國有企業(yè)內(nèi)部審計的問題及探討

田霈

國有企業(yè)內(nèi)部審計的問題及探討

田霈

摘要：目前我國國有企業(yè)內(nèi)部審計制度依然存在著諸多問題，如：內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)人員素質(zhì)不高；機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，缺乏權(quán)威性和獨(dú)立性；內(nèi)部審計工作缺乏統(tǒng)一的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部審計理論滯后等。本文提出了提高內(nèi)部審計人員綜合素質(zhì)、保證內(nèi)部審計部門獨(dú)立性、完善國有企業(yè)內(nèi)部審計制度、明確企業(yè)內(nèi)部審計的目標(biāo)和職能多項建議，希望能為國有企業(yè)內(nèi)部審計的完善提供一些參考。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；國有企業(yè)；獨(dú)立性

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，內(nèi)部審計的職能需要也在逐漸完善和演變。國際內(nèi)部審計協(xié)會將內(nèi)部審計定義為“一項獨(dú)立、客觀的咨詢和保證活動，其目標(biāo)在于改進(jìn)組織的運(yùn)作和增加組織的價值，通過規(guī)范化和系統(tǒng)化的方法，評價和改進(jìn)風(fēng)險管理、控制的有效性，幫助組織實現(xiàn)目標(biāo)”。在我國，國有企業(yè)管理層以及外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)都對國有企業(yè)內(nèi)部審計部門提出更高的要求和期望，希望內(nèi)審部門能夠更好的發(fā)揮其職責(zé)，同時也擔(dān)起更多的責(zé)任。內(nèi)部審計不應(yīng)局限于傳統(tǒng)的查差錯防弊，應(yīng)當(dāng)向風(fēng)險的控制、規(guī)避、轉(zhuǎn)移上發(fā)展。內(nèi)部審計的作用應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在企業(yè)管理經(jīng)營的各個方面，通過評價和檢查來推動企業(yè)內(nèi)部審計體系的完善和健全，以實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)、提升企業(yè)價值。但目前國有企業(yè)內(nèi)部控制制度依然存在著諸多問題，本文提出了一些解決方案，希望能為國有企業(yè)內(nèi)部審計的完善提供參考。

傳統(tǒng)內(nèi)部審計理論來源于西方國家，它是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的產(chǎn)物，內(nèi)涵局限于管理者為滿足外部利益相關(guān)者而進(jìn)行的重新執(zhí)行以及觀察計算。1941年，Victor.Z.Brink將內(nèi)部控制引入內(nèi)部審計當(dāng)中，引起了內(nèi)審的一個革新，是內(nèi)審的重點(diǎn)由單一的檢查轉(zhuǎn)向內(nèi)部控制。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）是內(nèi)部審計領(lǐng)域的權(quán)威機(jī)構(gòu)。1997 年IIA 成立“指南核心工作小組”，專門負(fù)責(zé) 內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)新框架的研究工作。2001 年，IIA 公 布了新標(biāo)準(zhǔn)，在內(nèi)部審計定義的基礎(chǔ)上提出三類指南： 第一類為強(qiáng)制性指南；第二類為權(quán)威性指南；第三類為 開發(fā)與實務(wù)援助性指南。2001 年至2002 年，美國爆發(fā) 了舉世震驚的世通（Worldcom）丑聞和安然（Enron）丑 聞。而美國迅速做出了反應(yīng)，國會通過了《薩班斯———奧 克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act of 2002），以規(guī)范財務(wù) 報告程序。以薩班斯法案為起點(diǎn)，全球掀起了風(fēng)險管理 和內(nèi)部控制的熱潮。內(nèi)部審計部門將擔(dān)任上述責(zé)任，這 給了內(nèi)部審計部門更為寬廣的施展空間。

與西方國家相比，我國審計職業(yè)起步較晚，中國內(nèi)部審計協(xié)會在2003年正式發(fā)布了《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》、《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則序言》和10多項具體準(zhǔn)則以及《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》。在2004年，中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布了第二批審計具體準(zhǔn)則，同時公布了《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第16號——風(fēng)險管理審計》征求意見稿。2005年，中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布了第三批內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則，此次正式將風(fēng)險管理審計納入到了體系中。

2008年6月，為了保障社會公眾利益和市場經(jīng)濟(jì)秩序，五部委（證監(jiān)會、保監(jiān)會、銀監(jiān)會、審計署和財政部）制定了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年4月，五部委再次發(fā)布了相配套的《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》，內(nèi)容包含18項應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，于2012年1月1日開始在上交所，深交所主板市場實施；擇機(jī)會在創(chuàng)業(yè)板和中小板實施；并鼓勵非上市公司盡快施行。

