激勵知識產權創造運用和創新的增值稅優惠政策研究

宋河發

激勵知識產權創造運用和創新的增值稅優惠政策研究

宋河發

建設知識產權強國和世界科技創新強國，必須充分發揮作為重要產業政策的增值稅政策激勵知識產權創造運用和科技創新的作用。我國應建立知識產權產品和自主知識產權產品認定制度，對經過認定的知識產權產品和自主知識產權產品實行增值稅稅收優惠政策，允許自行研制的儀器設備和無形資產按照市場價格或公允價格計算抵扣進項增值稅，允許企事業單位據實合理抵扣進項增值稅，應降低知識產權服務業一般納稅人的增值稅稅率，制定引進國外先進技術知識產權目錄和增值稅優惠政策。

知識產權 自主知識產權 產品 增值稅 優惠政策

一、問題的提出

深入實施創新驅動發展戰略，必須實現由知識產權大國向知識產權強國的轉變。2015年12月22日，國務院發布了《關于新形勢下加快知識產權強國建設的若干意見》，提出了2020年“為建設中國特色世界水平的知識產權強國奠定基礎”的目標，并提出了知識產權強國建設的指導思想、基本原則和深化知識產權領域改革等五條重要舉措。國家知識產權局通過點線面結合、局省市聯動等方式，對各項任務進行了細化分工，并開始布局建設一批知識產權強省、強市和強企。

財稅政策是激勵知識產權創造運用的最有效政策。建設知識產權強國，必須構建有效的知識產權政策體系a。國務院2008年發布的《知識產權戰略綱要（2008—2020年）》就提出，“運用財政、金融、投資、政府采購政策和產業、能源、環境保護政策，引導和支持市場主體創造和運用知識產權”。國家知識產權局2010年10月26日印發的《全國專利事業發展戰略（2011－2020年）》提出，“充分運用財政、稅收、金融等政策，激勵更多核心專利的創造與運用”。國家知識產權局等2012年發布的《關于加快培育和發展知識產權服務業的指導意見》提出，“要研究推動知識產權服務機構享受相關稅收優惠政策”。但我國一直沒有制定和發布涉及知識產權的具體財稅優惠政策。

增值稅是對生產和經營中新增加價值征收的稅收，目前已有一百三十多個國家采取增值稅政策。在貿易自由化條件下，增值稅可以減少關稅收入損失，提高生產效率，使生產者價格接近世界價格bMichael Keen, Ben Lockwood.The value added tax: Its causes and consequences[J].Journal of Development Economics,2010(92):138-151.。增值稅能減少公共產品的邊際成本，有利于增強調動急需應稅收入的努力，也有利于政府的管理和合規性。理論證明，增值稅是很有效率的稅種，用增值稅代替傳統銷售稅，消費者價格實際是下降的c。但增值稅也存在一些問題，如果沒有收據，一些企業就無法抵扣進項稅；雖然增值稅是一種比例稅，但窮人作為最終消費者需要支付增值稅負dChia-Tern Huey Min GST in Singapore: Policy Rationale, Implementation Strategy & Technical Design[R].Singapore Ministry of Finance. October 2004.；增值稅是一個掙錢的機器ePresident's Advisory Panel on Federal Tax Reform. Simple, Fair & Pro-Growth: Proposals to Fix America's Tax System.2006.；由于大多數國家對出口貨物和勞務實行零稅率，這就會出現循環騙稅問題fO'Grady, Sean.Carousel fraud 'has cost UK up to ￡16bn', The Independent. 26 July 2007.；增值稅也會產生低效率問題，生產鏈斷裂，低生產效率就會產生，會遭到旋轉木馬欺騙式的攻擊gKeen, Michael, Syed, Murtaza H. Domestic Taxes and International Trade: Some Evidence[R]. IMF Working Papers 06/47. International Monetary Fund. 2006.，還會造成不符合WTO規則的貿易不公平問題hBorder Adjusted Taxation / Value Added Tax (VAT). Amtacdc.org. 2016年8月10日訪問。。

