企業所得稅會計問題研究

潘靜*

遼寧師范大學海華學院管理系，遼寧　沈陽110167

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企業所得稅會計問題研究

潘靜*

遼寧師范大學海華學院管理系，遼寧沈陽110167

摘要:隨著經濟時代的不斷深入發展，企業所得稅會計作為作為會計學科的一個分支，是研究處理企業會計收益和應稅收益差異的會計理論和方法。由于所得稅會計最初起源于西方，在我國起步較晚，目前沒有長期研究經驗和實踐經驗，這方面的缺乏使得我國企業所得稅會計沒沒有統一的完整的理論。世界各地對于企業所得稅會計問題的處理方法也不盡相同，基本上都在債務法和遞延法之間進行選擇。本篇文章前面部分將概括的介紹一下企業的所得稅會計理論問題，后面部分使用了西方在此問題上的基本理論框架對本國的企業所得稅會計進行研究和進一步的探索發展。通過一些基本上的理論分析與計較，試圖尋找適合我國企業所得稅會計的方法，對我國企業所得稅會計存在的問題提出一定的解決策略。希望本文為其他學者研究本國企業所得稅會計問題可以起到拋磚引玉的作用。

關鍵詞:企業所得稅;會計問題;研究理論比較

目前整個世界范圍內對于企業所得稅會計研究方法選擇不盡相同，出去一些國家采用遞延法之外，大部分的西方國家采用資產負債表債務法。我國相對來說企業所得稅會計問題的起步相較于西方國家來說很晚，雖然在上個世紀九十年代中財務部頒布了《企業所得稅會計處理暫行規定》等相關的法律法規，然而隨著中國加入世界貿易組織，我國企業參與國際市場的機遇越來愈大，所承受的競爭的壓力越來越嚴重，這就要求我國企業所得稅的會計處理發放以及選擇方式需要實現國際接軌。對企業所得稅會計進行改革和完善也是與國際企業加強合作的必然要求。目前就西方的企業所得稅會計來說，雖然通過長時間的發展已經達到了較高水平，然而不同的國家不同的制定水平和標準，所以整體來看也是雜亂無章的。企業所得稅會計方面的理論以及實務在整個世界范圍內都需要進一步的完善。在不斷取得發展進步的我國大部分企業，都需要制定一個統一的稅收制度，解決各種類型企業會計制度不統一的問題。這樣做不但可以滿足我國經濟發展的需要，更是為企業創造一個規范的、成熟的和公平競爭的的稅收法治的環境。為了我國企業能夠有這方面的相關法律法規的依據，在2007年3月16日，全國人民代表大會第十屆第五次會議通過了一個稅法——《中華人民共和國企業所得稅法》。它適用于所有的企業，它規定所得稅稅率為25%，與此同時，對非居民企業所得稅稅率被明確規定為低于25%五個百分點。除此以外，該法在稅收優惠方面做出了全新的規定，在應稅所得界定方面也做了新規定。我國全新的企業所得稅法為實現平衡企業利益，規范、統一、體系化的企業所得稅制度起了很大作用。新的稅法可以協調我國不同類型企業稅負不同卻要公平競爭的矛盾，它能更好的適應我國新形勢下的發展需求。本文是在我國實施了新企業所得稅法和新企業會計準則幾年后，對其進行分析以及研究，以求能夠通過發現問題而對今后的企業所得稅會計的發展與建設提供一定的文獻支持，從而幫助我國企業健全所得稅會計核算體系。

一、企業所得稅的定義及特點

(一)所得稅會計的定義

對于所得稅會計的定義眾說紛紜，各個國家各個時期的說法都不一致，因為這個定義是需要與時代和國家的實際狀況相結合來定義的。本文在集合各種不同稅務會計定義的基礎思想之上，結合我國目前所實施的會計和稅法的環境之下對于所得稅會計進行了如下定義:為了確定納稅人應向政府繳納多少稅額而制定的理論體系和相關的會計核算方法就是所得稅會計。

