農民專業合作社會計核算問題的思考

（江蘇農林職業技術學院 江蘇句容212400）

近年來，農民專業合作社發展迅猛。截至2014年2月，全國在工商部門登記的農民專業合作社的數量達到103.88萬戶。合作社作為一種新型經營組織，在解決農產品 “銷售難”、提升農民收入水平、提高農業生產標準化等方面發揮了重要作用。為規范合作社的會計核算，農業部于2008年1月1日頒布實施了《農民專業合作社財務會計制度（試行）》（以下簡稱《合作社財會制度》），然而執行情況如何?筆者于2015年1—2月對鎮江市部分農民專業合作社進行了調研，采用實地走訪和調查問卷等方式，發現合作社在執行制度過程中存在許多問題。

一、農民專業合作社會計核算中存在的問題

在調研的26家合作社中，無專職會計人員、無會計賬簿、無內控制度的“三無”合作社有4家，占比15.3%，這與制度中規定的“合作社應根據本制度規定和會計業務需要，設置會計賬簿，配備必要的會計人員。不具備條件的，也可以本著民主、自愿的原則，委托農村經營管理機構或代理記賬機構代理記賬、核算”明顯不符。其他合作社雖然建立了賬簿進行會計核算，但是對照《合作社財會制度》，在核算的科學性和規范性方面也存在諸多問題。

（一）憑證管理較混亂。在調研過程中發現，合作社憑證管理比較混亂。一是普遍缺乏正規票據。在調研的26家合作社中，僅有9家規模較大的合作社到稅務部門領取正規發票。其他合作社要么開具收款收據，要么“白條”入賬。二是憑證審批較隨意。大部分合作社缺乏規范的審批制度，往往是理事長“一支筆”。部分單據只有經辦人沒有證明人，失去了財務制衡的作用。

（二）賬務處理不嚴謹。首先，會計科目使用不規范。許多合作社未按《合作社財會制度》的規定設置會計科目，使用的還是原來 《企業會計制度》或《村集體經濟組織會計制度》中的科目。常見問題如：用“應收賬款”而不用“應收款”，用“實收資本”而不用“股金”，用“本年利潤”而不用“本年盈余”，用“主營業務收入”而不用“經營收入”，用“主營業務成本”而不用“經營支出”。尤其在“應收款”“應付款”科目的使用上，問題較為突出。許多合作社誤將與內部成員之間往來項計入“應收款”“應付款”，而根據制度規定，“應收款”“應付款”核算的是與合作社之外的成員的往來，合作社與內部成員的往來應記入“成員往來”科目。

其次，賬簿設置不完整。調研中建賬簿的22家合作社中，多數合作社只有基本的現金賬、銀行賬和總賬。設置明細賬的只有12家，占54.5%，而設置存貨數量金額式明細賬的只有7家，占31.82%。不符合制度規定的“合作社應設置現金日記賬和銀行存款日記賬、總分類賬和各種必要的明細分類賬”。

再者，賬務處理不及時。部分合作社會計人員每隔10天、半個月才填制一次記賬憑證，每半年、甚至1年才裝訂一次憑證，平時憑證散落于辦公桌上，隨時有丟失的可能。這些做法顯然不符合會計核算“日清月結”的基本要求。

（三）涉稅處理不規范。一是合作社缺乏辦理稅務登記的意識。許多合作社在辦理完工商登記后，并未及時辦理稅務登記，處于無證經營的狀態。如某水產專業合作社2010年11月就辦理了營業執照，但直到2013年3月在相關部門的督促下才辦理了稅務登記。二是發票使用率低。多數合作社擔心開票會多交稅，并未按規定去稅務部門申領發票。調研中只有34.6%的合作社去稅務部門領購和使用發票。多數合作社銷售產品時，要么開收款收據，要么以農民個人名義在當地村委會申請開具自產自銷證明，然后到稅務機關申請代開免稅農產品發票。由于自產自銷證明的真實性無法核實，留下了一定隱患。句容市稅務部門曾經查處過一起偷稅案件，某房地產企業從某合作社開具虛假苗木發票，沖抵成本，涉稅金額較大，相關當事人已被處罰。三是納稅申報不實。調研的合作社中申報有收入的僅3家，占11.5%，多數合作社長期零申報。某葡萄合作社在成立三年多時間里，周邊形成了近3 000畝的歐亞品種葡萄種植園，年實現銷售收入5 000萬元以上，但其從未申請領購過發票，且登記以來均是零申報。

（四）報表編制不完整。《合作社財會制度》中規定：合作社應編制資產負債表、盈余及盈余分配表、成員權益變動表、科目余額表和收支明細表、財務狀況說明書等。《合作社法》中也規定“農民專業合作社的理事長或者理事會應當按照章程規定，組織編制年度業務報告、盈余分配方案、虧損處理方案以及財務會計報告，于成員大會召開的十五日前，置備于辦公地點，供成員查閱。”由于財會人員專業知識欠缺等原因，部分合作社僅編制了基本的資產負債表和盈余分配表。多數合作社未建立成員賬戶，也未編制成員權益變動表，影響了農民正常權益的行使。另外有部分合作社使用的是 《企業會計制度》下的報表格式，與《合作社財會制度》中規定的報表格式有一定的區別。

