頁巖氣會計核算該這樣算

□ 文/羅果

頁巖氣會計核算該這樣算

□ 文/羅果

頁巖氣等石油天然氣開采行業由于其具備高風險、單項成本高等特點，需要專門制定特殊的會計準則來規范這一特殊行業。

石油天然氣被譽為現代工業的血液，而頁巖氣作為一種從頁巖層中開采出來的天然氣，憑借著其開采生命長和生產周期長的特點成為能源界新寵。我國頁巖氣儲量高達30萬億立方米以上，蘊含著巨大的經濟價值，如何規范頁巖氣資產會計核算顯得十分關鍵。

新會計準則對我國頁巖氣會計核算的影響

新準則規定了油氣開采活動包括礦區權益的取得以及油氣的勘探、開發和生產等階段。而油氣開采活動以外的油氣儲存、集輸、加工和銷售等業務的會計處理，適用其他相關會計準則。

1．礦區權益的會計處理

莫北/制圖

通過定義礦區權益并設置礦區權益科目取代地質勘探支出和油氣開發支出兩個科目，綜合反映企業勘探開發頁巖氣等油氣資源所發生的全部支出。同時將礦區權益定義區分為探明礦區權益和未探明礦區權益，為成本的資本化和費用化提供基礎。這樣通過一個科目歸集，兩個明細科目區分體現了新會計準則的合理性和易理解性。同時新會計準則正式引入“成果法”核算頁巖氣等資產成本計價計量，在計價方法上通常有完全成本法和成果法兩種方法，其中完全成本法將全部勘探支出視為資本化支出，體現資產也行，因此全部予以資本化。而成果法中只有探明經濟可采儲量的頁巖氣勘探支出可以資本化，其他相關支出均予以費用化。成果法和完全成本法對于當期企業損益可能產生較大影響，采用成果法可以減少當期損益進而達到節約所得稅的目的，完全成本法則可以提高當期損益，常常成為頁巖氣開發企業盈余管理的重要手段。

2．引入產量法計算折耗

企業應當對探明的礦區權益計提折耗。我國頁巖氣開采企業在新準則頒布之前長期使用年限平均法計提折耗，而國際準則中規定則是采用產量法計提折耗。因此新準則新的另外一個表現便是引入了產量法，同時保留了年限平均法。企業可以根據自己的實際情況自主選擇礦區權益折耗的計算方法。年限平均法與產量法在計算折耗總額上并無差別，但是年限平均法優點是計算簡便、缺點是不能反應礦區權益折耗的真實時間分布；而產量法與此相反，計算復雜卻能較好反應礦區權益折耗的真實時間分布。考慮到我國油氣開采企業的實際情況以及會計信息可比性等原因，保留年限平均法是合理的。

3．頁巖氣資產減值的會計處理

我國對于頁巖氣礦區權益的減值采取了分類處理。探明礦區權益的減值，按照《企業會計準則第8號—資產減值》處理，對于未探明礦區權益，應當至少每年進行一次減值測試。同時準則還規定，未探明礦區權益公允價值低于賬面價值的差額，應當確認為減值損失，計入當期損益。未探明礦區權益減值損失一經確認，不得轉回。不允許減值損失的轉回在一定程度上阻止了企業利用這一轉回進行盈余操縱的目的，但是由于未探明頁巖氣礦區權益的價值受到的影響因素眾多，不允許轉回則不能恰當反應頁巖氣開采企業所面臨的內外部環境的變化。

關于頁巖氣開采企業信息披露的規定

頁巖氣開采企業僅僅披露頁巖氣開采的歷史成本是不夠的，這與頁巖氣開采的真實價值相脫離。因此準則規定頁巖氣開采企業必須披露擁有國內和國外的油氣儲量年初、年末數據。這種信息披露不僅僅揭示了頁巖氣開采企業最核心的資產價值，而且信息披露的成本小。此外準則還規定必須披露探明礦區權益、井及相關設施的賬面原值，累計折耗和減值準備累計金額及其計提方法；與油氣開采活動相關的輔助設備及設施的賬面原價，累計折舊和減值準備累計金額及其計提方法。

國際會計準則委員會（IASB）認為頁巖氣儲量信息有利于財務信息使用者融資擔保、企業業績考核、做出出售決策。同時頁巖氣儲量信息還可以用于礦物轉讓時的成本分配；用于在公司兼并與并購時進行的成本分配。但是對于儲量方法并沒有做統一規定。

美國會計準則委員會（FASB）SFAS No.19與SFAS No.69都對頁巖氣儲量做出詳細的規定：采取價值披露和非價值披露相結合的方式。在價值信息披露方面要求在年度報告中揭示年初和年末石油和天然氣的探明儲量及探明已開發儲量權益凈額。其次關于探明的石油、天然氣數量的現金流貼現的度量的統一化。對于非價值披露則要求企業必須在年報中補充下列資料：會計核算方法和資本化成本的披露方式、儲量數量的披露、已發生成本的披露以及對主要地理區域的頁巖氣生產活動中的經營成果進行披露。

對我國頁巖氣會計核算的建議

1．加強我國頁巖氣會計理論研究

我國關于石油天然氣包括頁巖氣的會計準則的制定基本上是參照國際會計準則和美國會計準則，較少體現我國的特色。因此必須在我國現有的國情下對頁巖氣會計核算理論進行研究，完善我國自己的頁巖氣標準、定義和核算理論。

2．增強基本名詞解析

頁巖氣會計準則除了要求披露礦區權益的取得、勘探、開發、生產、廢棄物處理的信息外，還應當包括基本名詞解釋。因為準則的制定需以對基本概念的界定和對會計基本原則的把握為基礎，不同的概念基礎或對基本原則不同角度的理解會導致不同的確認與計量結果。我國關于石油天然氣會計核算并沒有就具體的能源資源分類規定，因此有必要加強對主要石油天然氣品種單獨定義和核算。

3．提高會計信息的決策相關性

未來價值信息具有決策相關性但是難以計量，對于頁巖氣資源而言，能源的價格時常變化，如何提供具有信息含量的會計決策成為關鍵。因此會計準則改革既要堅持歷史成本原則，又要對頁巖氣等資產提供必要的價值信息。為防止濫用價值基礎報告，必須對價值信息的提供制定更為嚴格的規范。

作者單位：中國石油西南油氣田 公司