將營業稅改為增值稅，并實行不同的增值稅稅率是激勵不同行業生產經營的有效政策。我國1984年就頒布了《中華共和國人民共和國增值稅暫行（草案）條例》及其實施細則并經多次修改，2009年開始全面改征消費型增值稅，2011年開始實行營業稅改征增值稅試點，2013年開始在全國范圍實施交通運輸業和部分現代服務業“營改增”。當前，知識產權已成為國際貿易的主要客體，知識產權已經成為企業生產經營的核心資產。雖然我國增值稅法規政策日趨完善，但我國增值稅法規政策在激勵知識產權創造運用和科技創新上還存在較多不足。一是增值稅對知識產權發展的作用有限i姚君：《我國知識產權稅收改革研究》，華中科技大學2006年碩士論文。，我國僅對軟件和集成電路產業實行增值稅優惠政策，缺乏普惠性激勵自主知識產權創造和運用的產業增值稅優惠政策j宋河發：《科技成果轉化需調整財稅支持政策》，載《21世紀經濟報道》2016年2月24日。。二是知識產權服務業增值稅問題，“營改增”以來，小規模納稅人稅負顯著減輕，但一般納稅人稅負略有增加，知識產權代理服務機構存在著代收代繳行政事業性收費無法扣除等問題，使得稅負增加明顯k王波、劉菊芳、龔亞麟：《“營改增”政策對知識產權服務業的影響》，載《知識產權》2014年第4期，第66–69頁。；國內部分代收的涉外知識產權申請費、代理費等無法實現成本扣除；境外和小規模納稅人提供的服務外包費用無法實現成本扣除l張富強：《稅收公平視野下知識產權服務業增值稅制的優化設計》，載《暨南學報（哲學社會科學版）》2015第9期，第152–160頁。。

本文首先梳理了主要國家增值稅法規政策，分析了激勵知識產權創造運用的主要做法，然后分析了我國增值稅法規的發展歷史和其在激勵自主知識產權創造運用和科技創新方面存在的問題與不足，最后提出激勵知識產權創造運用和科技創新的增值稅政策改革建議。

二、國外增值稅激勵知識產權和創新經驗借鑒

增值稅是許多國家常用的一種消費稅種，在澳大利亞、加拿大、新西蘭、新加坡稱為貨物和勞務稅，在加拿大及其省統稱為統一銷售稅。大多數國家增值稅法規有幾個特點：一是對貨物和勞務，包括進口貨物和勞務征收增值稅，稅率在10%～35%之間，大多數為15%～20%，但一般要求納稅人在本國有營業場所或居所；二是對出口貨物和勞務免稅；三是對圖書、食品、婦女兒童用品實行低稅率；四是將知識產權作為勞務，并實行較低的稅率。如英國的服務包括著作權、專利、許可、商標和類似權利的轉移轉讓，實行20%的增值稅稅率mValue Added Tax Act 1994（revised in 2015）.。芬蘭應稅服務中涉及知識產權的服務包括著作權、專利、許可、商標和其他類似權利的轉移，信息提供服務，中介服務。奧地利對藝術作品和書籍實行10%的稅率；意大利對雜志出版書籍、植物保護產品實行10%的稅率；瑞典對書籍文化藝術活動實行6%的稅率；以色列對知識產權服務業實行0稅率。俄羅斯2007年7月19日通過一項增值稅免稅的聯邦法律，對轉讓知識產權，包括專利與某些非專利的權利免稅，包括創新發明、工業設計、軟件、數據庫、地形測量的整合、訣竅等知識產權n吳豈山：《俄對轉讓知識產權免征增值稅》，載《稅收征納》2007年第12期，第45頁。。土耳其從2015年開始，在對租用、轉移和銷售的無形資產符合條件的收入或所得享受所得稅稅收政策優惠的同時，也給予增值稅優惠政策oAyse Yigit Sakar.Innovation for a New Tax Incentive: Patent Box Regime Turkey and the EU Application[J].Procedia - Social and Behavioral Sciences, 2015(195):544-553.。