黎瑛（2005）結(jié)合現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中公司治理需求的巨大變革帶動內(nèi)部審計實務(wù)和理論的飛快發(fā)展的新趨勢，提出了七大導(dǎo)向類型：價值增值型內(nèi)部審計、風(fēng)險導(dǎo)向型內(nèi)部審計、治理型內(nèi)部審計、職業(yè)化內(nèi)部審計、多產(chǎn)品服務(wù)型內(nèi)部審計、客觀性為重的內(nèi)部審計以及智囊型內(nèi)部審計。蔡春和孫婷（2009）在中國會計學(xué)會審計委員會2009年會中提出了基于經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)向和戰(zhàn)略視角下的內(nèi)部審計發(fā)展趨勢。他們提出了“戰(zhàn)略和經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計”，并構(gòu)建了五階段模式，即：①準(zhǔn)備階段；②經(jīng)營、戰(zhàn)略風(fēng)險識別過程的評價、建議、審查階段；③經(jīng)營、戰(zhàn)略風(fēng)險評估過程的評價、建議、審查階段；④經(jīng)營、戰(zhàn)略風(fēng)險對應(yīng)政策的評價、建議、審查階段；⑤經(jīng)營、戰(zhàn)略風(fēng)險的報告和記錄階段。

二、國有企業(yè)內(nèi)部審計存在的問題及其分析

（一）內(nèi)部審計人員的素質(zhì)不高

目前我國國有企業(yè)內(nèi)審審計的職能集中在評鑒、監(jiān)督、咨詢和控制，但我國國有企業(yè)內(nèi)部審計人員缺乏相關(guān)的管理知識，相當(dāng)多的內(nèi)部審計人員都是從其他部分借調(diào)過來的，他們一般都是會計人員，盡管他們有一定的實踐經(jīng)驗，對會計工作有一定的認(rèn)識，但是他們對于企業(yè)管理方面的相關(guān)知識還有欠缺，使得內(nèi)部審計人員難以對企業(yè)展開深層次的審計工作，所以他們難以勝任國有企業(yè)內(nèi)部審計的崗位，不能對企業(yè)的管理作出正確的評價，開具有效的審計報告，提出對企業(yè)有益的意見。目前我國很多國有企業(yè)已經(jīng)實現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)電子信息化，傳統(tǒng)的會計記錄、臺賬和報表已經(jīng)實現(xiàn)了電算化，國有企業(yè)的管理也隨著信息技術(shù)的進(jìn)步而發(fā)生了巨大的改變，傳統(tǒng)內(nèi)審方法已經(jīng)落后，內(nèi)審人員經(jīng)受著巨大的挑戰(zhàn)，這也對內(nèi)部審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求，內(nèi)部審計人員必須具備計算機(jī)信息技術(shù)。

（二）內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性

獨(dú)立性對內(nèi)部審計非常重要。在市場經(jīng)濟(jì)中獨(dú)立性甚至被視為審計工作中的靈魂。審計的獨(dú)立性包含實質(zhì)和形式上的獨(dú)立性。但是我國很多國有企業(yè)的內(nèi)部審計部門流于形式，雖然國有企業(yè)按照規(guī)定設(shè)立了內(nèi)部審計部門，按企業(yè)規(guī)章規(guī)定是由董事會負(fù)責(zé)，但在實際操作過程中卻很難保持內(nèi)部審計部門的獨(dú)立性，內(nèi)部審計部門受多方面的因素影響，成了企業(yè)高管主觀意識的體現(xiàn)。由于內(nèi)審部門沒有較強(qiáng)的獨(dú)立性，因此內(nèi)部審計部門作用也被大幅削弱，久而久之國有企業(yè)內(nèi)部審計部門也就失去了權(quán)威性，變成了一個沒有實質(zhì)作用的部門。在工作當(dāng)中，內(nèi)審決策的形成與執(zhí)行都依賴國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的主觀意識，這使得即使內(nèi)審部門發(fā)現(xiàn)了有關(guān)人員的違規(guī)行為或違法犯罪行為，也不能進(jìn)行相應(yīng)的處理，內(nèi)審部門形同虛設(shè)；從監(jiān)督環(huán)節(jié)來看，同級別部門之前的監(jiān)督效果會大打折扣，而下級監(jiān)督上級效果更差，因此內(nèi)部審計職能難以在企業(yè)得到發(fā)揮。

（三）內(nèi)部審計理論滯后，內(nèi)部審計工作缺乏統(tǒng)一的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)

