國外個人所得稅征收模式的經驗與啟示

劉一辰

國家稅制體系中，個人所得稅是政府籌集財政資金和調節收入分配的重要稅種，征收模式是個人所得稅制度的重要組成部分，征收模式的不同對個人所得稅功能的發揮有著重要的影響。隨著經濟社會的不斷發展，我國個人所得稅分類征收模式的弊端逐漸顯現。因此，本文希望通過對國外個人所得稅征收模式的經驗介紹，對我國設計符合我國國情的個人所得稅征收模式提供現實借鑒意義。

一、英國個人所得稅征收模式的經驗

1.征收范圍。幾乎所有類型的收入項目都列入了征收分類表，將個人所得稅的收入來源主要分為兩大類——一般所得和資本所得。一般所得主要是指勞動所得（例如工資、利息所得、財產出租所得等）和部分資本所得（除儲蓄利息、股息、信托收入）；剩余所得為資本所得，資本利得稅就是為這部分資本所得征收的。

2.費用扣除。為了體現公平原則，英國政府設定了名目較多的費用扣除標準。英國的個人所得稅中一般所得的費用扣除包括個人基本費用扣除和生計扣除。基本免征額的確定是根據納稅人的年齡和收入狀況雙重因素來決定的，確保越年輕、收入越高的納稅人的實際免征額越少；按照英國稅法的相關規定，基本免征額標準須與前一年的零售物價指數掛鉤，與其上升幅度保持一致，并隨各年度通貨膨脹的情況進行適當調整，即基本免征額標準指數化。生計扣除包括工作抵免、贍養子女扣除等等 。這些抵免的設置均體現了英國個人所得稅的公平原則，考慮了納稅人的家庭稅負，實現了稅收的功能。

3.稅率。英國的個人所得稅實行超額累進稅率。勞動所得和大部分的資本所得適用20%、40%、50%的三級累進稅率，股息適用 10%、32.5%、42.5%的三級累進稅率，儲蓄所得適用10%、20%、40%和50%的4級累進稅率。同時，稅率級距按照通貨膨脹大小的變化而相應變化。

4.征收管理。英國實行的是源泉扣繳和個人申報相結合雙向申報制度。對雇主支付的工資薪金所得，英國還是繼續實行代扣代繳方式；納稅人可以根據條件選擇上網或紙質填寫納稅申報表，申報的設計十分人性化，即使是對英國個人所得稅不太了解的納稅人也可以很快填寫好申報表格。英國還實行通用的納稅代碼制度，能實現稅務部門與其它部門數據信息的共享。為了盡量避免現金直接支付，對任何來源的收入都通過銀行支付，即使是留學生打工工資，也是通過銀行支付。這樣可以有效避免灰色收入，增加收入透明度，防止稅款流失 。

二、德國個人所得稅征收模式的經驗

1.征收范圍。德國個人所得稅的征稅范圍很廣泛，包含個人收入的所有來源。個人收入所得稅征收的范圍包括：從事農業和林業的收入、 從事工商業的收入、從事自由職業的收入、租金收入、受雇工作所得、投資所得和著作、專利等所得和其他收入。另外德國個人所得稅法還制定了非常具體詳盡的條款以來規范實物好處形式的個人所得，使得個人所得稅的征稅范圍進一步擴大。

2.費用扣除。在德國，費用扣除的種類很多，這些扣除除了基本免稅額外，還包括以下費用扣除情況：第一，子女上大學期間免稅額、撫養子女免稅額、老年免稅額等特殊支出以及考慮家庭整體的生計費用扣除；第二，雇員的各種社會保險費以及住房儲蓄等計入免稅額范圍；第三，對于少部分高薪雇員（年收入超過12萬），不再按工資稅表計征，而按個人所得稅表計征 。

3.納稅單位。德國個人所得稅的征收實行的是個人或家庭兩者可選的申報制度。德國的納稅申報制度比較完善，實行納稅人自行申報以及稅卡制度相結合。稅卡分為五個等級，根據納稅人的家庭狀況進行劃分，一個納稅人對應一個稅號，這種稅卡制度不僅能夠提高個人所得稅的征收效率，還能夠有效的降低稅務機關的征稅成本。

4.征收管理。德國的稅務機關會采用普遍抽查、重點監控的方式來對納稅人進行監督，監督其是否存在偷逃稅款的情況。德國法律還賦予了稅收部門同警察一樣的權力，使得其在處理涉稅案件的時候具有刑事偵查權利和拘捕權。除了對納稅人的懲戒制度，德國也有很好的激勵機制，稅務部門會對那些依法按時納稅的納稅人獎勵納稅信用等級分，以鼓勵納稅人納稅。納稅信用等級分會影響到納稅人工作的選擇以及消費信譽，這在無形中會促使納稅人形成自覺按時納稅的習慣，提高納稅人的納稅意識 。

三、美國個人所得稅征收模式的經驗

1.征收范圍。美國的個人所得稅征收范圍規定得非常全面和詳細。綜合所得包括納稅人的所有來源收入，也稱為“毛所得”， 美國《國內收入法典》列舉了15項計入毛所得的所得——提供勞務獲得的報酬、酬金、傭金、福利和其他類似項目；從事經營獲得的毛所得；處置財產的利得；利息；租金；特許權使用費；股息；贍養費和分居撫養費；年金；來源于人壽保險和捐贈合同的所得；養老金；因豁免債務而獲得的所得；合伙企業毛所得的分成；與死者有關的所得；來源于地產或者信托權益的所得。在綜合所得的情況下，美國還對部分資本利得適用不同稅率。

