我國稅法體系改革的趨勢展望

胡萬飛

摘 要：黨的十八屆三中全會、四中全會都明確提出，要落實稅收法定原則。目前我國的稅法體系以各種形式存在，立法技術有待完善和提高，稅法體系的改革迫在眉睫。需要盡快建立以稅收法律為主，稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系，弘揚國家的立法權(quán)威，全面推進依法治國。

關鍵詞：稅法體系；稅收立法；改革

一、我國稅制改革進程回顧

我國稅制的法律淵源最早可追溯至1950年國務院公布的《全國稅政實施要則》，其制定的政策依據(jù)來源于共同綱領第十四條“國家的稅收政策，應以保障革命戰(zhàn)爭的供給，照顧生產(chǎn)的恢復和發(fā)展及國家建設的需要為原則，簡化稅制，實行合理負擔”。這一階段的稅制內(nèi)容包括：一是統(tǒng)一全國稅政，明確照章納稅；二是建設新稅制，提出稅收立法；三是加強稅務工作，指出稅務機關的職責。

第二階段稅制改革在計劃商品經(jīng)濟時期（1978年-1993年），典型代表是涉外稅制的建立、兩步“利改稅”方案的實施以及1984年工商稅制改革。經(jīng)過此次改革，我國工商稅制共設37個稅種，按照經(jīng)濟性質(zhì)和作用，大致分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)和行為稅、資源稅、特定目的稅、涉外稅、農(nóng)業(yè)稅等七大類，這個大致的分類沿用至今。

為實現(xiàn)“十四大”提出的建立社會主義市場經(jīng)濟的目標，1994年啟動了新中國成立以來規(guī)模最大、范圍最廣、內(nèi)容最深刻、力度最強的工商稅制改革，主要是全面改革流轉(zhuǎn)稅，以規(guī)范化的增值稅為核心，同時設置消費稅、營業(yè)稅；統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)所得稅和個人所得稅。此次改革之后，稅種設置由原來的37個減少為23個，初步實現(xiàn)了稅制的簡化、規(guī)范和高效統(tǒng)一，確定了市場經(jīng)濟體制下我國稅收制度的基本格局。

隨著社會主義市場經(jīng)濟的不斷完善，自2001年起又推行了以“費改稅”、內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并、增值稅的轉(zhuǎn)型為主要內(nèi)容的稅制改革，主要是將一些具有稅收特征的收費項目轉(zhuǎn)化為稅收，典型的如取消車輛購置附加費，開征車輛購置稅和取消農(nóng)業(yè)稅；另外，合并了內(nèi)外資企業(yè)所得稅；三是調(diào)整車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等零星稅種的納稅人范圍、稅率等。

經(jīng)過以上四個階段的稅制改革，逐漸演變形成的現(xiàn)行稅法體系，它是在《憲法》和《立法法》的指引下，由稅收規(guī)章向稅收法律的形式緩慢過渡，包括法律、稅收行政法規(guī)、稅收規(guī)章、地方性法規(guī)等法律表現(xiàn)形式，涉及18個實體稅種、1個教育費附加和1個稅收程序法，調(diào)整國家和納稅人在征納稅方面利益分配關系的法律規(guī)范總稱。

自2012年1月1日起，經(jīng)國務院批準，逐步在全國范圍內(nèi)推行《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》，標志著我國稅法體系建設新一輪的改革即將全面展開。

二、現(xiàn)行稅法體系存在的問題

1.稅法體系的法律層次低，與《立法法》的精神不統(tǒng)一

我國的稅收法律體系中，經(jīng)全國人大及其常委會通過的法律較少，僅有《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅法》、《車船稅法》、《稅收征管法》等屬于法的級次，其余大部分均屬于國務院以條例、暫行條例發(fā)布，國務院下級部門根據(jù)授權(quán)制定實施細則，各省、直轄市、自治區(qū)再根據(jù)財政部的授權(quán)制定補充規(guī)定、實施辦法等。這種行政主導的立法體制，不僅降低了稅法的公正性、權(quán)威性、穩(wěn)定性，而且與稅收的法定原則相違背。

2000年7月1日起施行的《立法法》明確指出，全國人大及其常委行使立法權(quán)，國務院根據(jù)人大及其常委會的授權(quán)行使部分立法權(quán)。根據(jù)《立法法》的精神，稅法應由全國人大及其常委會表決通過制定的法律占主導地位，但目前的稅法由對法律細化或補充說明的行政法規(guī)占主導地位。行政法規(guī)的制定機關利用行政權(quán)力剝奪了地方的立法權(quán)力，侵蝕了國家的立法權(quán)力，使得我國的稅法體系復雜、矛盾、多樣。

2.征稅對象存在盲點，宏觀調(diào)控功能部分缺失

隨著科學技術的發(fā)展與社會的進步，越來越多的社會問題凸顯。北方霧霾治理的緊迫、全國水污染防治的難題……，種種環(huán)境保護問題加劇，倒逼環(huán)境保護稅改革步伐加快。環(huán)保稅或單獨立法，或并入消費稅增加稅目立法，都需盡快出臺，填補我國稅制體系空白，促進人與自然的和諧、可持續(xù)發(fā)展。