自十一屆三中全會以來，我國的經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，同時我國的內(nèi)部審計理論和實踐也取得了很大的進(jìn)步，但是我國內(nèi)部審計理論依然滯后的問題依然沒有得到很好的解決。內(nèi)部審計的理論基礎(chǔ)就存在著滯后的現(xiàn)象，比如內(nèi)部審計目標(biāo)、內(nèi)部審計職能、內(nèi)部審計原則等都還沒有形成符合我國社會主義初級階段基本國情和我國現(xiàn)代企業(yè)制度的理論體系。同時在實務(wù)層面，比如經(jīng)濟(jì)效益審計的內(nèi)部審計相關(guān)理論的深度和廣度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，這導(dǎo)致內(nèi)部審計理論落后于實踐，理論意義被弱化。目前我國雖然頒布了相關(guān)的內(nèi)部審計法律法規(guī)條款，但是從實際上來看，制定的比較籠統(tǒng)，這使得審計人員在評價和鑒定企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動與違紀(jì)違法行為時都缺乏依據(jù)。

（四）內(nèi)部審計的職能模糊不清

相較于發(fā)達(dá)國家我國的內(nèi)部審計理論實踐工作起步相對較晚，而國有企業(yè)這一問題更為突出。1985年以后，在財政部和審計署的聯(lián)合推動下，國有企業(yè)內(nèi)審部門才開始逐漸完善和建立起來。其設(shè)立的初衷是被視為加強(qiáng)國家政府對國有企業(yè)審計監(jiān)管的補(bǔ)充手段，目標(biāo)是提高國有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和國有資產(chǎn)的使用效率，而不是想要進(jìn)一步完善企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理，這種職能定位片面的國有企業(yè)內(nèi)部審計職能發(fā)生了模糊，人們以為內(nèi)部審計是政府審計在國有企業(yè)的延伸。國有企業(yè)內(nèi)部審計部門的職能主要在于用事后監(jiān)督審查的方式參與企業(yè)的經(jīng)營管理活動，并對企業(yè)內(nèi)部相關(guān)財務(wù)收入與支出進(jìn)行審計。但問題在于因為過度強(qiáng)調(diào)了監(jiān)督職能和財經(jīng)審計功能，同時內(nèi)部審計部門又要對企業(yè)的經(jīng)營管理活動進(jìn)行服務(wù)，內(nèi)部審計部門的利益又受制于企業(yè)自身，難以對企業(yè)合規(guī)合法經(jīng)營進(jìn)行強(qiáng)有力的監(jiān)管，不能在完善國有企業(yè)內(nèi)部管理經(jīng)營活動方面發(fā)揮應(yīng)有的作用，因此在內(nèi)部審計實際過程當(dāng)中，職能定位的偏差與模糊導(dǎo)致了內(nèi)部審計職能的發(fā)揮受到了很大的影響。

三、完善國有企業(yè)內(nèi)部審計的建議和思考

（一）提高內(nèi)部審計人員綜合素質(zhì)，培養(yǎng)復(fù)合型內(nèi)部審計人才

國有企業(yè)內(nèi)部審計部門是否能真正做到為國有企業(yè)實現(xiàn)最高目標(biāo)服務(wù)，不僅僅是要有完善的內(nèi)部審計規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)作為內(nèi)部審計部門人員的實踐規(guī)范，更為重要的是國有企業(yè)需要有一批高素質(zhì)、合格的內(nèi)部審計人員。一方面來看，國有企業(yè)內(nèi)部審計人員要不斷開拓新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，提高自身的服務(wù)水平與執(zhí)業(yè)能力，提高抗風(fēng)險能力和競爭力，同時內(nèi)部審計人員還應(yīng)該在傳統(tǒng)的財務(wù)收入與支出審計的基礎(chǔ)上，向風(fēng)險管理、決策程序、公司治理、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、經(jīng)管績效以及內(nèi)部控制等更廣泛更深層次的相關(guān)領(lǐng)域拓展與延伸，從而為提高運(yùn)營效率，改革組織經(jīng)營管理、實現(xiàn)增值服務(wù)和強(qiáng)化風(fēng)險管理。