三、我國增值稅法規政策分析

（一）增值稅法規政策

科技創新的核心是專利等知識產權的創造和運用。增值稅優惠政策是激勵以知識產權為核心和保障的科技創新的重要產業政策工具。我國現行增值稅優惠政策主要包括產品和服務增值稅優惠政策、特定產業增值稅優惠政策和進出口環節增值稅優惠政策三大類。

2016年1月13日，我國新修訂的《增值稅暫行條例》規定了應交增值稅的貨物、勞務、納稅人、增值稅計算和稅率。第12條規定，“小規模納稅人增值稅征收率為3%”，并實行簡易辦法計算，不得抵扣進項稅額。第15條規定，對包括“直接用于科學研究、科學試驗和教學的進口儀器、設備”免征增值稅。財政部、國家稅務總局2011年發布的新《增值稅暫行條例（草案）實施細則》，規定了銷售貨物和提供勞務的行為，銷項稅額和進項稅額計算，非增值稅應稅項目和免征增值稅項目，小規模納稅人增值稅計算，增值稅起征點和銷售額時間確定等。

我國最典型的針對產業的增值稅優惠政策主要有兩類：一是軟件和集成電路產業增值稅稅收優惠政策。國務院2000年發布的《鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策》（簡稱國發18號文）規定，“對增值稅一般納稅人銷售其自行開發生產的軟件產品，2010年前按17%的法定稅率征收增值稅，對實際稅負超過3%的部分即征即退”；“對增值稅一般納稅人銷售其自產的集成電路產品（含單晶硅片），2010年前按17%的法定稅率征收增值稅，對實際稅負超過6%的部分即征即退……”。為貫徹落實國發18號文件精神，財政部等部門2000年又發布了《關于鼓勵軟件產業和集成電路產業發展有關稅收政策問題的通知》，規定對增值稅一般納稅人銷售其自行開發生產的軟件產品或集成電路產品，按17%的法定稅率征收增值稅后，對軟件企業增值稅實際稅負超過3%，集成電路生產企業超過6%的部分實行即征即退政策。

二是服務業增值稅優惠政策。財政部和國家稅務總局2011年發布的《營業稅改征增值稅試點方案》，在增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率；現代服務業和轉讓無形資產等其他部分現代服務業適用6%稅率；服務業原則上適用增值稅一般計稅方法，而金融保險業和生活性服務業原則上適用簡易計稅方法。財政部和國家稅務總局2011年還發布了《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》，規定了包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、鑒證咨詢服務等涉及知識產權服務的應稅服務和增值稅稅率。涉及專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權等知識產權服務的一般納稅人增值稅稅率為6%，小規模納稅人可適用3%稅率的簡易方法計稅，但進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

讀這本書時，恰在成都旅行。盡管出門前做了飲食方面的一些功課，但還是沒料到，成都大街小巷無處不在的兔肉特別是鹵兔頭讓人著實大吃一驚。還有，不知是否因為聞名全國的擔擔面利潤太低，在成都期間僅有一次機會品嘗，許多面館居然都沒有這一成都特色小吃，包括寬窄巷那個以成都小吃為招牌的所謂特色店。對川菜略有所聞的國人尚且如此，初到成都的英國人、本書作者扶霞·鄧洛普那滿臉疑惑自然再正常不過。

我國對貨物進口環節增值稅優惠政策主要面向特定產業和特定機構。一是鼓勵和支持集成電路產業進口。國發［2000］18號文規定，投資額超過80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25um的集成電路生產企業，進口自用生產性原材料、消耗品，免征關稅和進口環節增值稅；對經認定的集成電路生產企業引進集成電路技術和成套生產設備，單項進口的集成電路專用設備與儀器，除規定的以外，免征關稅和進口環節增值稅。二是鼓勵和支持特定研發機構進口。財政部、海關總署、國家稅務總局2007年發布了《科技開發用品免征進口稅收暫行規定》和《科學研究和教學用品免征進口稅收規定》，針對轉制科研院所，具有國家級企業技術中心、工程（技術）研究中心、國家實驗室的企業及其他符合條件的企業與機構，進口合理數量范圍內、國內不能生產或者性能不能滿足需要的科技開發用品免征進口關稅和進口環節增值稅、消費稅，并列出了免稅用品清單。