(二)企業所得稅的特點

企業所得稅會計一般選擇使用資產負債表債務法這一方法。該方法使用資產負債表來確定企業所得稅。下面以某企業為例詳細說明該方法。

首先，該企業分別確定出該需要計算出來的賬面價值和計稅基礎。賬面價值將使用我國現行的會計準則中相關規定通過該企業資產負債表上列舉的資產、負債來確定。計稅基礎則會使用我國現行的稅法中的規定來進行計算得到結果。然后，該企業對兩者之間的差額標記為可抵扣暫時性差異或應納稅暫時性差異，并去確認相關的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。

確認遞延所得稅資產以及遞延所得稅負債表明了事項產生或交易發生之后，對未來計稅產生的影響。即未來期間的該企業應該交納的所得稅受他影響會被增加或是減少。它也表現了在核算所得稅方面貫徹了負債、資產等基本會計要素的界定。我們可以從資產負債表角度出發來考慮問題。如果有一項資產的賬面價值小于它的計稅基礎，那么這兩者之差會對影響未來期間企業的計稅產生影響，會減少未來期間的應交所得稅。而對資產和負債的賬面價值與計稅基礎的經濟含義進行分析，它可以產生出能抵減未來期間企業應納稅額的一些因素，即可以減少未來期間企業以交稅方式流出的企業利益。但我們從它產生的時間點出發考慮的話，對于企業來說是一個經濟利益流入的概念，所以在這個概念的基礎上，應該將其確認為資產。如果某一項資產計稅基礎小于它的賬面價值的時候，它會可以增加企業未來期間應交的所得稅。賬面價值和計稅基礎這兩者間的差值將會在未來期間產生出應稅金額，它會增加未來企業的應納稅所得額以及應交所得稅，這對企業會形成經濟利益流出的情況，所以應該確認為負債。

二、企業一般如何進行企業所得稅會計核算

企業一般會使用資產負債表債務法來核算所得稅的情況。它們一般在每一資產負債表日去對所得稅進行核算。如企業發生企業合并這類的特殊交易、事項，會立即確認由特殊交易、事項帶來的資產、負債并確認相應的對所得稅影響。下面以某企業為例詳細說明企業一般使用什么程序去進行所得稅核算。

第一步，該企業會使用我國現行的會計準則去計算它現在的資產以及負債。計算負債的時候要把遞延所得稅負債除去，計算資產時要把遞延所得稅資產除去。然后得到這兩者以外的資產以及負債項目的賬面金額。資產、負債的賬面金額也就是企業按照現行會計準則的規定計算出來的被列在資產負債表中的對應的金額。第二步，該企業用要判斷各會計分項的計稅基礎。方法是以本國現行的稅法稅規作為基礎，使用會計準則中要求我們使用的方法，認真仔細的判斷出將各個被列于資產負債表的資產、負債的計稅基礎。第三步，該企業會用計算出來的資產、負債賬面價值和計算出來的計稅基礎作比較。企業通過分析他們的性質來比較他們之間的各種差別。第四步，該企業分別使用可抵扣暫時性差異和應納稅暫時性差異與乘以所得稅稅率，從而分別計算出資產負債表日的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的金額，并與期初遞延所得稅資產和遞延所得稅負債剩余金額作對較。第五步，該企業確定出當期應進行進一步確認的遞延所得稅負債金額和遞延所得稅資產金額或應該進行轉銷處理的金額，然后把這些確認出來的金額作為利潤表中所得稅中一些項目遞延所得稅。第六步，該企來用本國現行的稅法中相關規定計算出當期應納稅所得額，并用納稅所得額乘以該企業當時情況下應該使用的稅率得到的結果就是當期應交所得稅。當期應交所得稅可以作為利潤表中應該確認的所得稅費用另一組成部分而確定利潤表中的所得稅費用。第七步，由于利潤表中所得稅包括當期所得稅以及遞延所得稅兩部分，所以該企業在計算并出了當期所得稅和遞延所得稅后，把這兩者進行求和(或求差)來得到利潤表中的所得稅費用。

