高新技術企業認定專項審計質量探究

●大連民族大學國際商學院會計系 高 強 張旭麗 孫志梅

高新技術企業認定專項審計質量探究

●大連民族大學國際商學院會計系 高 強 張旭麗 孫志梅

高新技術的創新與運用日益受到國家的重視和鼓勵。國家為高新技術企業的發展提供了政策上和稅收上多方面的優惠。在高新技術企業認定過程中，作為第三方的有資質的會計師事務所提供的審計材料是極其重要的認定依據。然而，專項認定審計工作實施過程中面臨諸多問題，給專項審計工作帶來一定困難，直接影響審計的質量和效果。文章從執行高新技術企業認定的審計師的監督能力和執業能力分析了該專項審計領域存在的問題，并借鑒三權分立的思想，從審計監督體系重構、充分發揮社團和媒體監督在高新技術企業認定中的作用、細化高新技術企業認定專項審計標準并強調職業判斷能力等角度提出了合理化建議，以促進高新技術企業認定專項審計工作的順利進行，使國家的優惠政策真正惠及到應該扶持的企業。

高新技術企業認定專項審計 審計監督 專業服務

鑒于高新技術企業對國家經濟發展的重要戰略意義，國家出臺了稅收優惠政策，扶持高新技術企業的發展。2013年8月16日，新華社發表了“為創新減稅，給就業松綁——新版高企認定辦法五年實施之路解析”的報導：“高新技術企業所得稅率優惠政策 ‘撬動’企業自主創新與技術研發活力，成為國家創新體系建設進程中的‘主力軍’”。與此同時，稅收優惠的誘惑讓企業趨之若鶩，出現了大量的“偽高新”企業，“偽高新”企業導致國家稅款收入減少，經濟秩序被破壞，影響惡劣，阻滯了經濟發展。

基于上述背景，2008年4月，科技部、財政部、國家稅務總局聯合頒布《高新技術企業認定管理辦法》（國科發火〔2008〕172號）及配套的《高新技術企業認定管理工作指引》（國科發〔2008〕362號）文件，強調高新技術企業的“創新能力”和“知識產權”兩道門檻，在該導向下，《辦法》中提出了高新技術企業認定的具體標準，既然有標準了，就需要檢驗企業的實際情況和標準的符合程度，這個監督工作的承擔者有一個最合適的人群，就是注冊會計師。

表1 審計機關查處的高新技術企業認定處罰情況

從專業的角度，注冊會計師精通財務，對于高新技術企業認定的核心指標認定從專業的角度能夠勝任，而且，為了引導和促進我國注冊會計師行業又好又快發展，財政部2009年下發了《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》（國辦發〔2009〕56號），鼓勵推進注會行業向新業務領域拓展，中國注冊會計師協會從2010年到2014年連續編訂發布 《注冊會計師業務指導目錄》，目錄中明確了高新技術企業認定審計業務。從供需的角度，注冊會計師的審計服務自然成為了高新技術企業認定中的一個環節。因此，《高新技術企業認定管理工作指引》規定：認定過程中，專家的意見和認定機構的認定需要企業提供申請材料和會計師事務所的專項審計報告。

一、高新技術企業認定專項審計質量現狀

由于高新技術企業的收益主要來源于稅款的減免，因此，國家審計從國家稅收的角度，對該業務進行監管，并發現了諸多問題。本文以審計署網站公開的資料為依據，具體梳理了國家審計對于高新技術企業減免稅收情況的監督公告。具體內容見表1。

從表1中可以看出，審計機關對于高新技術企業認定的抽查每次都能發現偽高新企業，無一例外。這就留下一個疑問，審計署和注冊會計師的審計遵循的標準都是相同的，且同樣作為審計監督體系的構成部分，其審計的效果為什么有這樣大的差異？

高新技術企業認定專項審計質量頻頻遭受質疑，工作面臨空前的挑戰和壓力。Deangelo(1981)提出審計質量是審計師“發現”并“報告”會計報表中重大錯報的聯合概率，前者取決于審計師的監督和執業能力，后者取決于審計師的獨立性。具體在高新技術企業認定專項審計業務中，執業能力取決于審計的標準是否清晰以及注冊會計師是否具備勝任能力，而獨立性的決定因素則是事務所和注冊會計師的可執行能力，即監督能力的可執行性。