2.費用扣除。美國的費用扣除包括經營費用和個人費用。為取得利潤而發生的支出屬于經營費用（如我國個人所得稅法中的個體工商戶的經營活動）。個人費用是指為了個人生計而發生的支出，是在扣除了經營費用后仍然可進行的扣除，納稅人可以根據自身情況選擇標準扣除和分項扣除方式：標準扣除是指確定固定的數額為扣除費用，并根據每年一般物價水平做出調整。不同的申報對象使用不同的定額標準，同一的申報對象，不管其總額所得為多少，都適用同一個費用扣除額。分項扣除是指按照稅法規定的范圍，對納稅人實際發生的個人費用進行逐項扣除，例如盜竊損失、慈善捐贈和偶然損失等。標準扣除適用于中低收入者，分項扣除適用于高收入納稅人。除以上兩種費用扣除之外，每個報稅的納稅人還可以享有個人豁免和符合條件的家庭豁免，分別是適用于食物、衣物方面的支出和贍養家庭成員的支出。

3.稅率。美國的個人所得稅稅率表按照納稅人的不同分為四類：已婚聯合申報稅率表（含喪偶者）、已婚分別申報稅率表、單身申報稅率表、戶主（由子女）申報稅率表，根據申報身份的不同對其分別采用相對應的稅率表。這四類稅率表的相同之處是都是采用10%—35%的六級超額累進稅率，只是每個稅率表的級距不一樣。美國對部分資本利得適用不同的稅率，例如對持有超過 12 個月資產的資本利得，其稅率由納稅人毛所得適用稅率決定，毛所得適用稅率低的，其資本利得的適用稅率也相應地低； 收藏品的資本利得適用 28%的稅率；未收回的資本利得適用 25%的稅率等。

4.征收管理。美國的個人所得稅征管制度相對來說是有效的。它對納稅人的工資所得適用源泉扣繳方式，但實行個人申報制——納稅人按季預繳，年度終了后提交正式個人申報表，進行匯算清繳，多退少補，國家稅務局在每年申報之前會規定一個申報最低數額，低于數額標準的納稅人就無需填寫申報表進行納稅申報。為了掌握納稅人的收入來源，美國還建立了嚴密的個人收入監控體系，使得稅務部門能夠全面掌握到納稅人的基本信息、收支記錄和交易記錄的數據，能迅速掌握納稅人的相關涉稅信息。除此之外，美國還構建了有效的處罰和約束機制，在一定程度上能夠提高納稅人的自行申報的納稅意識。以上征管制度都為美國家庭課稅模式的實行提供了很好的技術條件。

四、國外個人所得稅征收模式的經驗啟示

1.征收范圍方面。第一，以上國家都是按照勞動所得和資本所得的標準進行分類的。即使是綜合征收性質較強的美國和德國，也把部分資本所得從綜合所得中分離出來，按照其他征收方式另行規定。第二，詳細地確定征收范圍，美國和德國在確定征收范圍的時候非常詳盡，他們對所得列入征收范圍的標準并不以其是否符合法律規定來判斷的，除了合法所得納入征收范圍以外，非法所得也列入了征收范圍之后，可以說這兩個國家在列舉征收項目的時候囊括了各種來源的收入，達到了防止項目遺漏的目的，這對我們國家征收范圍的確定是有很好的幫助的。

2.稅率方面。采用累進稅率與比例稅率雙管齊下是很多國家選用的方式。采用的累進稅率級數少、稅率幅度小，根據通貨膨脹大小對稅率進行適時的調整。對勞動所得適用較高的累進稅率，兼顧公平，發揮稅收入調節分配的功能；對資本所得適用水平較低的比例稅率。

3.費用扣除方面。上述國家在費用扣除設計時，第一，考慮了家庭稅負水平，比如子女贍養扣除、老年人免征額等。第二，英國根據納稅人的年齡和收入狀況雙重因素來確定基本免征額，這對我國有很好的借鑒，但是具體的確定方案還要更多地進行考量。第三，考慮了物價指數和膨脹指數，并適時調整，與國家經濟社會發展同步進行，這與我國免征額等長期不變的情況不同，要求經濟信息的實時更新，防止稅收信息的滯后。

4.征收管理方面。第一，多數國家對工資薪金等大部分所得采用源泉代扣代繳制度，對不適用源泉扣繳制度的各類所得采用預繳方式，以源泉代扣代繳為主，預繳為輔，可以從源泉上扣繳稅款，防止稅款的流失。第二，英國采用的納稅代碼制度可以實現多部門的信息共享和較高的稅收信息化水平，為我國涉稅信息全國聯網的建立提供有效的借鑒。第三，美國的收入監控系統和英國的銀行卡支付為我國的現金管理制度的建立提供借鑒。第四，德國和美國的納稅獎懲制度對提高我國納稅人納稅意識也有很好的借鑒意義。

我國在進行個人所得稅征收模式改革中，可以借鑒國際上分類綜合征收模式的經驗，但不能完全照搬。從國內環境來看，我國的居民收入分配差距很大，個人所得稅輕資本重勞動，導致一般工薪階層的負擔重于其應承擔的稅負水平。從國外環境看，經濟全球導致國際競爭越來越劇烈，由于我國經濟基礎仍然薄弱，為保證經濟效率，防止稅收對經濟的扭曲，我國在進行分類綜合征收模式改革時，必須立足國情，設計出最為適合的分類綜合個人所得稅。

（作者單位：江西財經大學經濟學院）