國際反避稅與BEPS行動計劃

譚　舒

華東政法大學，上海　200042

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國際反避稅與BEPS行動計劃

譚舒*

華東政法大學，上海200042

摘要：金融危機之后，微軟、星巴克等跨國公司的逃稅漏稅的情況日益加重，而主權國家對這些跨國公司的訴訟也日益增多，打擊逃稅避稅現象刻不容緩。G20領導人攜手OECD制定了BEPS 15項行動計劃，開啟了對國際稅收規則的重大改革。

關鍵詞：離岸金融；反避稅；BEPS行動計劃；稅基侵蝕

一、離岸金融下的逃稅避稅現狀

稅收是每個國家財政收入的主要來源，依法納稅是每個企業的義務。但是從主觀上講，每個企業都有逃稅避稅的強烈愿望，拋開其他因素，繳納的稅收金額約少，企業的收入和利潤就越大，在巨大的經濟利益刺激下，跨國公司基本都會絞盡腦汁避稅漏稅。而世界各地的離岸金融中心則給這些跨國公司避稅創造了條件。

離岸金融一般指不具有金融市場的國籍的當事人在該金融市場上從事證券或貨幣等金融活動行為。

離岸金融中心心普遍具有稅率低，金融管制寬松等特點，而例如開曼、英屬維京群島等地甚至無金融管制、零稅率，因此成為了有名的“避稅天堂”。

跨國公司進行避稅時，一般先在離岸金融中心設立子公司，也稱作基地公司，跨國公司在離岸金融中心的避稅方式主要有：內部定價、遞延避稅和異常借款避稅。內部定價是指母公司或者該公司的其他海外子公司低價的將產品等無性財產賣給基地公司，再由基地公司以高價轉讓給母公司或者其他子公司，從而將利潤轉移，達到避稅的目的。遞延避稅是指上述的基地公司中被轉移的利潤應分配給母公司，分配的利潤要在母公司較高的稅率下進行納稅，為了避免這種情況，基地公司往往遲遲不肯將利潤進行分配，將這筆利潤保留在基地公司，避免母公司繳納高額所得稅。異常借款避稅是指，基地公司不把利潤分配給母公司，而是以借貸的方式借給母公司或其他子公司，這是由于借款產生的利息預提稅率比公司所得稅低得多，通過債權的形式將聚集的利潤分散出去，可以達到避稅的效果。其他避稅方式有濫用稅收優惠、濫用公司組織形式避稅等。而作為避稅工具的基地公司的種類也是多種多樣，有境外貿易公司、境外專利控制公司、境外專屬性保險公司、境外財務公司、境外控股公司等。

二、逃稅避稅給各國帶來的不利影響

企業濫用法律漏洞和各種優惠政策進行避稅的行為給各國的市場穩定和經濟發展造成了很不利的影響。

首先，使各國的財政收入大大流失，損害國家經濟利益。跨國公司利用各國稅收制度的差異進行避稅的行為，對于企業而言，可以減輕繳稅的壓力，使企業利益最大化，但是大大減少了國家的稅收收入，而稅收又是國家財政收入的主要組成部分，造成稅基的侵蝕，使東道國的財政功能受損，影響國家機制的正常運行，公共需要不能及時得到滿足。

其次，有悖稅收公平原則，侵犯其他納稅人稅負公平的法益，易造成不正當競爭，不利于良好投資環境的形成。不管是人為的避稅行為還是濫用政府給予的優惠政策都會造成不公平的后果，不利于良好的市場風氣的形成。這種國際避稅行為不僅違反了誠實信用原則，侵犯了其他納稅人獲得同等對待的權利，而且使避稅企業相比其他正常繳稅企業獲得了額外的收益，無端降低了成本，在市場中獲得價格優勢，不利于其他企業進行公平競爭，易造成不正常競爭的后果，久而久之惡性循環，嚴重影響市場秩序，不利于良好的貿易和投資環境的建成，最終影響國家經濟發展。

最后，避稅行為是國際資本的不正常流動，阻礙全球資源的合理配置。跨國納稅人為了避稅會采取上述的轉移定價等方式將資本流向稅率較低的“稅收洼地”，而東道國為了防止本國資本流失則會不得已采取外匯管制措施，從而對整個國際經濟的發展產生不利影響，資源不能得到合理配置。

