以案說法：論稅務公開語境下的納稅人信息保護制度

劉沙金

(湘潭大學法學院，湖南 湘潭 411105)

以案說法：論稅務公開語境下的納稅人信息保護制度

劉沙金

(湘潭大學法學院，湖南 湘潭 411105)

在政務信息公開的要求下，稅務機關積極履行稅務公開義務，但與此同時，保護納稅人隱私信息又是稅務機關及其工作人員的職責。這使得涉稅信息公開與隱私信息保密出現矛盾，易引發稅務執法沖突，造成納稅人與稅務機關的糾紛。因此，必須在稅務公開語境下反思納稅人隱私信息保護制度，并為其提供完善的建議。

稅務機關；征稅信息公開；納稅人隱私信息

“稅務公開”作為政務公開的基本內容之一，是指國家或地方稅務機關依法向社會公開明示其職責范圍、政務內容與標準、行政方式與程序、行為時限，接受社會監督，以保證公正、合法地實施行政行為的程序性制度[1]。而“納稅人信息隱私權”則是指納稅人所獨有的，能夠對其涉稅個人信息加以積極支配和控制，以及在當稅務機關違法收集、保存和使用個人信息時尋求救濟的權利[2]。根據《中華人民共和國政府信息公開條例》以及《中華人民共和國稅收征收管理法》第7條和第8條第1款，國家稅務機關必須通過一定的方式將稅收立法、行政和稅收使用情況等稅務事項向社會及特定人物公開，以促使并保障社會對稅務工作和稅收使用的監督。同時，稅收基本法連同《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》、《關于納稅人權利與義務的公告》和《關于加強年所得12萬元以上個人自行納稅申報信息保密管理的通知》等卻又規定了相應的納稅人涉稅保密信息制度，明確指出“納稅人、扣繳義務人有權要求稅務機關為納稅人、扣繳義務人的情況保密。稅務機關應當依法為納稅人、扣繳義務人的情況保密?！辈⑶覍Α吧婕凹{稅人商業秘密信息(含技術信息)、納稅人個人隱私信息、基本生產經營信息、涉稅負面信息以及主要投資人和經營者不愿公開的個人事項等”若干信息予以隱私權保護。綜上，法律要求稅務稅收信息公開，另一方面卻又必須對納稅人隱私信息進行保密，這種對應性的規定在實踐中往往造成稅收執法的沖突，甚至導致稅務機關與納稅人之間出現法律糾紛。

一、納稅人信息保護制度的執法實踐案例

2011年5月5日，原告張某通過郵寄申通快遞的方式，向被告某市地方稅務局遞交了一份《某市政府信息公開申請表》，申請獲取信息的內容描述為：“某省某國際有限公司從1997年12月17日起至今就某省某高爾夫球場(含內部各經營小項目)經營和某省某開發有限公司、某省某投資置業有限公司就某省某湖二期某項目開發、經營分別向某省地方稅務局繳納稅費的全部記錄，請提供2011年4月1日前的所有收繳憑證復印件(或復制件)，”并要求書面答復。經查詢，被告某市地方稅務局于5月6日收到這一申請。5月17日，被告某市地方稅務局向原告張某送達一份《關于張某對<政府信息公開申請>的答復》，被告以原告申請獲取的信息“系企業的商業秘密，而非政府信息公開范圍”為由，根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第8條第2款規定：“納稅人、扣繳義務人有權要求稅務機關為納稅人、扣繳義務人的情況保密。稅務機關應當依法為納稅人、扣繳義務人的情況保密”的規定，拒絕向原告張某公開上述納稅人隱私信息。

(一)原告主張

基于稅收信息公開的要求以及稅務機關保密納稅人隱私信息的規定，原告張某認為本案的爭議點如下：1、法律認定的事實不清，不予公開的證據不足。被告某市地方稅務局沒有對原告張某申請獲取的第一項政府信息作區分處理。就原告張某申請獲取的第二項政府信息，被告沒有提供征求了第三人意見的認定材料。據此，被告某市地方稅務局在沒有征求第三人意見的情況下，自行認定原告申請獲取的信息系企業的商業秘密，理由不能成立。2、本案適用的法律錯誤，不涉及涉密不公開事項。納稅人(本案第三人)及扣繳義務人都沒有要求對《稅收征管法》第8條第2款規定的信息進行保密，被告某市地方稅務局因此無權自行主動為其保密，這有違我國政府信息公開制度“以公開為原則、以不公開為例外”的理念。綜上，基于《政府信息公開條例》第14條和第23條的規定，原告張某認為：“被告某市地方稅務局未履行政府信息公開義務，侵犯了原告的知情權、參與權和監督權等合法權益，并要求被告某市地方稅務局承擔因不履行稅收信息義務而致使原告張某申請獲取的時間延誤而誤工的損失賠償?！?/p>

