關(guān)于外幣折算問題的研究

王靜波

【摘要】 隨著國際間貿(mào)易的不斷擴(kuò)大以及全球化進(jìn)程的推進(jìn)，各個國家之間的交易呈現(xiàn)出一片欣欣向榮的景象。相比國內(nèi)交易利用本國貨幣進(jìn)行結(jié)算，國際之間企業(yè)的交易則會涉及到不同國家的貨幣，在這種情形下便出現(xiàn)了外幣折算的問題。基于此，2006年我國參照國際會計準(zhǔn)則制定了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第19號—外幣折算》，并于2007年1月1日起開始實(shí)施。關(guān)于外幣折算相關(guān)準(zhǔn)則內(nèi)容需要我們對其進(jìn)行深入的研究，這樣才能為企業(yè)的具體運(yùn)行提供現(xiàn)實(shí)的指導(dǎo)。

【關(guān)鍵詞】 外幣折算 外幣及匯率 折算方法

一、引言

會計學(xué)的基本假設(shè)之一是貨幣計量，即通過貨幣反映企業(yè)在一定時期的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在封閉的環(huán)境下，不存在外幣交易，無需研究外幣折算問題，但是今天這個開放的國際市場需要對其引起重視。外幣報表折算是指企業(yè)將以某一種貨幣反映的財務(wù)報表按照一定的匯率標(biāo)準(zhǔn)折算為另一種貨幣反映。而這種外幣折算并不是指貨幣之間簡單的比重之間的換算問題，它要求換算要按照既定的會計原理和要求，并且折算后的財務(wù)報表具有橫向和縱向的可比性。除此之外，國內(nèi)企業(yè)和國外企業(yè)也應(yīng)當(dāng)在折算的問題上進(jìn)行協(xié)調(diào)一致，以便相互之間具有可比性。然而，在外幣折算問題上時至今日依然存在著，比如說外幣概念的確定、相關(guān)折算匯率的選擇等，需要學(xué)者去探究和發(fā)現(xiàn)。

二、外幣折算涉及到的幾點(diǎn)要求

1、外幣的確定

在不同國家的企業(yè)進(jìn)行貿(mào)易時，國內(nèi)企業(yè)在計量時會出現(xiàn)不同的貨幣，為了統(tǒng)一國內(nèi)會計主體之間用以反映的企業(yè)狀況和經(jīng)營成果具有可比性，需要選擇一種貨幣作為計量貨幣，而其他的貨幣必須按照一定的匯率標(biāo)準(zhǔn)折算為計量貨幣。在我國，將企業(yè)在經(jīng)營環(huán)境中運(yùn)用的主要貨幣作為企業(yè)的記賬本位幣，這種貨幣具有統(tǒng)一計量的相關(guān)屬性。相對而言，記賬本位幣之外的其他貨幣為外幣。當(dāng)然這種外幣是我國會計準(zhǔn)則中的定義，它與我國實(shí)際生活中所稱的法定外幣有所不同。例如，我國的法定貨幣是人民幣，人民幣以外的其他貨幣，像美元、韓元以及英鎊等都屬于法定外幣的范疇。在會計上，如果在我國境內(nèi)的某個會計主體采用的是美元作為其經(jīng)營環(huán)境中的貨幣，那么美元就是它的記賬本位幣，美元之外的其他貨幣成為外幣。

當(dāng)然，在我國會計準(zhǔn)則中還規(guī)定了列報貨幣，也就是企業(yè)在列報財務(wù)報表時所采用的貨幣。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，某一會計主體可以采用功能貨幣作為列報貨幣也可以采用功能貨幣之外的其他幣種作為列報貨幣。因此，在企業(yè)中可能存在記賬本位幣（功能貨幣）和列報貨幣不一樣的情形。例如，某企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境中常用的貨幣是美元，但是根據(jù)要求需要運(yùn)用人民幣擬作為列報貨幣，可以看出，該企業(yè)的功能貨幣和列報貨幣存在著不同。也就是說，當(dāng)用于反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的貨幣和列報貨幣不同時，功能貨幣要以選擇的匯率折算為列報貨幣。對于集團(tuán)企業(yè)下屬不同的公司，可以采取不同的幣種作為功能貨幣，但是在進(jìn)行對外列報財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一列報貨幣的種類，以便于企業(yè)集團(tuán)編制合并財務(wù)報表。在我國，相關(guān)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)以人民幣之外的貨幣作為企業(yè)的記賬本位幣，但是在編制對外財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)以人民幣作為列報貨幣。我國境內(nèi)的企業(yè)在我國的經(jīng)營環(huán)境下，通常采用人民幣作為記賬本位幣，而它們的列報貨幣同樣是人民幣，二者具有一致性；然而，還存在一些企業(yè)并不采用人民幣作為記賬本位幣，但是它們只要在中國境內(nèi)就需要統(tǒng)一采用人民幣作為列報貨幣。