在服務貿易方面，我國2011年的《營業稅改征增值稅試點方案》對服務貿易出口實行零稅率或免稅制度。財政部2011年12月29日發布的《關于應稅服務適用零稅率和免稅政策的通知》，規定向境外單位提供的技術轉讓服務、技術咨詢服務、合同能源管理服務、軟件服務、電路設計及測試服務、信息系統服務、業務流程管理服務、商標著作權轉讓服務、知識產權服務、物流輔助服務（倉儲服務除外）、認證服務、鑒證服務、咨詢服務免征增值稅。

（二）增值稅類型

根據增值稅進項稅額扣除方式，一般將增值稅分為生產型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅三種。由于固定資產主要是儀器設備，而儀器設備對于企業創新具有重要作用，目前實行增值稅的國家90%實行的都是消費型增值稅。我國1994年稅制改革時實行的是生產型增值稅。2009年1月1日起全面由生產型轉向消費型增值稅，允許企業所有外購項目包括原材料、固定資產、設備在內所含的進項稅金扣除。與生產型和收入型增值稅相比，消費型增值稅不僅能較好體現稅收中性原則，也更有利于企業技術創新。消費型增值稅有利于鼓勵投資、優化產業結構、鼓勵應用新技術，增加本國競爭力的作用p滕穎：《黑龍江省增值稅轉型中存在問題及解決對策》，哈爾濱工業大學公共管理學院2007年碩士論文。。資本有機構成較高的企業儀器設備價值大，固定資產中先進技術和知識產權含量高。實行消費型增值稅，有利于激勵企業購買和研制儀器設備，有利于產業的自主創新能力建設。同時，擁有先進儀器設備等固定資產的企業，更有條件開展研究開發工作，更有條件和能力創造和運用知識產權。

（三）增值稅法規政策問題分析

制定稅收政策必須堅持“公平、確定、便利、經濟”的原則q亞當·斯密著：《國富論》，華夏出版社2005年版。。我國現行增值稅法規政策主要參照國外做法，針對產品和勞務征收增值稅，并根據不同產業屬性實行不同的增值稅稅率，并沒有充分體現有利于資源尤其是知識產權和科技創新資源配置的要求。從知識產權創造運用和科技創新的角度分析，我國現有增值稅法規政策主要存在三個方面的問題：一是缺乏對生產經營活動中知識產權尤其是自主知識產權創造和運用的激勵；二是特定產業和特定機構知識產權創造運用增值稅政策不完善；三是對知識產權服務業發展支持不足。

在特定產業和機構激勵上，一是針對軟件產業和集成電路產業的增值稅優惠政策沒有真正發揮激勵自主知識產權創造和運用的作用，“自行開發”生產的軟件產品和“自產”的集成電路產品沒有明確要求有自主知識產權，這些產品不一定是真正的自主知識產權產品和自主創新產品。那些模仿性開發、低水平開發、重復開發、侵犯他人知識產權開發或產出的產品都可能存在。這項政策沒有以自主知識產權為基本條件，所以難以真正起到激勵產業自主知識產權創造運用和自主創新的作用。二是面向特定機構免征進口環節關稅和增值稅的政策存在缺陷。雖然該政策在一定程度上會對我國企業自主創新能力建設起到一定作用，但該政策不是普惠性政策，沒有面向全部的創新主體，也沒有針對國內不能生產的具有國外知識產權的關鍵技術裝備和原材料以及科技開發用品。由于無法認定什么是“國內不能生產”，對直接用于科學研究、科學試驗和教學的進口儀器、設備免征增值稅反而使得我國有限的研發經費用于購買國外儀器設備，反而會影響國產儀器設備的生產和創新。擁有國內外知識產權的技術裝備、原材料對我國的自主創新具有極為重要的作用，國內不能生產的關鍵設備、原材料及零部件不一定具有國內外知識產權，而且也有可能會侵犯我國的知識產權。

