中小企業在設立及日常經營中的納稅籌劃重點

耿紅玉

摘 要：“大眾創業，萬眾創新”在政府工作會議上的提出，小型微型企業一系列稅收優惠政策的實施；新設企業工商、稅務注冊登記流程的簡化；這一些都充分說明了國家正在鼓勵發展中小企業。而作為中小企業，要順利健康的發展，安全納稅，合理節稅，是不得不重視的一個方面。本文站在中小企業增值稅納稅義務人的角度，通過案例比較，分別介紹了在公司設立階段和日常經營期間的納稅籌劃重點，要求企業根據自身的真實情況合理選擇納稅方案，最終實現企業價值的最大化。

關鍵詞：納稅籌劃；小規模納稅人；一般納稅人

中小企業作為最有活力的經濟群體，在推動經濟發展，促進社會就業中起著不可估量的作用，但是中小企業也面臨著融資、成本、管理等種種困境，稅收成本做為企業成本的一部分，企業不得不將其作為重點進行管理。企業若能夠在不同的階段進行合理的納稅籌劃，選擇有利于企業的納稅籌劃方案，來降低企業的稅負，達到合理節稅，從而節約稅收成本，最終推動中小企業健康快速發展。

一、成立階段的納稅籌劃

1.企業組織形式的選擇

企業的組織形式通常分為三類：獨資企業、合伙企業和公司制企業。其中個人獨資企業僅就其個人所得征收個人所得稅；合伙企業實行先分后稅，對各個合伙人分的的收益征收所得稅；而公司制企業首先對其利潤繳納企業所得稅，然后稅后利潤以股息形式分配給投資者后，投資者再繳納個人所得稅。當公司選擇成立公司制企業時，企業將面臨著雙重征稅。

例如：甲乙投資者以1：1出資打算投資企業，預計利潤為20萬元，不存在納稅調整事項。第一種方案：成立注冊為合伙企業，每人應繳納個人所得稅為10×35%-1.475（速算扣除數）=2.025萬元，兩人合計繳納個人所得為2.025×2=4.05萬元，稅后利潤為20-4.05=15.95萬元。第二種方案：成立注冊為有限責任公司，首先應繳納的企業所得稅為20×25%=5萬元，假設企業不存在提取盈余公積，全部稅后利潤進行分配，則每人應繳納個人所得稅為（20-5）/2×20%=1.5萬元，兩人共繳納個人所得稅為1.5×2=3萬元。稅后利潤為20-5-3=12萬元。由此可見，在不考慮其他稅收政策及影響的情況下，成立合伙企業比成立有限責任公司少繳所得稅，股東將獲得更大的稅后收益。

2.企業資金來源的選擇

企業資金的來源是指企業運營所需資金是由股東全部出資，還是股東出資一部分，債權人出資一部分。當企業選擇一部分資金從債權人處取得時，企業在計算應納稅所得額時可以扣除因為從債權人借款而支付的利息，從而使企業應納稅所得額降低，最終繳納的企業所得稅降低。

例如：李某和其朋友4人打算成立一有限責任公司，該公司需投入資金為100萬，預計年利潤為10萬，無納稅調整事項。第一種方案：100萬全部由李某等4人投入，該企業應繳納企業所得稅10×25%=2.5萬元，凈利潤為10-2.5=7.5萬。企業的投資利潤率為7.5/100=7.5%。第二種方案：李某4人出資50萬，剩余50萬從銀行貸款，銀行貸款年利率為4.75%。此方案將產生利息支出50×4.75%=2.375萬元，其可以作為財務費用在計算應納稅所得額時扣除，則企業應繳納企業所得稅為（10-2.375）×25%=1.91萬元，凈利潤為10-2.375-1.91=5.72萬元，企業的投資利潤率為5.72/50=11.44%。由此可見，企業在成立時應該選擇合理的籌資方式，在企業可以承受的風險下，盡可能的提高債權資本的結構比例，從而降低企業繳納的企業所得稅，提高企業的投資利潤率。