（二）保證內(nèi)部審計部門的獨(dú)立性

內(nèi)部審計部門是國有企業(yè)完善自我約束自我監(jiān)督，保障股東權(quán)益的方式，是國有企業(yè)經(jīng)營管理和內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。內(nèi)部審計的關(guān)鍵在于其權(quán)威性與獨(dú)立性。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，內(nèi)審的權(quán)威和獨(dú)立往往取決于其領(lǐng)導(dǎo)層，也就是領(lǐng)導(dǎo)層級別越高，內(nèi)部審計的權(quán)威性和獨(dú)立性也就越高。所以要想內(nèi)部審計不受到外在因素的影響，充分發(fā)揮內(nèi)部審計監(jiān)督的職能，國有企業(yè)的高級管理層就應(yīng)該對內(nèi)部審計予以高度的重視。董事會領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計模式地位較高，獨(dú)立性也相對來說最強(qiáng)，是應(yīng)當(dāng)選擇的最佳模式。董事會下面應(yīng)當(dāng)設(shè)立一個審計委員會，審計委員會應(yīng)當(dāng)包括內(nèi)部審計人員以及執(zhí)行董事，審計委員會應(yīng)該直接管理內(nèi)部審計部門。內(nèi)部審計部門的工作人員和相關(guān)經(jīng)費(fèi)應(yīng)當(dāng)獨(dú)立于其他部門單位，不受到其他單位的制約，在管理上與其他單位相分開，這樣也有利于提高國有企業(yè)內(nèi)部審計的效率，實現(xiàn)內(nèi)部審計獨(dú)立。

（三）逐步完善企業(yè)內(nèi)部審計制度

國有企業(yè)內(nèi)部審計部門沒有發(fā)揮其應(yīng)有的職能作用的根本原因在于沒有能夠建立現(xiàn)代企業(yè)制度，所以要想使內(nèi)部審計制度良好地運(yùn)行，就應(yīng)當(dāng)首先建立起現(xiàn)代企業(yè)制度。首先國有企業(yè)應(yīng)該做到內(nèi)部審計部門有章可循、有法可依。國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身發(fā)展的實際和行業(yè)的特點(diǎn)逐漸建立一個與自身特點(diǎn)相適應(yīng)的內(nèi)部審計體系制度。其次國有企業(yè)內(nèi)部審計部門應(yīng)當(dāng)做到遵章辦事，做到有法可依有法必依。內(nèi)部審計部門不應(yīng)該局限于事后評價，還應(yīng)當(dāng)開展事前了解與事中控制，使得內(nèi)部審計成為國有企業(yè)管理經(jīng)營活動的必須程序，使內(nèi)部審計各項制度得到落實。除此之外還需要國家機(jī)關(guān)的鼎力配合，國家應(yīng)當(dāng)制定出健全的內(nèi)部審計工作規(guī)范和準(zhǔn)則，只有同時具備了企業(yè)層面和國家層面的內(nèi)部審計制度，國有企業(yè)內(nèi)部審計部門才能高效運(yùn)行。

（四）明確企業(yè)內(nèi)部審計的目標(biāo)和職能

在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)制度下，國有企業(yè)內(nèi)部審計部門的工作重心應(yīng)當(dāng)從之前的差錯防弊轉(zhuǎn)向提高企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)效益和改善企業(yè)經(jīng)營管理能力。在核實企業(yè)會計資料正確真實的基礎(chǔ)上，國有企業(yè)內(nèi)部審計部門應(yīng)該以經(jīng)濟(jì)效益為中心，以財務(wù)報表審計為基礎(chǔ)，開展經(jīng)濟(jì)效益審計。國有企業(yè)內(nèi)部審計的終極目標(biāo)是增加企業(yè)的價值，所以內(nèi)部審計不應(yīng)束縛在傳統(tǒng)的財務(wù)領(lǐng)域，應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大工作范圍，向管理領(lǐng)域和經(jīng)營領(lǐng)域發(fā)展。內(nèi)部審計部門應(yīng)該對國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和內(nèi)部控制關(guān)注，為了更好的與國有企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀相適應(yīng)，內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)以“服務(wù)主導(dǎo)型”為目標(biāo)進(jìn)行變革，“服務(wù)主導(dǎo)型”則是以咨詢和評價等服務(wù)職能為重點(diǎn)。內(nèi)審的咨詢、檢查、評價等職能貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理的始終，服務(wù)于企業(yè)的監(jiān)事會的董事會。“服務(wù)主導(dǎo)型”內(nèi)部審計可以為國有企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層提供準(zhǔn)確及時的信息，使得企業(yè)少走彎路。國有企業(yè)內(nèi)部審計部門應(yīng)當(dāng)在事后審計的基礎(chǔ)之上開展事前和事中審計，從單獨(dú)的靜態(tài)審計向動態(tài)審計、靜態(tài)審計相結(jié)合發(fā)展，改變現(xiàn)在單調(diào)的現(xiàn)場審計，向非現(xiàn)場審計、遠(yuǎn)程審計、現(xiàn)場審計相結(jié)合發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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(作者單位：中南財經(jīng)政法大學(xué)會計學(xué)院)