作業成本法在我國企業的應用研究

苗 倩，李 冰

（佳木斯大學 a.國際教育學院；b.經濟管理學院，黑龍江 佳木斯 154007）

在現代市場經濟環境下，越來越多的外國企業進入中國，企業面臨著激烈的市場競爭，增強企業核心競爭力已成為當今企業的首要任務。要增加企業核心競爭力，就需要不斷加強對成本的有效管理。企業要不斷適應現代市場經濟要求，合理規劃企業發展目標，使企業在復雜外部環境下持續發展。作業成本法通過對先進成本管理方法的應用，提高產品成本分配的準確性，給企業經營管理者提供可靠、準確、完整的成本信息，為改進企業生產提供相對準確的經營決策參考。本文在已有研究成果的基礎上，通過對企業實施作業成本法存在的問題進行分析，針對存在的不同問題提出相應的解決方法，使企業內部環境保持在相對平衡狀態，并促使企業調整成本結構，適應企業發展需要。

1 作業成本法基本理論

1.1 作業成本法的內涵

作業成本法是以作業為核心和基本對象的生產成本計算方法，簡稱ABC法。作業成本法包括作業成本核算和作業成本管理，是對所有作業活動的動態追蹤，主要有計量作業以及成本對象的成本，通過良好的操作過程和有效的資源評價方法進行成本核算與管理。它以作業為中心，根據資源運營成本消耗的情況對作業進行分配，然后通過產品對作業或服務的消耗量計算出作業成本，最終將成本分配到產品或服務。

1.2 作業成本法的效應

1.2.1 管理操作，運行分析

作業成本管理以優化作業操作為目的，以最大限度地滿足客戶需要為主要目標，使企業獲得更多的利潤。在作業成本法中，進一步對各項工作進行分析，從源頭消除不必要作業，提高作業鏈效率，充分利用有限的資源增加最終產品的價值。

1.2.2 以“作業成本計算”為中介并貫穿始終

開展作業成本管理，需要深入了解運行成本的計算過程。作業成本法是傳統成本管理的改進方法，通過對企業經營管理活動的改進，向企業經營管理者提供所需信息。作業成本法包含成本分配視圖和過程視圖，是一種“二維”概念的活動。

1.3 作業成本法的基本原理

作業成本法是基于會計活動的核算方法，其基本原理是產品消耗作業，作業消耗資源，對相應操作造成的間接成本按作業動因進行分配。如果傳統成本法的分配依據是單一的，那么作業成本法的分配方法則相對復雜。基于成本核算活動的間接費用分配設置了許多“間接成本同質性”數據收集，這些間接費用具有相同的成本動因。例如，開工準備、機器插件和手動插件的操作都可以被視為增加成本的因素，然后根據這些驅動因素將間接成本分配到開工準備成本、加工成本、手動插件成本中。隨著經濟發展和科技進步，在不斷發展的高新技術企業中，成本的主要驅動因素不再是生產過程，而是相關技術以及相關會計過程，作業成本計算方法更適用于高新技術企業。

2 作業成本法在我國企業應用中存在的問題

2.1 經營資源成本較高

生產計劃的頻繁調整，增加了實施作業基礎成本的難度。因為企業呈現多品種、小批量生產特性，客戶需求的個性化市場特征越來越突出，企業必須不斷適應頻繁變化的市場環境，導致生產計劃調整頻繁，生產組織難度加大。同時，實施作業成本法，數據收集的成本相對較高，會計工作量也相對加大，原因之一是作業成本法改變了傳統成本計算法扭曲產品成本信息的狀態。傳統產品成本信息的計算方法之所以扭曲成本信息，是因為成本核算環境已經發生了巨大變化。隨著科技的不斷進步，生產過程自動化程度越來越高，降低了人工成本，同時由于經濟的迅速發展，人們對產品的個性化需求越來越高，企業產品變得多樣化，造成了間接費用的不斷增加。

2.2 工作過程控制不合理

標準成本系統可以降低生產成本，提高企業成本管理水平，對于企業的發展起著重要作用。但其管理思想及實際操作較為粗略，成本分析的改進不能從根本上反映成本動因發生的實際情況，企業管理人員也無法從處理過程中獲得準確的項目成本消耗信息，無法從根本上采取措施，這決定了標準成本制度發展到一定程度，必須依靠過程管理概念。實施作業成本法的關鍵是歸集成本動因要素，分析作業中心對資源消耗的具體情況，是建立發生成本作業的可衡量指標，并將資源耗費分配至相關作業中心的主要依據，對相關成本的準確性和信息相關性有重要影響，是成本分析的基礎。選擇適當的成本動因非常重要，通過確定所需的資源動因以及資源耗用，確定產品消耗，直接計入該特定產品成本，能夠從其發生領域劃分至各項作業，直接計算出作業成本；如果一項資源被消耗，就需要選擇一個合適的量化依據，將資源耗費分配至各項作業，量化企業成本信息。