（五）盈余分配較隨意。一是公積金的提取較隨意。由于《合作社財會制度》中對于公積金的提取比例未作硬性規定，給合作社留下了一定的操作空間。調研中發現多數合作社對公積金提取比例較高（最高達40%），導致剩余可分配盈余減少，影響了成員的權益。雖然制度中規定提取的公積金應量化至成員賬戶，但是由于多數合作社不編制成員權益變動表，提取的公積金也就未能計入成員賬戶。二是剩余的盈余分配較混亂。按照合作社法的規定，剩余的盈余分配分為兩個部分：一部分按照成員與本社的交易量（額）比例返還，返還總額不得低于可分配盈余的百分之六十;剩余按照資本返還。在調研中大部分合作社未能嚴格按照制度規定進行盈余分配，部分合作社由理事長根據“個人關系”大概定個數，且金額較低。丹徒區某合作社的農民每年甚至只領取50元的“分紅錢”。

二、原因分析

（一）內部動力不足——成立合作社的動機有問題。近幾年來，合作社的發展迅猛，數量增加較快。調研中，部分合作社的負責人坦言成立合作社的最初動力在于獲得財政扶持資金。而在資金管理、會計核算等方面未能在思想上予以重視，舍不得投入，從而導致不設會計機構、沒有專職會計人員、會計核算混亂等現象出現。

（二）外部動力不足——會計監督體系缺乏。《合作社財會制度》）中規定：“財政部門依照 《中華人民共和國會計法》規定職責，對合作社的會計工作進行管理和監督。農村經營管理部門依照 《中華人民共和國農民專業合作社法》和有關法規政策等，對合作社會計工作進行指導和監督。”但實際情況多是兩部門互相推諉：財政部門往往以“人手有限”為由，難以開展大范圍的監督檢查，而農村經管部門又往往以“缺乏權限”為由將監督權推給財政部門。最后結果就是合作社的會計核算處于無人監督的 “真空地帶”，導致了會計核算中問題較多。

（三）業務能力欠缺——會計人員的專業素質不高。除了主觀上的原因，會計人員的專業素質不高也是導致合作社財務核算不規范的重要原因之一。本次調研的42名會計人員中，取得會計從業資格證書的只有16人，占38%。從學歷上看，大部分會計人員只具有初中和高中學歷。其中初中學歷15人，占35.7%，高中學歷18人，占42.8%。另有小學及以下學歷7人，占16.7%，具備大專及以上學歷僅有2人，占4.7%。由于會計人員素質不高，加之缺乏培訓，對于 《合作社財會制度》理解上有一定的困難，從而導致在執行制度過程中出現諸多問題。

三、規范合作社會計核算的建議

（一）提高合作社負責人對會計核算的重視程度。合作社會計核算的第一責任人是合作社的負責人（理事長）。因此，要想提高合作社會計核算的質量，首先需要讓負責人了解到規范會計核算的重要性以及不按照規定進行核算的后果。我國應將合作社社員（包括理事長）的培訓工作納入政府預算，使之成為一項有要求、有經費、有考核的日常工作。同時，建議將財政扶持資金的發放同會計核算更加緊密地結合起來。應規定只有會計核算清晰規范、報表賬證齊全的合作社才能申報領取財政扶持資金，從而提高合作社負責人對會計核算工作的重視程度。

（二）加強會計監督。農民專業合作社監督機制包括內部監督和外部監督。內部監督主要是發揮監事會和成員的作用，采取財務公開等方式，監督財務核算情況。合作社應把財務公開作為一項制度在章程中確立下來，實行民主決策、民主監督、民主管理。

外部監督主要是上級主管部門對農民專業合作社的會計核算情況進行監督和檢查，包括財政部門、農村經管部門和審計部門。各部門應加強溝通，采用聯合執法等形式，加強會計監督。尤其要加強對財政扶持資金的監督，摸清國家扶持資金的去向，防止國有資產的流失;同時，應把所有的財政扶持資金納入審計范圍，并將審計結果向全體成員公示，以保證財政扶持資金發揮應有的效用。

（三）加大對會計人員的培訓力度，提升專業素質。由于合作社財務會計人員素質相對較低，而《合作社財會制度》的設計相對較復雜，致使相當一部分農民合作社會計人員對 《合作社財會制度》理解不透徹，對具體的合作社的業務處理較生疏，從而在會計核算中出現許多不規范行為。因此，加強對會計人員的業務培訓顯得尤為重要。相關職能部門要積極采取各種措施開展培訓工作，從憑證的填制與審核、會計科目的設置、賬簿登記、報表編制等方面加強輔導，并促使培訓工作長期化、制度化，通過定期考核，切實提高培訓質量，提升會計人員業務素質和職業道德水平。