三、企業在所得稅會計核算中存在一些問題

(一)企業缺乏獨立的所得稅會計標準

我國對于企業所得稅會計的相關法規很不完善，而且現有的規定也不夠清楚明晰。某些企業在財務活動中，對“固定資產折舊年限”，利潤分配程序中“被沒收的財產損失、支付各項稅收的滯納金和罰款”，業務招待費的開支標準等，處理得非常混亂。這些在某種程度上可以說不應該由會計規范來進行處理，它們應該被稅法規范進行處理和的確。此外，現行稅法沒有明確規定企業在采用權益法核算長期股權投資時，所得稅應該怎么來算。按照實際收到的股利去進行計征好像是對的，可是按照股權投資比例去計算實際投資收益好像也可以。總之，由于我國沒有把財務會計法規和稅務法規完全分開，所以稅法體系不能單獨成為一個體系，不利于我國財務會計事業與稅務事業的發展。

(二)遞延法核算結果與資產負債表定義不相符合

遞延法存在問題，產生問題的原因是:在開征一個新稅或或稅率發生變動時，不需對原已確認過的時間差異所得稅影響額進行調整是遞延法核算的基本原理，然而它在轉回時間性差異所得稅影響金額時，則按規定應當按所得稅稅率轉回、計算。遞延法存在以下幾個問題，第一，企業在開征了新稅或稅率大小發生了改變時，如果使用遞延法來進行核算的話，遞延稅款的賬戶余額不去進行調整，故對應的資產負債表上遞延稅款這一項目的余額不能反映出對未來年度繳納稅款的影響。所以，它不能完全用來表示企業所擁有的一項負債或資產，在這點上和資產負債表的意義完全不相符，所以它只可以作為一項貸項或借項，而不能作為資產項。第二，使用遞延法去進行所得稅業務核算，需要在轉回時采用企業原來的所得稅稅率，這個規定大大的增加了實務操作的業務量和增加了實務操作過程中的困難。最后，比較我們的遞延法和國際會計準則，它們之間已經有了較大的和不可忽視的差距，如果繼續采用遞延法，則會很不利于會計信息在國際間的比較與應用，影響國際接軌的速度和效率。

(三)債務法取代遞延法不應屬于會計政策變更

從會計政策變更的理論方面進行分析的話來判斷遞延法與債務法之間的互相變更是否歸屬于會計政策變更的范疇，重要的是要看遞延法和債務法是不是會計政策中的具體會計處理方法中的一種。然而，我們會發現遞延法和債務法不是會計政策中的具體會計處理方法，它僅僅是納稅影響會計法下用于具體確定所得稅費用以及遞延稅款發生額和其余額的兩種方法，對未來期間應交所得稅或未來期間可遞減所得稅的一種估計是它們兩者的作用是。但是，現行制度作了將債務法與遞延法間的相互轉化規定為了會計政策的規定。這個規定，不僅與不符合于會計政策變更的原理、理論，而且在很大的程度上面增加了會計核算的相關的工作量還有難度。

四、如何完善我國所得稅會計的措施

(一)完善企業所得稅會計的法律規范

我國企業所得稅會計發展的一個需求是完善和健全企業的所得稅會計法律法規，所謂的法律法規的建立與完善，目的是達到以下三個目標。首先，應該在法律的層面上來確定企業所得稅會計的地位，把企業實行所得稅會計作為一項計稅任務加以規定，企業對于這種該承擔的義務應該接受和實施。其次，法律規范當中要明確的規定計稅所得額的稅基。然后以保護所得稅稅基為原則，去界定稅前扣除項目、成本費用列支范圍，還有所得稅會計核算應稅所得的內容。最后，法律法規當中要對企業在沒有依照該項稅法的規定進行所得稅會計核算的情況給出它們應負的法律責任以及嚴重的后果，以便起到警示作用。