二、高新技術企業認定專項審計存在的問題

（一）部分中介機構執業過程中未充分執行審計標準。審計標準執行不充分的一個原因可能是中介機構執業人員中缺乏大量精通業務的合格專業人才，在注冊會計師專項審計業務的實施過程中，從業人員良莠不齊，尤其是在高新技術企業認定審計的需求大量釋放的前提下，為了搶時間、趕任務，可能存在不顧人員素質和能力的行為，尤其是規模較小的中介機構為了節約成本，對員工缺乏足夠的后續教育，導致其業務素質滯后于業務發展的要求。另外一個原因就是由于高新技術企業認定審計的中介市場競爭比較激烈，價格競爭導致審計收費過低，部分中介機構權衡成本和收益，選擇追求利潤最大化，忽視甚至忽略審計風險，大量減少審計時間，盡量簡化審計流程，草草完成一些審計工作底稿應付了事，這樣的審計工作導致的審計質量可想而知。

（二）部分中介機構在高新技術企業認定審計中提供了“服務”而非“監督”。2008年《辦法》及《指引》下發后，為中介機構提供了巨大的專項審計業務市場，據2009年2月2日《經濟參考報》刊文“中介機構爭搶高新技術企業認定億元大蛋糕”：據業內人士估計，在北京2008年11月26日開展認定工作后短短不到一個月時間里，中介機構最少有數千萬元專項審計收入進賬。并預測以此推算，2008年全國該業務的規模則要以億元來計算。

在巨大的利益驅使下，中介機構更多的工作是為企業如何實現高新技術企業的認定提供“專業服務”，業內頗有影響的國內第一家專業化稅務律師事務所華稅律師事務所合伙人劉天永提議高新技術企業認定應當借助專業人士，提出：“很多高新企業認為新標準和以前差別不大，覺得先自己跑跑程序試試看，不成功再尋求專業機構的幫助，這種想法是有風險的。高新認定的法定時間長達4個月，加上前期企業內部調整、合同安排等至少需要2個月，整個高新認定工作起碼需要企業花費半年時間。一旦通不過再回頭調整，那么享受優惠的時間就會變得遙遙無期。”

諸多打算進行高新技術認定審計的企業都接受這個觀點，因此，普遍尋求中介機構的輔導和服務，諸多中介為了搶到更大的“蛋糕”，為高新技術企業6項關鍵指標的確認及材料提供出謀劃策，徹頭徹尾發揮的職能就是“服務”，利益關系的存在導致注冊會計師無法充分發揮監督的職能。也就是說，注冊會計師的獨立性是無法發揮的，這必然造成高新技術企業認定審計的質量無法實現預期的效果。

三、完善高新技術企業認定專項審計的建議

（一）基于三權分立理論重構高新技術企業認定體系。與上述問題分析的順序相反，解決問題的路徑應從最根本的問題著手，高新技術企業認定審計之所以存在一系列問題，主要的原因在于高新技術企業認定工作體系中職能部門的分工不盡合理，因此，首先要理順高新技術企業認定流程中各個職能部門的權力與責任。高新技術企業認定涉及的部門主要包括科技部、財政部、國家稅務總局、審計署，科技部、財政部、國家稅務總局共同為法規的制定者，也是執行者和監管者，審計署的角色也是監管者，中介機構承接的是科技部、財政部、國家稅務總局監管的部分職能，即在認定過程中提供專項審計報告，承接職能的工作效果檢驗由委托部門即科技部、財政部、國家稅務總局組成的聯合工作小組及審計署完成。為了保障接受委托職責的履行，中介機構制定了專業標準并接受行業自律組織——注冊會計師協會的檢查。整體看似乎每個環節都很周到，無懈可擊，但是，從實施效果可以看出，制度的安排不盡合理，典型的問題是擬進行高新技術認定的企業如果和科技部門有“關系”，那么，此時的中介機構就是一個“橡皮圖章”，沒有任何的話語權，此時的中介機構審計不是沒有監督的能力，而是不可能發揮監督的能力，中介機構在這個鏈條上就是一個受雇者，為企業提供滿足企業認定條件的一項“服務”，因此，“監督”的效果可想而知。

三權分立是資本主義國家治理的重要思想，西方社會在發展演進過程中認識到權力之間的制約非常重要，從而構建了三權制衡機制，應運于國家政治體系，維護了國家的穩定，達到了很好的效果。分權理論也被社會主義國家所接受和應用，三權分立的思想不僅適用于國家整體權力的分配和制約，也適用于具體權力的分配和制約。