跨國公司在經濟全球化過程中的地位舉足輕重，一系列避稅行為會給國家帶來很大影響，尤其是在金融危機之后，經濟不景氣使得各跨國公司的避稅之勢愈演愈烈，也使得各國財政愈加緊張，反避稅問題變得刻不容緩。反避稅更多的是出于經濟目的而非法律目的。雖然各國都各自采取一系列的政策和措施去應對跨國巨頭們避稅帶來的挑戰，但是國際間的合作也是必不可少，這也就是為什么G20各國領導人甚至將這一問題作為首要解決的政治問題，委托OEDC研究并推動一系列BEPS行動計劃。而這一計劃的實施是國際稅制的首次重大改革，勢必會對避稅行為以及開曼等“避稅天堂”造成嚴重的打擊。

三、BEPS行動計劃的內容

BEPS計劃，又稱稅基侵蝕與利潤轉移行動計劃，是由G20國家領導人背書并委托OECD研究并推動的國際稅收改革。

2015年9月21日，經濟合作與發展組織(OECD)財政事務委員會第90次會議在巴黎召開，來自包括中國在內的54個國家和地區的二百多名與會代表審議并一致通過了稅基侵蝕和利潤轉移(Base Erosion and Profit Shifting，以下簡稱“BEPS”)全部15項行動計劃最終報告以及一份解釋性聲明。

BEPS項行動計劃包括15項具體的計劃，大致可以分為五大類，包括應對數字經濟帶來的挑戰，協調各國企業所得稅稅制，重塑現行稅收協定和轉讓定價國際規則，提高稅收透明度和確定性，開發多邊工具促進行動計劃實施。

行動計劃1數字經濟。報告描述了數字經濟的特征、帶來的商業模式的變革、與此同時帶來的BEPS問題，以及相應的數字經濟跨境稅收的解決方法，“實質經濟存在測試”。

行動計劃2混合錯配。混合錯配是指納稅人通過不同國家不同的稅收制度，將金融產品人為的進行調配，使之達到雙重不征稅的效果。

行動計劃3受控外國公司制度。該制度是為了防止納稅人將利潤轉移至低稅率國家的受控外國公司，從而逃避和遞延稅收。該報告沒有要求各國統一對這一制度進行立法，而是就外國稅收免抵、所得認定、境外股息免稅等要素進行國際協調，提出“最佳實踐方案”以供各國參考。

行動計劃4，利息扣除。為解決將利潤以債權形式進行轉移，支付遠遠少于稅收的利息，從而達到避稅目的的問題，報告提出“固定扣除率”的應對方法。報告還給出了用以支持一般利息扣除限額規則并解決特殊風險的針對性規則，這些規則適用除銀行與保險業以及公共事業以外的所有行業。超額利息不得扣除，但可以往前或往后結轉。

行動計劃5，有害稅收競爭。為了防止各國的不正當稅收競爭，報告要求各國必須確定企業實質性經濟活動才可以基于稅收優惠。報告還就單項優惠政策列舉出6類需要情報交換的裁定，以及在知識產權方面達成關聯法共識。

行動計劃6，防止濫用協定。為抑制擇協避稅的現象，各國同意在各稅收協定中加入反濫用條款，報告對反濫用協定條款的內容做出了說明，并討論了大量其他具體反濫用規則的適用情形，并同意將各項反濫用規則納入《多邊工具》予以落實。

行動計劃7，人為規避常設機構。針對這一問題，報告給出了修改協定范本等對策，包括修改OECD稅收協定第五條第五款和第四款，應對合同及活動拆分。

行動計劃8-10，轉讓定價。BEPS第8至10項行動計劃要求在無形資產、風險和高風險交易三大領域進一步完善獨立交易原則，確保轉讓定價結果與企業價值創造相一致，并合并成果發布1項報告。

行動計劃11，數據統計，建立方法論來收集和分析BEPS的數據以及采取相應的行動：研究并確定針對BEPS行為的數據收集體系，構建分析指標體系，設計監控及預警指標，開展分析研究以估算BEPS行為的規模和經濟影響；

其他行動計劃包括，行動計劃12強制披露；行動計劃13，轉讓定價資料；行動計劃14，爭端解決；行動計劃15，多邊工具。

可以看出，BEPS計劃就是旨在協調各國稅制，提高稅收透明度和確定性，修訂稅收協定和轉讓定價國際規則，以遏制跨國公司規避全球納稅義務給主權國家帶來的不利影響。

四、BEPS行動計劃對我國的影響以及我國的應對

(一)BEPS行動計劃帶來的有利影響

BEPS是各國領導人攜手打擊國際逃稅避稅，建立利于全球經濟發展的國際稅收體制的重要手段，對國際上稅收制度運行規則，和國內的稅收法律發展和稅收利益分配都有很大影響。