3.一般納稅人和小規模納稅人資格的選擇

增值稅納稅人根據核算水平和經營規模的大小可以分為一般納稅人和小規模納稅人，其中一般納稅人實行稅款抵扣制度，購進貨物或接受勞務取得合法的票據允許抵扣銷項稅額，即應納增值稅額為當期銷項稅額減去進項稅額；小規模納稅人實行簡易征收辦法，使用3%的征收率，其應納增值稅稅額為當期銷售額×征收率。根據《增值稅一般納稅人資格認定管理辦法》年應稅銷售額未超過財政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人標準以及新開業的納稅人，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。對提出申請并且同時符合下列條件的納稅人，主管稅務機關應當為其辦理一般納稅人資格認定。條件為：第一、有固定的生產經營場所；第二、能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿，根據合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料。對于以上兩個條件，企業可以通過一定的措施而滿足，從而對于新設立的企業，可以在一般納稅人和小規模納稅人之間進行選擇。

例如：某商貿企業預計成立后年銷售額為70萬，購進貨物的不含稅銷售成本為60萬，第一種方案：如果企業成立時能夠滿足有固定的生產經營場所和會計核算健全的條件，那企業可以申請認定為一般納稅人，應繳納的增值稅為（70-60）×17%=1.7萬；第二種方案：企業被認定為小規模納稅人，應繳納的增值稅為70×3%=2.1萬。可見，企業在以上情況下選擇第一種方案為優。但企業應同時注意，當其產品的增值率發生變化時，方案會有所變化。假設企業購進貨物的不含稅銷售成本變為50萬，那作為一般納稅人應繳納的增值稅為（70-50）×17%=3.4萬。可見公司在成立時，應當結合自己的經營業務的增值率或其他影響因素，在一般納稅人和小規模納稅人之間做出合理選擇。

4.企業注冊地點的選擇

為了滿足國家經濟發展的需要，我國在企業所得稅方面，頒布了一系列的稅收優惠政策，如：《關于經濟特區和上海浦東新區新設立高新技術企業實行過渡性稅收優惠的通知》、《關于新疆喀什、霍爾果斯兩個特殊經濟開發區企業所得稅優惠政策的通知》、《關于深入實施西部大開發戰略有關稅收政策問題的通知》。在城市維護建設稅、房產稅、城鎮土地使用稅方面，我國對不同地區使用不同的稅率，如：城市維護建設稅，納稅人所在地為市區的，稅率為7%，納稅人所在地區為縣城或建制鎮的，稅率為5%，納稅人所在地不在市區、縣城或者鎮的，稅率為1%。所以企業在成立時，應結合自身的特點，充分合理選擇注冊地點，以達到節稅的目的。

二、企業日常經營過程中的納稅籌劃重點

1.銷售收入方面的納稅籌劃

（1）不同結算方式的納稅籌劃

企業銷售的結算方式通常有：直接收款、賒銷、分期付款、預收款銷售以及委托代銷等，稅法規定：銷售貨物或者提供應稅勞務的，其納稅義務發生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天，先開具發票的，為開具發票的當天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天；無書面合同或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天。可見，不同的銷售方式，其增值稅納稅義務發生的時間不同，這也就意味著企業繳納稅款的時間存在差異。從貨幣時間價值方面考慮，企業應盡量推遲納稅義務發生的時間。例如：未收到貨款就不開具發票；規定采用賒銷或者分期付款的一定要有正規的合同，并在合同中約定收款的日期等。企業只用合理的選擇結算方式，才能有效的利用貨幣的時間價值，從而給企業帶來更大的收益。

（2）不同促銷方式的納稅籌劃

企業的促銷方式通常有：商業折扣（打折）、現金折扣、贈送活動，其中贈送活動又包括買一贈一或者贈送其他商品。稅法規定：商業折扣，如果銷售額和折扣額開在同一張發票上，可以按照折扣后的金額計算增值稅；現金折扣是為了盡快收回資金而給予購買者在貨款支付方面的優惠，因為發生在銷售行為之后現金折扣不得在計算增值稅銷售額時扣除；而買一增一和贈送其他商品，所贈貨物應該視同銷售，按其市場銷售額一并征收增值稅。

例如：某商場商品銷售利潤率為40%，銷售100元（不含稅）商品，其成本為60元，商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發票，為促銷欲采用兩種方案：第一種方案：商品7折銷售；第二種方案：購物滿100元者贈送價值30元的商品（成本18元）；第一種方案屬于商業折扣，如果銷售額和折扣額開著同一張發票上，其銷項稅額為：100×0.7×17%=11.9元；第二種方案下贈送的商品視同銷售，銷項稅額為：（100+30）×17%=22.1元。可見，企業選擇不同的促銷方式從而導致繳納的增值稅不同，進一步也會導致因增值稅而征收的城市維護建設稅、教育費附加等附加稅金額不同，最終導致企業資金的流出。只有企業結合實際情況，選擇最優的促銷方式，最終實現企業利潤的最大化。