(二)被告答辯

對于原告的法律請求，被告某市地方稅務局認為原告申請獲取的信息屬于依法不予公開的范圍并對此答辯：1、原告申請獲取湖南某國際有限公司、湖南某開發有限公司和湖南某置業有限公司三家單位(以下簡稱“第三方”)的“繳納稅費記錄和收繳憑證”，根據《營業稅暫行條例》第4條中“應納稅額=營業額×稅率”的營業稅額計算公式，《企業所得稅法》第5條和第22條關于企業所得稅的計算公式，都說明納稅人繳納的稅額與其收入、利潤等有著不可切割的邏輯關系，納稅人的繳納稅費記錄和收繳憑證(載有相關數據)在他人獲知后可以據以推算出納稅人的收入、成本、盈利等經營狀況和經營信息，符合《反不正當競爭法》第10條第3款關于商業秘密的規定。2、《稅收征管法》第8條第2款規定“納稅人、扣繳義務人有權要求稅務機關為納稅人、扣繳義務人的情況保密。稅務機關應當依法為納稅人、扣繳義務人的情況保密。”該款兩句話之間是句號而非逗號，是并列關系而非條件關系，要求保密是納稅人的權利，依法為納稅人保密是稅務機關的法定義務，而不是“納稅人、扣繳義務人要求稅務機關保密才保密，不要求就可以不保密”。3、國家稅務總局印發的《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》第2條“本辦法所稱納稅人涉稅保密信息，是指稅務機關在稅收征收管理工作中依法制作或者采集的，以一定形式記錄、保存的涉及到納稅人商業秘密和個人隱私的信息。主要包括納稅人的技術信息、經營信息和納稅人、主要投資人以及經營者不愿公開的個人事項。”第3條“對于納稅人的涉稅保密信息，稅務機關和稅務人員應依法為其保密。除下列情形外，不得向外部門、社會公眾或個人提供：(1)按照法律、法規的規定應予公布的信息；(2)法定第三方依法查詢的信息；(3)納稅人自身查詢的信息；(4)經納稅人同意公開的信息?！钡?條“稅務機關、稅務人員在稅收征收管理工作各環節采集、接觸到納稅人涉稅保密信息的，應當為納稅人保密。”4、《政府信息公開條例》第25條規定：“公民、法人或者其他組織向行政機關申請提供與其自身相關的稅費繳納、社會保障、醫療衛生等政府信息的，應當出示有效身份證件或者證明文件?！痹摋l從另一個角度作出了規定：對于稅費繳納這一信息，公民、法人或者其他組織只能向行政機關申請提供與其自身相關的稅費繳納的政府信息。以上法律法規和規范性文件的相關規定，足以證明：第三方納稅人的繳稅記錄及繳納憑證等繳稅信息屬于受法律保護的納稅人的商業秘密。

二、爭議焦點折射納稅人信息保護制度的缺陷

通過對典型案例的分析，本案的爭議在于：政務信息公開要求下的稅務公開原則與納稅人隱私信息保護的法律沖突問題?？梢?，稅務機關如何在履行納稅人信息保護義務的前提下逐步地實現稅務公開要求成為了本案件所反映的核心問題。

從政務公開和稅務公開來看，根據《政府信息公開條例》第22條“申請公開的政府信息中含有不應當公開的內容，但是能夠作區分處理的，行政機關應當向申請人提供可以公開的信息內容?！倍?3條“行政機關認為申請公開的政府信息涉及商業秘密、個人隱私，公開后可能損害第三方合法權益的，應當書面征求第三方的意見；第三方不同意公開的，不得公開?！蓖瑫r，第25條又規定“公民、法人或者其他組織向行政機關申請提供與其自身相關的稅費繳納、社會保障、醫療衛生等政府信息的，應當出示有效身份證件或者證明文件?！笨梢姡诙悇展_語境下，通過上述3條內容可以推衍出：在出示有效證件或證明的前提下，稅費繳納可以作為公開的信息內容相申請人公開。

但從納稅人隱私信息保密義務的視角來看，根據《稅收征收管理法》第8條第2款“納稅人、扣繳義務人有權要求稅務機關為納稅人、扣繳義務人的情況保密。稅務機關應當依法為納稅人、扣繳義務人的情況保密。”《營業稅暫行條例》第4條“應納稅額=營業額×稅率”的營業稅額計算公式。再者《企業所得稅法》第5條和第22條關于企業所得稅的計算公式，都表明納稅人繳納的稅額與其收入、利潤等有著不可切割的邏輯關系，納稅人的繳納稅費記錄和收繳憑證(載有相關數據)在他人獲知后可以據以推算出納稅人的收入、成本、盈利等經營狀況和經營信息，符合《中華人民共和國反不正當競爭法》第10條第3款關于商業秘密的規定。