在支持知識產權服務業發展上，一是現行增值稅不同稅率規定不利于知識產權服務業做大做強。在對小規模納稅人實行3%稅率而其他一般服務業實行6%稅率的情況下，很多服務業企業往往會通過拆分、新設下屬企業或關聯企業，甚至報假賬等方式降低增值稅稅負，長此以往，會在一定程度上影響知識產權服務業的規?；蛯I化發展，影響知識產權服務業做大做強。二是知識產權服務業代收代繳問題。根據《增值稅暫行條例實施細則》第12條的規定，只有國務院或者省級政府及其財政、價格主管部門批準設立且所收款項全額上繳財政的行政事業性收費，才能依據省級以上財政部門印制的財政票據予以扣除。因此，大多數知識產權服務業包括代理機構、運營機構是小規模納稅人，只能按總收入3%繳納增值稅，而不能進項抵扣，他們要先收取需要向審查部門繳納的申請人先行繳納的官費，或者需要收儲大量專利，但由于不能扣除，就會造成知識產權服務業企業實際稅負較高。

在促進知識產權流轉上，一是現行政策不利于國內中小企業引進國外先進技術和知識產權?，F有法規政策對涉及知識產權和創新的技術轉讓、許可服務等服務出口實行免增值稅政策，但卻對服務進口實行征收增值稅政策，這不利于我國引進國內不能提供的國外先進技術和知識產權，尤其是國內中小企業。我國常年保持知識產權進出口的逆差，尤其是2014年和2015年知識產權使用費逆差高達200億美元以上，與該政策有很大關系。二是外購知識產權無法抵扣。企業購買的知識產權，如果不能取得增值稅稅票則很難抵扣，這會造成一些企業比“營改增”前的稅負增加。增值稅以增值額為計稅依據，對于年銷售收入500萬以下的小規模納稅人，以銷售收入3%簡單計稅方式繳納增值稅，而對于超過500萬元的企業，則以6%一般計稅方式繳納增值稅，即可采用憑票抵扣的方式抵扣進項稅額。但對于我國大多數生產型企業來說，如果從低于500萬元銷售收入的小規模納稅人企業購買知識產權，或者從國外購買知識產權，則很難獲得增值稅稅票，這將導致無法抵扣增值稅的進項。而我國很多知識產權轉讓和許可方是一些中小企業、高校，甚至個人。

四、有關政策建議

建設知識產權強國和世界科技創新強國，我國需要充分激勵企業利用知識產權發展生產經營，需要發揮各類政策尤其是增值稅激勵知識產權創造運用和科技創新的作用。為建立普惠型激勵知識產權創造運用和科技創新的產業增值稅優惠政策。本文提出如下政策建議。

（一）建立激勵知識產權創造運用和科技創新的產業增值稅政策

一是建立知識產權產品和自主知識產權產品認定制度。知識產權產品是“擁有不侵權就無法實施的專利等（技術類）知識產權”和“擁有不侵權就無法實施的商品注冊商標專有權”的產品。自主知識產權產品是“擁有絕對多數或相對多數不侵權就無法實施的專利等（技術類）知識產權”和“擁有不侵權就無法實施的注冊商標專有權”的產品。同時，知識產權產品或自主知識產權產品還應符合“質量可靠”、“市場前景好”、“知識產權權利關系清晰”、“能促進當地就業”等條件。判斷產品是否是知識產權產品和自主知識產權產品，首先必須判斷該產品是否對一項或幾項專利等類型知識產權產生了侵權，只有產生侵權的產品才能被認定為知識產權產品，只有產生侵權的自有專利和商標，同時在創新產品的產生侵權的專利或商標中占據絕對多數或相對多數，才能被認定為自主創新產品。在實踐中，知識產權產品認定應由有資格的第三方知識產權服務機構認定。通過公開、異議、復議和救濟程序以保障認定工作的合法性。二是對經過認定的知識產權產品和自主知識產權產品實行增值稅稅收優惠政策。只有經過認定的知識產權產品，才能享受增值稅稅收優惠政策，只有經過認定的自主知識產權產品，才能享受幅度高的增值稅稅收優惠政策。在現有四檔增值稅稅率和小規模納稅人實行3%低稅率政策的基礎上，可以實行比現行稅率低2%～3%增值稅稅收優惠政策。如果是小規模納稅人，其知識產權產品或服務的增值稅稅率可以設定為2%，自主知識產權產品的增值稅稅率可以設定為1%。知識產權產品和自主知識產權產品的增值稅計稅方法應單獨計算。這不僅可以避免知識產權與產品沒有實質性關聯的問題，也可以避免現有增值稅政策沒有真正激勵知識產權創造運用的問題，還可以解決稅收政策缺乏普惠性問題。