2.采購貨物或接受勞務的納稅籌劃

作為增值稅一般納稅人，企業購進貨物或接受勞務，如果取得合法的票據其進項稅額可以用于抵減銷項稅額，所以企業在采購或接受勞務時，一定要求經辦人取得國家規定的可以用于抵減銷項稅額的合法票據，并且當采購或接受勞務的含稅價格相同的情況下，優先選擇一般納稅人而非小規模納稅人作為供應商，因為一般納稅人可以按照不同的業務范圍提供17%、11%、6%的進項稅額發票，而小規模納稅人即便能提供可以抵扣的合法票據，也只能提供3%的進項稅額發票。例如：企業去超市購買辦公用品，如果不索要增值稅專用發票，就不存在進項稅額抵扣，進而增加了本期的增值稅額，相應企業繳納的附加稅也就多。納稅籌劃應該全員參與，取得合法可以抵扣進項稅額的發票，并同時選擇有利于企業的供應商，以實現節稅的目的。

3.業務招待費的納稅籌劃

業務招待費是企業日常經營過程中都會發生的費用，而我國不鼓勵業務招待費的發生，所以稅法規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰；那作為企業針對業務招待費的雙限制，站在節稅的角度上，發生的業務招待費越少越好。那如何降低企業的業務招待費又不影響企業的日常經營活動呢？企業可以考慮業務招待費和業務宣傳費的合理轉化。

例如：甲企業計劃2015年度業務招待費發生額為15萬元，業務宣傳費發生額為12萬元，廣告費發生額為48萬元。2015年度該企業的預計銷售額800萬元。根據稅法的規定，該企業2015年度的業務招待費的扣除限額為：4萬元，（15×60%=9萬，800萬元×5‰=4萬）則業務招待費需做納稅調整，調增應納稅所得額為15-4=11萬元，而業務宣傳費和廣告費扣除限額為800×15%=120萬元，實際發生額為12+48=60萬元，可以全額扣除。如果我們事前進行納稅籌劃，將餐飲的業務招待費改為宣傳產品用的贈送禮物，比如：制造印有公司名稱的水杯贈送客戶將其中的業務招待費8.5萬轉化為業務宣傳費。這樣將業務招待費降低到6.5萬元，則業務招待費可扣除限額為：3.9萬元（6.5×60%=3.9萬，800萬元×5‰=4萬元）則業務招待費需做納稅調整，調增應納稅所得額為6.5-3.9=2.6萬元，而業務宣傳費和廣告費扣除限額為800×15%=120萬元，實際發生額變為（12+8.5）+48=68.5萬元，仍然可以全額扣除。而企業由此應納稅所得額少調增11-2.6=8.4萬元，也就會少繳納企業所得稅為8.4×25%=2.1萬元。可見，通過業務招待費和業務宣傳費的合理轉化，可以讓企業少繳納企業所得稅，從而起到節稅的目的。

4.折舊方法和存貨計價方法的選擇

企業固定資產的折舊方法有：年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法，且折舊方法一經選用，不得隨意變更。對于固定資產的四種折舊方法，其中雙倍余額遞減法和年數總和法屬于加速折舊方法，即在開始的年份這兩種方法計提的折舊額大于直線法計提的折舊額。稅法規定：“固定資產按照直線法計提的折舊準予扣除，企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。”財政部、國家稅務總局9月又發布《關于進一步完善固定資產加速折舊企業所得稅政策的通知》（財稅[2015]106號），明確對輕工、紡織、機械、汽車等四個領域重點行業的企業2015年1月1日后新購進的固定資產，可由企業選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法，自2015年1月1日起執行。

根據以上政策企業應根據自己所在行業，所持有固定資產的使用狀態，向當地主管稅務機關提出采用加速折舊方法。加速折舊方法的使用，會導致企業當期扣除的折舊費用較大，從而使企業當期少繳納企業所得稅。從整個固定資產的使用年限來說，使企業延期繳納企業所得稅，從而節約當期的資金流出，充分利用資金的使用價值。

三、結語

綜上所述，作為中小企業的增值稅納稅義務人，應該充分利用國家現行的各種稅收政策，合理選擇納稅方案，從而減輕企業的稅收負擔，但同時企業也應該考慮進行稅收籌劃的成本以及選擇某一方案而造成的其他影響，在相關利益者之間做出權衡，最終實現企業利益最大化。

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