因此，表面上看，在政務公開原則下，申請人或第三人要求稅務機關公開“繳納稅費記錄和收繳憑證”似乎不會影響稅務機關保密義務的履行，但從稅收基本法和相關法律的邏輯推理來看，“繳納稅費記錄和收繳憑證”在有些時候符合納稅人涉稅隱私信息的內容，屬于稅務機關應當履行保密義務范圍之內。據此，基于《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》第2條“本辦法所稱納稅人涉稅保密信息，是指稅務機關在稅收征收管理工作中依法制作或者采集的，以一定形式記錄、保存的涉及到納稅人商業秘密和個人隱私的信息。主要包括納稅人的技術信息、經營信息和納稅人、主要投資人以及經營者不愿公開的個人事項?！痹僬?，第3條“對于納稅人的涉稅保密信息，稅務機關和稅務人員應依法為其保密。除下列情形外，不得向外部門、社會公眾或個人提供：(一)按照法律、法規的規定應予公布的信息；(二)法定第三方依法查詢的信息；(三)納稅人自身查詢的信息；(四)經納稅人同意公開的信息。”以及第7條“稅務機關、稅務人員在稅收征收管理工作各環節采集、接觸到納稅人涉稅保密信息的，應當為納稅人保密?！本C上，雖然有稅務公開原則作為指引，但“繳納稅費記錄和收繳憑證”等看似可以公開的內容，實際上會因稅收基本法和相關法規條例而升格為涉及納稅人商業秘密的稅收隱私信息，這種法律適用之間的沖突直接導致了稅收執法過程中極易出現第三人與稅務機關的法律糾紛。

綜上，本案爭議的焦點可以折射納稅人信息保護制度的缺陷。其一，稅務機關保密義務規定較模糊。讓人誤認為，稅務機關只會在納稅人和扣繳義務人的請求下才履行信息保密義務，導致因納稅人和扣繳義務人未明確要求而使稅務機關找到未履行保密義務的免責事由[3]。其二，涉稅隱私信息規定范圍較狹窄。使納稅人之外第三方主體的信息被排除于稅務機關的保密義務中，倘若稅務機關為了獲取納稅人的繳稅憑證而無意取得了第三方的商業信息，則不受納稅人隱私信息保密的約束，甚至是泄露了涉及第三方的個人隱私或商業秘密，也沒有法律能夠追責并懲罰[4]。另外，現行制度在違反保密義務的行為類型上規定有限而違反信息保護的法律責任仍較弱。

三、結束語：亟待完善的納稅人信息保護制度

我國納稅人隱私信息保護制度的完善道路任重而道遠，對相關制度的完善必須經過從觀念改變到理念變革，從立法進步最后到制度的形成，這樣一個整體變遷過程。一方面，在觀念和理念的變革上。我國行政機關特別是稅務工作者們需要進一步深化納稅人權利本位意識，樹立起納稅人與稅收執法者的利益平衡觀念，堅持創建一套納稅人的法定權利與稅務機關的行政權力相互制衡的觀念意識，嘗試努力構建起一套納稅人、執法者、稅務機關和相關行政部門的協同合作理念。另一方面，在立法和制度的完善上。相關法律法規必須及時修改并詳細確定稅務機關及其工作人員對納稅人隱私信息的保密義務，明晰納稅人隱私信息保護權的權利客體范圍，對違反納稅人隱私信息保護的具體行為類型進行歸納與劃分，堅持構建違反納稅人隱私信息保護制度的法律責任、追責機制和司法救濟[5]。因此，在稅務公開的語境下，只有通過觀念的改變和制度的完善，并結合以中國的國情和稅收執法的實踐，才能夠真正的讓稅務公開成為常態，才能讓納稅人權利的保護落實到位。

[1] 謝敏賢.論稅務公開制度的法理意義[J].吉林財稅高等?？茖W校學報, 2006，(2) .

[2] 張怡，王婷婷.中美納稅人信息隱私權保護制度的比較及借鑒[J].國際稅收, 2014，(5).

[3] 湯潔，胡靜.稅務機關保密義務與納稅人的隱私權保護[J]. 涉外稅務, 2012，(11).

[4] 徐珊，黃明俊.共享第三方涉稅信息破解稅收征管信息不對稱難題[J].江西理工大學學報,2011，(6).

[5] 黎江虹.中國納稅人權利研究[M].北京:中國檢察出版社,2014.

[編校：楊英偉]

敬告讀者

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本刊編輯部

Discussion on the Taxpayer Information Protection Institution in the Context of Taxation Openness An analysis of some cases

LIU Shajin

(LowSchoolofXiangtanUniversity,XiangtanHunan411105)

At the request of the government information openness, tax authorities actively fulfill its obligations of open taxation information. But at the same time, protecting the taxpayers' private information is the responsibility of tax authorities and their staff. However, this will cause conflicts between taxation information disclosure and taxpayers private information protection, and also cause legal disputes between taxpayers and tax authorities. Therefore, one must rethink the protection institution of taxpayers' private information in the context of taxation openness, and provide advices for the improvement.

tax authorities; taxation information openness; taxpayers' private information

2015-03-08

劉沙金(1975- ),女，湖南常寧人，在讀碩士研究生，研究方向為稅法學。

F812.42

A

1671-9654(2015)01-079-04