2、折算匯率的選擇

我國企業(yè)會計準(zhǔn)則關(guān)于外幣折算的應(yīng)用指南中對匯率規(guī)定：企業(yè)在對外幣交易或者將記賬本位幣反映的情況進(jìn)行折算時，應(yīng)當(dāng)選擇運(yùn)用交易發(fā)生日的即期匯率，將外幣金額折算為記賬本位幣反映的金額，同時也可以利用系統(tǒng)合理方法確定的、與交易發(fā)生日的即期匯率近似的匯率進(jìn)行折算。而我國企業(yè)會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則對折算問題的規(guī)定與其存在著差異，即對于資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債采用期末匯率進(jìn)行折算，對于外幣貨幣性的賬戶余額采用期末的即期匯率進(jìn)行折算而非交易發(fā)生日的即期匯率進(jìn)行折算。

即期匯率是指企業(yè)在現(xiàn)匯的交易過程中立即交付所使用的匯率，它是相對于遠(yuǎn)期匯率而言的。而我國企業(yè)會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則都規(guī)定了企業(yè)不應(yīng)當(dāng)采用遠(yuǎn)期匯率來對外幣進(jìn)行折算。另外，即期匯率的近似匯率與即期匯率相比，兩者并不是兩種不同的匯率，即期匯率的近似匯率只是為了簡化即期匯率的相關(guān)核算問題。在外幣折算的選擇上，當(dāng)即期匯率發(fā)生的變化不大時，企業(yè)不能采用即期匯率的近似匯率進(jìn)行折算，而應(yīng)當(dāng)采用即期匯率進(jìn)行相關(guān)的折算。

在對相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算之前，應(yīng)當(dāng)區(qū)分企業(yè)的性質(zhì)，區(qū)分為國內(nèi)企業(yè)和外資企業(yè)，然后再按照不同性質(zhì)的企業(yè)討論外幣折算的問題。對于外資企業(yè)來講，按照期末匯率對資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目、非貨幣性項(xiàng)目以及其他項(xiàng)目來進(jìn)行折算。這種方法具有一定的便利性，簡化了操作，但是會使企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)暴露出來，從而帶來一定的風(fēng)險。對于那些按照歷史成本計量的項(xiàng)目，運(yùn)用期末匯率進(jìn)行折算較為合理，這些外資企業(yè)在選擇這種方法的時候，能夠使得企業(yè)的國外交易不受報告企業(yè)的管理和控制，能夠減少企業(yè)風(fēng)險。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則對國內(nèi)企業(yè)的外幣折算具有明確的要求，這就為企業(yè)的具體操作提供了一定的參考。

3、外幣折算方法的選擇

我國企業(yè)會計準(zhǔn)則第19號中關(guān)于外幣折算沒有明確要求企業(yè)外幣折算必須要采用的折算方法，但是其中具體規(guī)定要求如下：利潤表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目采用交易發(fā)生日的即期匯率進(jìn)行折算；資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率進(jìn)行折算；所有者權(quán)益項(xiàng)目中，除了“未分配利潤”項(xiàng)目以外，采用交易發(fā)生時的即期匯率進(jìn)行折算。而折算中產(chǎn)生的外幣報表折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表中的所有者權(quán)益科目下進(jìn)行列示。可見我國企業(yè)會計準(zhǔn)則比較重視企業(yè)對現(xiàn)行匯率的運(yùn)用。但是，從企業(yè)準(zhǔn)則第十一條的規(guī)定中可以看出，它要求企業(yè)采取時態(tài)法對外幣進(jìn)行折算，這樣才符合企業(yè)準(zhǔn)則的精神。這是根據(jù)我國具體的環(huán)境做出的：首先，我國對浮動匯率采取一定的管理，因此企業(yè)采用時態(tài)法進(jìn)行外幣折算不會出現(xiàn)財務(wù)報表損益和實(shí)際的財務(wù)狀況產(chǎn)生嚴(yán)重背離的情況；其次，我國在境外的跨國子公司與境內(nèi)母公司之間的聯(lián)系較為密切，它們在國外銷售的產(chǎn)品大多屬于母公司生產(chǎn)的產(chǎn)品，一旦盈利就會往境內(nèi)母公司匯回和分利。因此，如果匯率發(fā)生變化，給子公司帶來的影響和直接給母公司帶來的影響相同，從這個角度來看，它們的外幣折算應(yīng)當(dāng)采用時態(tài)法；最后，企業(yè)可以采取一定的措施，將時態(tài)法下企業(yè)財務(wù)報表折算的負(fù)面影響進(jìn)行消除，達(dá)到預(yù)期的效果。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則要求對會計政策信息要給予充分的披露，這樣無論企業(yè)對會計政策做出怎樣的選擇，都能夠被投資者所看穿，從而消除不利的影響。比如說，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則要求企業(yè)在進(jìn)行外幣折算時，將外幣報表折算產(chǎn)生的差額在資產(chǎn)負(fù)債表中最為一個單獨(dú)的項(xiàng)目進(jìn)行列示，和企業(yè)自身的經(jīng)營利潤進(jìn)行分開，這樣就能夠?qū)r態(tài)法下的不利影響消除，從而達(dá)到預(yù)期的目的。