國際上，BEPS行動計劃將完善轉價定讓、受控外國公司規則、稅收協定等國際規則。從國內法角度看，此次行動計劃將促進我國建立適應現代商業模式的稅收制度，推動我國稅收法律的發展和完善。不僅如此，此次行動計劃給了我國一個增強影響力、掌握國際稅收規則話語權的契機，不必一味被動的受制于發達國家，可以更好的爭取權益。此前的國際稅收規則一直被發達國家牢牢掌控，發達國家將利己主義發揮的淋漓盡致，而此次國際稅收制度改革，我國作為G20國家之一全程參與并大力推動，這不論是對于維護國際經濟秩序的穩定還是對于我國在國際博弈中取得優勢地位都有這個積極作用。近幾年來我國發展迅速，產業不斷升級，相比于之前為跨國公司提供單純的合約加工、銷售來換取微薄的利潤，我國承擔的功能不再單一，為全球經濟創造的價值越來越大，而此次行動計劃提出的從經濟行為發生地以及價值貢獻角度對跨國公司利潤進行分配的理念和方法，為我國在今后的國際稅收管理中爭取和維護我國稅收權益提供了機遇。

(二)BEPS行動計劃對我的不利影響

BEPS行動計劃也存在一些不利影響。首先，不得不承認，我國不論是從經濟發展還是制度的完善健全都和發達國家存在差距，發達國家更懂得如何玩轉國際規則，所以，雖然我國全程參與此次行動計劃的制定，但是效果是否能夠達到我國預期的目的現在還是個未知數；其次，對于我國在外投資經營的企業來說，他們也不能打國際稅收規則的擦邊球，將面臨嚴格的審查，無疑會增加經營成本；第三，此次行動計劃是通過協調各國的稅收制度從而形成新的國際間稅收規則，而國家稅收主權十分敏感，在當今國際稅源爭端日趨激烈的背景下，各國更加重視稅收主權，從國際層面對包括優惠制度在內的國內稅收政策提出要求或制約，如果與國內利益相沖突，難免會遭到國內稅收主權的抵制，我國也要在各方利益面前做出權衡，改變本國稅收制度的同時也接受其他國家稅收制度，并且需要履行新的國際義務。

(三)我國應積極適應BEPS行動計劃

我國應當積極適應BEPS行動計劃，努力實現我國稅收制度與國際稅收規則對接。

BEPS行動計劃報告的發布說明此次改革取得重大進展，但是仍有大量后續工作需要展開。從2016年開始，G20和OECD國家將繼續在平等的基礎上開展后續工作，包括：破解金融交易的轉讓定價、難以估值的無形資產定價、非共同投資工具的稅收協定適用、保險和銀行業集團的利息和金融支付稅務扣除等技術難題，出臺交易利潤分割法指引，對常設機構利潤歸屬規則進行調整，談判與起草《多邊工具》等等。中國須把握這次機會，積極參與BEPS行動計劃的后續工作，與各國協商洽談，最大程度的為我國爭取權益。

改革我國國際稅收。我國正處在經濟轉型的關鍵時期，我國正不斷的從資本輸入大國逐漸轉變為資本輸出大國，從要素驅動轉變為創新驅動，從世界工廠轉變為世界市場，從制造現代化到全球價值鏈現代化，這些都意味著中國經濟在國際經濟中的比重越來越大，中國在以技術作為手段參與國際間合作，并在國際財富分配至中扮演越來越重要的角色，我國應該針對這些變化及時改革稅收制度。我國資本不斷輸出，但外國資本依然在不斷輸入，因此除了境外所得稅稅收問題需要關注，仍須重點關注外國投資來源于我國的所得稅管理，防止我國稅基被侵蝕；中國改變以勞動力作為競爭優勢的現狀，不斷強化技術在經濟中的作用，因此在轉讓定價中的我國的優勢劣勢互換，之前的劣勢慢慢的在轉為優勢，這就需要我們轉變轉讓定價的慣性思維。

五、結語

反避稅問題已成為很多國家首要關注的政治問題，而這次BEPS行動計劃更是幾百年以來國際稅收規則的第一次改革，意義非凡。BEPS行動計劃已取得顯著成果，中國在整個過程中的作用毋庸置疑。相信，BEPS行動計劃會對跨國企業逃稅避稅現象產生巨大打擊，會大大的維護國際經濟秩序的穩定，也會更有利于我國經濟的發展。

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*作者簡介：譚舒(1993-)，女，漢族，山東威海人，華東政法大學，2015級國際法專業碩士研究生，研究方向：國際經濟法。

中圖分類號：F816.11

文獻標識碼：A

文章編號：1006-0049-(2016)13-0069-02