開征個人房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅，可強化稅收對初次分配和再分配的調(diào)節(jié)功能，進而合理調(diào)節(jié)收入分配，促進社會公平。2015年11月，上海市已率先開征部分個人住房房產(chǎn)稅。這一稅種的試點，對全國范圍內(nèi)開征個人房產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅將會產(chǎn)生較大的促進作用。

此外，我國現(xiàn)行稅法仍有其他的監(jiān)管調(diào)控缺失，比如電子商務稅等。彌補這些稅收空白區(qū)域，強化稅收的宏觀調(diào)控功能，不僅是推進依法治國重要的一步，同時也是實現(xiàn)中國夢的必經(jīng)之路。

3.現(xiàn)行部分稅種規(guī)定陳舊，或與其他法規(guī)存在沖突

縱觀現(xiàn)行稅法體系，部分稅收法規(guī)頒布時間較早，已不適應我國當前市場經(jīng)濟的發(fā)展要求。如《印花稅暫行條例》1988年8月6日頒布、《土地增值稅暫行條例》1993年12月13日頒布等，這些稅收規(guī)定最早的至今已達27年，部分規(guī)定過于陳舊，不利于納稅人納稅，也不利于征管機關監(jiān)管，使得征納雙方的征納成本較高。

不僅部分稅收規(guī)定陳舊，同時也存在稅收規(guī)定與其他規(guī)定的沖突。如計算土地增值稅時印花稅的扣除，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅計入管理費用扣除，非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅計入其他業(yè)務支出扣除；而新會計準則規(guī)定印花稅計入管理費用，小企業(yè)會計準則規(guī)定印花稅計入營業(yè)稅金及附加。這些對印花稅的不同規(guī)定，體現(xiàn)了部分稅收法規(guī)的規(guī)定欠缺嚴謹性。

三、我國稅制改革的發(fā)展趨勢

1.弘揚《立法法》的權(quán)威，建立以稅收法律為主的稅法體系

稅收法定原則要求稅法體系必須堅持法律化，人大及其常委會的立法權(quán)威不容侵犯?，F(xiàn)行稅法體系缺失法律化、缺失稅收基本法，是造成現(xiàn)行稅法體系復雜、多樣的直接原因。未來稅法體系改革的趨勢，必當是在《立法法》的精神指引下，加快稅收基本法的立法進程，進而發(fā)揮稅收基本法對各實體法和程序法的統(tǒng)領作用。

在稅收基本法的規(guī)范下，應當增強稅收立法的前瞻性，逐漸修訂、取消、廢止現(xiàn)行的暫行條例稅收法規(guī)，使其上升到法的級次，同時增設目前應調(diào)控的部分稅種，理順中央稅與地方稅的劃分比例，努力構(gòu)建以稅收法律體系為主的稅法體系，全面發(fā)揮稅收的宏觀調(diào)控職能。同時，這也是黨的十八屆三中全會、四中全會落實稅收法定原則的精神體現(xiàn)。

2.繼續(xù)推進主體稅種的改革，強化主體稅種的法律地位

營業(yè)稅改征增值稅方案已取得初步成效，但仍有改革的空間。繼續(xù)在全國范圍內(nèi)推進增值稅轉(zhuǎn)型改革，擴大增值稅的征稅范圍，把有條件實施增值稅的營業(yè)稅稅目納入增值稅征收范圍，消除重復征稅問題，將會是十三五期間主體稅種改革的重點之一。

待條件成熟，將現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅由法規(guī)級次上升到法的級次，同企業(yè)所得稅、個人所得稅一并占據(jù)主體稅種的法律地位，真正做到主體稅依法征稅，法外無稅。

3.加強地方稅體系建設，提升地方稅的法律地位

目前的地方稅種，除了《車船稅法》，其余均是國務院下屬部門根據(jù)行政授權(quán)立法，為統(tǒng)一地方稅種，使其穩(wěn)定、持久，需加強地方稅體系建設。

此外，應根據(jù)房地產(chǎn)、遺產(chǎn)等財產(chǎn)所具有的特點，及時總結(jié)上海市開征個人房產(chǎn)稅的經(jīng)驗、效果，以開征物業(yè)稅等為契機，穩(wěn)步構(gòu)建持續(xù)增長的地方稅體系，這也是構(gòu)建規(guī)范化、法制化的稅法體系必不可少的改革。

4.進一步加強財政收支的公開和透明，規(guī)范政府支出

2014年8月，全國人大常委會修訂了《預算法》，嶄新的《預算法》開篇提出“建立健全全面規(guī)范、公開透明的預算制度”。政府對稅收如何支出，必須依據(jù)《預算法》嚴格執(zhí)行預算，并接受人民群眾、社會中介的民主監(jiān)督。只有堅持財政收支的公開、透明，才能維持稅收體制改革的長效機制。

注釋：

①《全國稅政實施要則》確定的稅種為14個，包括：（1）貨物稅，（2）工商業(yè)稅，（3）鹽稅，（4）關稅，（5）薪給報酬所得稅，（6）存款利息所得稅，（7）印花稅，（8）遺產(chǎn)稅，（9）交易稅，（10）屠宰稅，（11）房產(chǎn)稅，（12）地產(chǎn)稅，（13）特殊消費行為稅（包括宴席、娛樂、冷飲、旅店），（14）使用牌照稅。

②2011年2月25日，經(jīng)第十一屆全國人民代表大會常務委員會第十九次會議通過的《車船稅法》，實現(xiàn)我國最高立法機關首次就地方稅種立法。

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