(二)用資產負債表債務法取代遞延法

當前我國的《企業會計制度》規定，各個企業應當根據企業自身的具體狀況，來進行所得稅會計核算方法，即可以選擇應付稅款法或者納稅影響會計法兩者當中的任何一個。如果企業選擇采用納稅影響會計法來進行企業所得稅會計的核算，也可以選擇采用遞延法或者債務法核算。但是由于企業一般會考慮到遞延法的核算結果與資產負債表的定義不相吻合，所以應該用資產負債表來取代遞延法，以便能夠更加準確的體現出企業所得稅會計的核算結果。

(三)資產負債表債務法作為會計估計取代遞延法

遞延法與資產負債表債務法之間的變更與相互轉化是屬于會計估計變更，而非會計政策變更。我們知道遞延法和債務法都是企業對未來應交所得稅額或未來可抵減所得稅額進行的一種估計。然而如果用債務法取代遞延法的情況下，所核算出來的所得稅稅額，則是為了更好地反映企業的財務狀況和經營成果的。在此種情況之下，將資產負債表債務法取代遞延法的變更動作作為會計估計變更，而非會計政策變更，不僅更加符合會計估計變更的原理，而且還會在很大程度上面來減少會計核算的工作量和降低核算難度。

(四)協調企業財務會計規范之間的矛盾關系

通過我國目前正在使用財務制度可以知道，企業有很多資金不能被列為成本費用，比如贊助支出、支付的滯納金、被沒收的財產、罰款、違約金、捐款支出等等。有這樣的規定的原因是，按照目前的會計制度，這樣一些支出都可以被列支在對應的損益科目之中，而且扣除的標準也在稅法中明確的規定了。如果企業不考慮這些因素，而是認真的按會計制度去進行財務會計操作，將上面所說的這些支出列到相關損益科目，我們卻不可以說企業的做法是正確的、合法的。顯然這樣的做法嚴重違反了法律，是要付法律責任的。所以，國家有關部門不應該再讓這些規范這樣混亂下去。應該認真的清理一下各種不合理的財務會計規范，進行財務會計規范的改良，把不適應當前時代的內容刪去，統一、明確各種財會處理方法，使稅法和財務制度的協調統一，使財務會計制度可以更好的維護好企業的利益。國家相關部門應該厘清各種會計規范與財務規范的關系，使國家有關法規之間的矛盾變少，使新的規范、法律能更快地使我國企業所得稅會計得到發展和改進。

五、總結

新的事物的產生和發展就會需要新的體制或者新的制度與之來匹配，而新的體制下也會對新事物的產生起到促進作用。本文所研究的企業的所得稅制度是在企業經濟體制改革的不斷地進行確立和慢慢發展起來的。隨著經濟體制改革的不斷進行，企業都已經感受到我國原有的稅制已經與現在的市場經濟的要求不相適應，在很大程度上面影響了稅收作用的發揮。在此情況下，我國企業對稅制進行了適應目前市場經濟要求的相關改革以及調整。眾所周知的是企業所得稅是每一個企業當

中非常重要的一項支出，關系到企業的營業情況以及結果，而且企業所得稅也是我國財政收入的很大的保障，現在隨著我國市場經濟體制的不斷進行和發展，一個健全與完善的企業所得稅制度對于大到國家小到企業都有非常重要的作用和意義，因為其的重要性，我們在當下企業的發展過程當中應該更加重視企業所得稅的發展和改革，在于企業發展相匹配的前提下，好好運用企業所得稅，努力讓我國的企業所得稅會計核算的各方各面都能夠得到不斷地鞏固和發展，讓企業能夠為我國的經濟發展做出更大的貢獻和力量。

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*作者簡介:潘靜(1994－)，女，黑龍江鶴崗人，遼寧師范大學海華學院本科生，研究方向:會計。

中圖分類號:F812.42; F275

文獻標識碼:A

文章編號:1006－0049－(2016)04－0071－03