三、外幣折算制度的改進(jìn)

1、詳盡的披露措施

我國企業(yè)的財務(wù)會計報表進(jìn)行外幣折算會受到所選擇匯率的影響，匯率的不確定性會影響到企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。此時，如果將外幣折算的相關(guān)情形進(jìn)行充分的披露，投資者以及其他利益相關(guān)者更能夠準(zhǔn)確把握企業(yè)的真實(shí)財務(wù)狀況，從而做出投資決策。國際上要求對外幣財務(wù)報表折算給予充分披露，披露的內(nèi)容包括以下幾個方面：第一，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露在進(jìn)行折算的過程中所使用的折算方法；第二，對相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行折算之后，雙方的損失；第三，針對雙方發(fā)生的損失，企業(yè)做出怎樣的處理；第四，企業(yè)進(jìn)行外幣折算多采用的匯率的前后變化情況。我國在對相關(guān)折算問題的披露問題上，參考了國際對于此的相關(guān)規(guī)定。然而，僅僅披露這些內(nèi)容是不夠的，并不能夠全面反映整個企業(yè)外幣報表折算的過程和資金的前后變動情況。再者，在披露中并沒有對企業(yè)的性質(zhì)加以區(qū)分，從而導(dǎo)致某些信息的披露是不合理的，比如說，如果發(fā)生通貨膨脹或者通貨緊縮的話，就會影響母子公司的財務(wù)情況。

2、考慮通貨膨脹的影響

通貨膨脹對企業(yè)進(jìn)行外幣折算所選擇的匯率還是會產(chǎn)生一定的影響，并且會隨著通貨膨脹的變化而發(fā)生變化。在不同的國家和地區(qū)中，他們的銀行貸款名義利率等于實(shí)際利率與通貨膨脹之和，在這種情況下，兩個國家的幣種進(jìn)行匯兌，會受到利率的影響。基于此，國際企業(yè)會計準(zhǔn)則有明確規(guī)定。我們在選擇折算匯率之前應(yīng)當(dāng)對通貨膨脹問題有一個充分的認(rèn)識，考慮其對折算匯率的可能影響，此后在對折算匯率進(jìn)行確定、選擇和運(yùn)用。有時候，通貨膨脹的影響很小，難以對折算匯率產(chǎn)生較大的影響，這個時候企業(yè)無需考慮通貨膨脹的影響，直接確定相關(guān)的折算匯率。但是，我國在相關(guān)要求方面略顯不足。我國應(yīng)當(dāng)借鑒國際企業(yè)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，在進(jìn)行折算匯率選擇時，考慮通貨膨脹的影響，之后再進(jìn)行折算匯率的選擇，這樣便能夠使外幣折算顯得合理與科學(xué)。

3、使財務(wù)報表折算邏輯與外幣項(xiàng)目余額的折算邏輯相一致

我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于外幣報表的折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目之下，也就是先對利潤表和所有者權(quán)益變動表進(jìn)行外幣折算，然后將折算的金額轉(zhuǎn)移到資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)中，然后再對資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行折算形成的相關(guān)差額，這種方式形成的折算差額并不影響企業(yè)的當(dāng)期損益。但是，這種方式下形成的“外幣報表折算差額”項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)意義并不重大。為了使財務(wù)報表折算邏輯和外幣項(xiàng)目余額的折算邏輯相一致，應(yīng)當(dāng)將折算的差額計入到其他綜合收益項(xiàng)目之下，即單獨(dú)列示于資產(chǎn)負(fù)債表中的資本公積項(xiàng)目之下，并相應(yīng)單獨(dú)列示于所有者權(quán)益變動表中的其他綜合收益項(xiàng)目之下。

四、結(jié)論

由于國際間的貿(mào)易日益頻繁，企業(yè)的外幣折算問題顯得日益突出，對外幣折算的問題進(jìn)行研究能夠促進(jìn)企業(yè)相關(guān)交易的順利進(jìn)行和財務(wù)會計的處理，從而有利于解決企業(yè)在現(xiàn)實(shí)會計中遇到的問題。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 李燕：外幣折算問題研究[J].東方企業(yè)文化.2013（15）.

[2] 曹偉：外幣折算會計準(zhǔn)則相關(guān)問題探討[J].財會通訊.2015（13）.

（責(zé)任編輯：陳丹）