根據三權分立的思想，高新技術企業認定的立法（規）、司法（規）、行政應該分屬于不同的機構，這樣才能實現權力之間的制約。三權分立的核心思想是權力之間的制約，而非權力的合并。按照這個思路，高新技術企業認定的規則制定歸屬科技部；高新技術企業認定的行政即實施由稅務總局和財政部完成，具體分工是稅務認定后交財政審核，互相牽制；高新技術企業認定的司法（規）交由審計署完成。如果審計署限于人力無法全部承接，可以將該部分職能委托中介機構，即會計師事務所，并支付審計費用，對事務所的工作進行監督。中介審計費用不應該由企業支付，這樣，企業和中介之間不存在任何利益關系，審計的獨立性才能保障，審計的監督能力才有發揮的基礎。在這個過程中，如果擬實施高新技術企業認定的企業需要專業的服務，可以自行去尋找中介機構的幫助，此時，中介機構提供的就是純粹的“服務”，服務自然需要收費，費用由接受服務的企業提供。同時，必須嚴格規定同一家事務所不能既接受“監督”的委托，又接受“服務”的委托。以避免出現對事務所執業中獨立性的干擾。

（二）充分發揮社團和媒體監督在高新技術企業認定中的作用。個人、個人組成的社團及媒體在社會監督中發揮著不可忽視的作用。是權力之間互相制衡之外的一種積極的力量，能有效約束監督的實施和效果。在高新技術企業認定領域，社團和媒體監督的力量也日益彰顯，查閱網絡及報紙等媒體，發現有大量的關于高新技術企業認定問題的報道，如張彬、吳黎華、周煌2012年3月30日在《經濟參考報》刊發：偽高新云集創業板，27公司享稅收優惠2.61億元，通過統計發現，加上1家首次獲得國家火炬計劃重點高新技術企業的公司，這149家高新技術企業中，有27家公司并不符合高新技術企業認定條件。杜恒峰在2013年5月29日《每日經濟新聞》撰文提出：萬福生科的澄清仍存三大疑竇，涉嫌騙取高新技術企業資格。

大量類似的報道不勝枚舉，媒體治理成為國家治理體系中不可缺少的一部分，借助媒體，依靠社會和個人的力量，提醒、督促擁有及執行國家權力的機構及當事人自覺防止或糾正不當行為，以社會和個人的力量來約束公權力。也是權力制約的一個重要渠道，因此，國家的有效治理也會培育一個積極參與治理的不在編制范圍內的團體。就高新技術企業認定而言，要保證審計權力不被濫用，出現侵犯公民權利的現象，需要在保障立法（規）權、司法（規）權、行政權互相制約的同時，充分發揮社會和個人的監督力量，以構建一個完整的監督制約體系。

（三）細化高新技術企業認定專項審計標準并強調職業判斷能力。迄今為止，關于審計的定義最權威也最為理論界和實務界廣為接受的是美國會計學會 （AAA）1972年在其頒布的《基本審計概念公告》中給出的審計定義，即“審計是指為了查明有關經濟活動和經濟現象的認定與所制定標準之間的一致程度，而客觀地收集和評估證據，并將結果傳遞給有利害關系的使用者的系統過程”。

可見，審計最精髓的內容在于審計人員有明確的標準，并能夠依照審計規則去對比被審計對象執行標準的程度，并提供報告，這個思路和思想適用于任何方式的審計，包括高新技術企業認定的審計。審計標準的缺失無法保障審計的效果，高強等（2013）以研發支出為例，探討了由于會計標準的規則導向導致相關項目的可審計性出現問題等內容。

因此，現在高新技術企業專項審計工作技術層面面臨最根本的解決策略就是要有一套詳盡的高新技術企業認定審計的執業標準，主要應體現在研發費用、收入及核心自主知識產權等方面的具體認定上，但是，審計標準肯定無法窮盡所有的情況，有一些問題的確仍然需要審計人員的專業判斷，專業判斷必須在系統化的標準體系中完成，空間太大的職業判斷就會導致出現審計意見的購買和尋租等現象。

高新技術企業認定專項審計工作已經成為我國會計師事務所審計工作的重要一部分，并在我國實現創新型國家的戰略目標中起著不可替代的作用。因此，只有在各個相關部門合理分工并合作的基礎上，中介機構及審計人員才能嚴格遵守審計程序，專注于提高自身對高新技術企業相關知識的了解和認識，做出更加專業的判斷，為高新技術企業的認定提供科學、準確的審計證據和材料，從而使真正的高新技術企業得到國家稅收優惠，避免不合規企業以虛假證據謀求自身私利，損害國家利益的問題出現。■

（本文系中央高校自主科研基金 “環境評價信息公開和公眾參與機制研究”及遼寧省教育廳項目“遼寧省生態紅線體系審計監督機制研究”的階段性研究成果。）

1.高強.2013.管理層偏向與可審計性探討:以研發支出為例[J].財務與會計，4。

2.高新技術企業認定管理辦法.國科發火〔2008〕172號。

3.高新技術企業認定管理工作指引.國科發火〔2008〕362號。

4.倪冠民.2011.高新技術企業認定若干問題探討[J].中國注冊會計師，5。