標準與反映通貨膨脹的的指標進行掛鉤，進行稅收指數化，可以在一定程度上降低通貨膨脹帶來的扭曲效應，減輕納稅人的稅收負擔。[2]

其次，符合稅制設計的公平原則。直接稅的稅制設計更加注重公平原則。個稅脫離指數化，勢必會加重納稅人的稅收負擔，尤其是低收入人群的稅收負擔，不符合稅收的縱向公平原則。而將個稅的費用扣除標準進行年度調整，則可以在更大程度上降低中低收入人群的稅收負擔，優化個人所得稅稅收制度。

再次，可以降低稅法修訂頻率，在更大程度上保持稅法的穩定性和連貫性。我國于2005年、2007年、2011年三次提高了個稅費用的扣除標準，這種非自動的調整措施不僅增加了稅法修訂的頻率，也帶來很大的立法修正成本。早在2005年10月修訂個稅法，討論費用扣除標準是從800元提高到1500元還是2500元時，就有不少學者指出，討論費用扣除標準只是下策，設計出適當的調整機制才是上策；設定一個基本的方法，使其隨著經濟發展水平自動調整，和居民的收入狀況、物價變動情況保持聯動是非常有必要的。[3]

三、個稅費用扣除標準調整機制的國際經驗借鑒

縱觀世界各國個稅指數化的實施情況，指數化制度設計與國家經濟發展程度和稅收征管水平存在關聯性。各國的稅收指數化的程度和措施不一，只有少數的發達國家實施完全指數化，大多數國家實施部分指數化，其中有的是扣除費用調整，有的是稅收級次調整。大部分國家實施自動調整措施，也有一小部分國家實施非自動調整措施。另外，實施部分指數化的國家更傾向于費用扣除的選擇。這些做法為我國構建個稅費用扣除標準年度調整機制提供了經驗。

筆者認為，個稅費用扣除標準年度自動調整符合我國當前實際情況。對此，美國的做法值得我們借鑒。美國從1992年開始對個人所得稅的個人費用扣除標準實行指數化。具體方法是以1992年的個人扣除額2000美元為基準，今后每年的消費價格指數(CPI)超過1992 年的百分比為上漲率，兩者相乘得出本年需增加的扣除額度。具體的調整公式為：

調整后的指標=調整前的指標×(1+通貨膨脹率)

假設2005年的CPI相對于1992年上漲了50%，則當年需要增加的扣除額度就是2000+2000×50%=3000美元。2008年的費用扣除額度達到3500美元。[4]美國這種按CPI對個稅進行調整的做法被認為是對稅法的重要創新，相當于每年均在調整費用扣除標準，而這種調整又是自動且及時的。

四、個稅費用扣除標準自動調整機制的具體實施方式

美國的做法值得我們學習。那么我國能否完全效仿其他國家的做法，根據CPI進行個稅費用扣除標準的調整呢？我們利用CPI上漲率測算一下2014年個稅費用扣除標準。以2005年作為基期，根據2014年8月份CPI的最新數據，相對于2005年其上漲了30%，則2014年的修訂標準應為：

1600×(1+30%)=2080元*以上歷年CPI上漲率均根據歷年《中國統計年鑒》的數據測算得出。

很明顯，這個數據是偏低的。那么2007年和2011年兩次個稅費用扣除標準的調整是否依據的是CPI呢？2007年相對于2005年的CPI上漲了6.4%，2011年CPI相對于2005年上漲了21%，若采用這個指標，則2007年、2011年的修訂標準分別應為：

1600×(1+6.4%)=1702元

1600×(1+21%)=1936元

很明顯，我國前兩次個稅費用扣除標準(分別為2000元和3500元)調整都不是依據CPI的上漲率測算的。

究其原因，目前我國CPI仍然存在不能精確地反映通貨膨脹率、在構成權重上有待合理化*目前我國CPI計算中各商品的權重分布依次為：食品、居住、娛樂教育文化、交通與通訊、煙酒及用品、醫療保健、衣著、家庭設備用品及其維修，其占CPI 的權重依次為： 32.4%、16.1%、13.7%、13.2%、11.8%、11.1%、6.1%和 0.3%。居民感覺占支出最大份額的住房、教育、醫療都不能在CPI體系中得到反映。以及時滯性等問題，所以無法依據CPI這個本身就存在爭議的指標進行稅收指數化。那么采用什么指標更加科學合理呢？筆者認為采用城鎮居民人均可支配收入增長率進行稅收指數化更為可取。具體的調整公式為：

調整后的指標=調整前的指標×(1+城鎮居民人均可支配收入增長率)

2005年修訂費用扣除標準由800元上漲至1600元，依據的是2004年城鎮居民人均可支配收入9422元。我們以2004年為基期，計算每年城鎮居民人均可支配收入的增長率。2013年城鎮居民人均可支配收入26 955元，增長率為186%，2014年的個稅費用扣除標準應為：

1600×(1+186%)=4576元

所以，如果2014年個稅費用扣除標準進行調整，按照這種計算方法，4500元是比較合理的。

那么，這個調整公式是否科學呢？我們用它來檢驗2007年以及2011年兩次個稅費用扣除標準調整的情況。

2006年城鎮居民人均可支配收入11 759元，相對于2004年的增長率為25%，2007年個稅費用扣除標準應為：

1600×(1+25%)=2000元

2010年城鎮居民人均可支配收入19 109元，相對于2004年的增長率為103%，2011年的個稅費用扣除標準應為：

1600×(1+103%)=3248元

可以看出，兩個數據與我國的實際調整情況是一致的，可見，采用這個指標是比較科學、合理的。*以上歷年城鎮居民人均可支配收入的增長率均根據歷年《中國統計年鑒》的數據測算得出。

當然，現階段推行個稅扣除費用標準年度自動調整機制面臨著稅收收入規模削弱、稅收征管復雜性提高等問題。[5]但是，從稅制設計分析，個稅扣費標準年度自動調整機制更代表著一種“以人為本”的稅收公平理念，更能體現對納稅人利益的尊重，是構建現代財稅制度的重要體現。而且，相對于稅制的其他改革舉措，這項改革因為有2005年、2007年和2011年三次人為調整費用扣除標準的經驗基礎，操作起來會相對簡單得多。

[1]薛鋼，劉軍．我國個人所得稅指數化問題探究[J]．稅收研究，2013,(9).

[2]王德祥，劉中虎．美國的個人所得稅制度及其啟示[J]．世界經濟研究，2011,(2).

[3]崔志坤．中國個人所得稅制度改革研究[D].北京：財政部財政科學研究所，2011.

[4]劉榮.美國聯邦個人所得稅費用扣除制度對我國的啟示[J]．涉外稅務，2009,(10).

[5]谷成，梁金蘭．個人所得稅的指數化調整研究[J]．涉外稅務，2004,(7).