2.3 企業成本核算不能滿足產品盈利能力需求

隨著市場競爭的加劇，企業需要對產品的盈利能力進行研究，并根據分析結果組織企業生產，通過分析調整產品結構，不斷實現企業價值最大化。企業要及時計算產品標準成本，為決策提供參考和依據；但細節準確的產品成本計算都是基于合理成本標準的，不斷細化成本標準，為作業成本法增加了額外的計量和分配工作。

2.4 成本分配的操作流程不科學

企業產品成本驅動因素劃分較多，盲目追求全面，擴大操作中心，大大增加了會計工作量。作業成本法的目的是控制間接成本，從動因的產生揭示流通過程中成本的來源，實現對過程成本的控制。由于作業成本費用往往通過成本動因分析得出，可能會引起間接成本作業計算誤差，同時由于作業成本法涉及對象較多，需要不斷搜集信息，同時處理大量數據。在目前復雜的情況下，需要一個相對完善、組建合理的信息管理體系來處理相關數據。企業會計電算化工作發展較快，但與國內制造企業生產水平相比還是比較落后，主要表現在：公司內部存在多個小系統，系統應用程序存在缺陷，采購、成本管理、生產等綜合業務管理流程一體化尚未形成，最主要的原因是企業財務缺乏專業管理軟件的支撐，還停留在手工記賬和編制財務報表等簡單應用階段，作業成本法無法在企業中得到廣泛應用，企業管理水平落后。直接材料生產成本的比例大約占60%，加上直接人工為70%，剩下不到30%，如何分配已經不是影響成本核算正確性的主要問題。隨著高新技術的研發和生產自動化的實現，在先進的制造環境中，目前大多數企業已經用機器取代了人工，間接制造成本所占的比例與日俱增，成為產品成本的重要組成部分，直接成本比率將會變得更小。

3 加強作業成本法在我國企業應用的策略

3.1 降低作業耗用成本

作業成本法與傳統成本法間接成本分配基礎的主要區別是活動不同，作業成本法的間接成本基于成本動因進行分配，分配成本動因的選擇與確定是非常復雜的過程，需要花費大量的人力和物力資源收集和處理信息。企業生產間接成本只有一小部分發生成本核算，產品成本核算的準確度受間接成本分配準確性的影響程度較小，在這種情況下使用作業成本法需要付出比傳統成本法更多的代價。要結合企業實際情況，運用成本效益原則判斷是否使用作業成本法，不能只追求產品成本計算的準確度而忽視成本耗用，造成不必要的消耗，從根本上有效解決企業成本核算問題。

3.2 合理安排作業的控制過程

目前，企業采用的成本管理系統方法主要為作業成本法，這要求對企業的成本管理系統進行相應改革。作業成本法有兩個重要概念，分別是資源成本動因和相關作業成本動因，統稱為成本方面的動因。成本動因是作業成本計算的依據，應用作業成本法的成功與否很大程度上取決于成本動因的選擇與確定。企業的項目運作數以千計，要從數以千計的任務中分析資源動因和作業動因，將資源分配到活動中心，將經營成本分配到成本對象是一個非常復雜的過程，需要大規模的信息處理和計算，僅依靠人工是無法完成的。公司要應用先進的計算機技術，確保信息傳遞的準確性和效率，實現信息共享，實現網絡信息和數據傳輸的智能化。同時，還要建立科學的管理體系。科學的管理體系是保證對部門和地區進行有效劃分的基礎，對成本發生的原因和后果進行準確分析，為ABC成本法的實施提供更為準確的成本信息。

3.3 推進作業成本核算的目標

在企業推行作業成本法，有助于各級管理者把握生產、服務活動的成本結構，對整個生產過程的成本消耗有一個清晰的認識，以便采取適當措施，加強企業的各種業務管理，提升整個生產過程和服務流程的效率，實現成本精細化管理，從而降低生產成本，提供相應成本分配依據，避免現場成本管理混亂。

3.4 完善作業成本的分配過程

作業成本法成本核算體系是基于數據收集和數據分析活動的核算方法，需要個人和企業部門的支持以及全體員工的參與，以確保作業成本法的順利實施。ABC成本法將工作分為增值作業和非增值作業，企業應明確非增值作業，消除沒有附加價值的活動。非增值作業是指沒有利潤的產品和客戶，是指企業低效率的運作和生產過程中產生的大量無用的生產能力，在傳統成本計算方法下，這些無用工作是隱藏的，單一的工作分配基礎并不能暴露這些工作，導致無法準確核算成本信息，與實際成本偏差較大。所以要合理安排作業成本的分配過程，揭露非增值作業，使其對企業利益的影響最小化，從而實現企業效益最大化。

注：李冰，通訊作者

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