（二）強化增值稅對自主知識產權和自主創新的激勵作用

一是完善現行消費型增值稅政策。經過第三方價值評估或認定，允許自行研制儀器設備等固定資產和自主研發形成的知識產權等無形資產按照市場價格或公允價格計算可以抵扣的進項增值稅。二是允許據實和合理抵扣進項增值稅。凡是提供知識產權產品和服務的企事業單位，如果是一般納稅人，知識產權產品和服務適用11%的稅率，并允許根據進項增值稅票或營業稅票進行據實抵扣。尤其是高校科研機構，應根據取得收入的多少，分攤抵扣本單位購買固定資產和科研教學用品包含的增值稅。同時，為真正激勵全部企事業單位中知識產權創造和運用，應允許企業知識產權產品或服務的增值稅稅率按照超過銷售收入或營業收入5%即征即退，自主知識產權產品的增值稅稅率按照超過3%即征即退的政策。三是完善特定產業和機構增值稅政策。針對軟件產業和集成電路產業的增值稅優惠政策，應增加自主知識產權和無知識產權糾紛的要求。針對享受免征進口環節增值稅和關稅的各類機構，應增加必須提供國內不能生產的充分的證明材料的要求。

(三)增強增值稅對知識產權流轉和轉化的促進作用

一是降低知識產權服務業一般納稅人的增值稅稅率。對于創造和轉移自主知識產權的企事業單位，對于專門運營知識產權的企業，應進一步降低增值稅稅率，使增值稅稅率與小規模納稅人基本相同，促進知識產權服務業做大做強。為激勵知識產權創造和運用，我國應制定企業從經營之日起三年內實行增值稅零稅率的優惠政策。二是制定引進國外先進技術知識產權目錄和增值稅優惠政策。通過增值稅優惠政策，降低國外向境內單位進行國內不能提供的技術轉移、技術服務、商標著作權轉讓服務、知識產權服務的增值稅稅率。允許從國外購買知識產權和從小企業或個人購買知識產權的企業，按收據或普通發票6%計算進項增值稅并進行抵扣。

To construct a strong IP nation as well as world-leading scientific innovative nation, China should fully play the role of the value-added tax (VAT) policy, which is an important industrial policy tool in driving IP creation, utilization and scientific & technological and innovation. China should establish the IP products and indigenous IP products certif cation system. The certif ed IP products and indigenous IP products should be awarded preferential VAT policy. The self-developed equipment and intangible assets should be allowed to calculate and deducted the input VAT at market price or fair-value. The universities, the research institutes and enterprises should be allowed to deduct the input VAT according the project or IP sale income respectively. The VAT rate of the general taxpayers should be reduced. It is necessary to make the directory of import-oriented foreign IP featured by advanced technology and the relating VAT preferential policy.

intellectual property right; indigenous intellectual property right; product; value added tax; preferential policy

宋河發，博士，中國科學院科技戰略咨詢研究院，中國科學院大學公共政策與管理學院（知識產權學院）崗位教授a 宋河發：《創新新驅動發展與知識產權強國建設的知識產權政策體系研究》，載《知識產權》2016年第2期，第93-98頁。