深化資源稅稅制改革的對策研究

喻珮

深化資源稅稅制改革的對策研究

喻珮

自然資源的稀缺性和人類生存環境的惡化現象日益嚴重，資源稅制應擔當起促進可持續發展的作用。本文闡述了資源稅制的相關理論，在探討了資源稅現存問題的基礎上提出了我國資源稅制下一步改革的政策建議。

資源稅；稅制改革；可持續發展

一、資源稅稅制要素設計理論分析

（一）可持續發展理論

可持續發展是指既滿足當代人的需要，又不損害后代人滿足需要的能力的發展。要實現可持續發展，需遵循以下原則：公平性原則、共同性原則、可持續性原則、和需求性原則。其中，可持續發展所追求的公平性原則不僅包括同代人間的橫向公平（代內公平）和資源分配的公平，還包括代際間的公平（代際公平）。可持續發展要求的效率不僅體現經濟的增長，還體現了生態的平衡。

（二）外部性理論

外部性是某個經濟主體對另一個經濟主體產生一種外部影響，如果這種影響使得被影響經濟主體的福利減少，那么該經濟主體的經濟行為具有負外部性，反之則具有正外部性。在資源開采過程中會對環境產生負外部性，也會對后代產生代際外部性。一方面，資源開采會造成對生態環境的破壞；另一方面，對于不可再生資源，這代人的開采會減少下代人的可開采量，造成代際間不和諧。

（三）理論指導下的稅制設計

1.征稅范圍的設計。按照可持續發展理論的要求，凡是會因為人類經濟活動而減少的不可再生資源和部分儲量己接近臨界水平、再消耗會的話對其儲量影響嚴重的資源都應該納入資源稅征稅范圍，而不應僅僅選擇部分級差收入差異較大、資源開采較普遍、易于征管的礦產品和鹽類資源。

2.計稅依據的設計。從可持續發展角度來看，資源稅的計稅依據應當使資源開采企業或個人為其開采的所有資源付出代價，而不僅僅是已銷售獲利的被開采資源。

3.稅率（單位稅額）的設計。在外部性理論上，庇古認為庇古稅的單位稅額，應該根據一項經濟活動的邊際社會成本與邊際效益相等的均衡點來確定，這時對污染排放的稅率或單位稅額就處于最佳水平，但這樣的稅率確定方法難以實現。

4.計征方式的設計。依照可持續發展理論和外部性理論完善資源稅課征，如果是以從量計征方式來計征資源稅，那么其單位稅額的確定需要結合資源的稀缺性、不可再生資源替代品的開發成本、可再生資源的再生成本和生態補償的價值等，非常繁瑣，不符合可持續發展的效率原則。

二、我國資源稅稅制現存問題

（一）征稅范圍不合理

我國現行資源稅稅制僅包括7個稅目：原油、天然氣、煤炭等。資源稅的征稅范圍不合理，沒有把人類生存最基本的物質基礎包括在內，會導致大量資源的不合理配置甚至是過度開采和浪費。

（二）計稅依據不科學

首先，從量定額征收方式中計稅依據為銷售或自用應稅產品的數量，從量定額方式下，企業已經開采出來但是還沒有銷售的資源便不必繳稅。這樣就會出現一些企業僅開采容易開采的資源，只開采質量較好的資源，在開采出來的大量資源中，只銷售利潤高效益大的資源，對于余下的資源，企業很可能采取囤積棄置的行為，從而造成極大的資源浪費。以銷售量或自用數量為計稅依據，還可能會造成企業不考慮資源儲量和回采率將大量資源遺忘在地下的情況，降低了資源的利用率。其次，從價定額征收方式中計稅依據為銷售額，這樣的計稅依據不利于體現稅收的公平原則，不利于調節級差收入。

（三）稅率（單位稅額）過低

首先，資源稅制稅率過低。稅率與資源的稀缺性、回采率、開采效率及資源的不可再生性沒有關聯不能實現促進資源合理配置和可持續利用的目的。其次，資源稅的單位稅額過低。現行資源稅中稅額最高為固體鹽，單位稅額為每噸60元，而石灰石每噸僅3元，單位稅額如此之低，造成嚴重浪費也就不足為奇。

（四）計征方式需調整

從量定額計征方式存在很多不合理性：其一，這種從量定額計征的方式切斷了價格與資源稅之間的關系，在資源性產品的價格上升時，銷售額增加而所繳納的資源稅不增加，這樣就難以充分確保國家作為資源所有者應有的利益，也減弱了資源稅的調節作用。其二，從量計征不利于保證企業之間公平競爭，因為開采企業的負稅能力與資源的市場價格有很大聯系，而從量計征不能自動調整以適應企業負稅能力的變化。

三、完善我國資源稅稅制的建議

（一）擴大征稅范圍

從可持續發展的角度和我國國情考慮，資源稅的計稅范圍應逐步擴大。從2015年起，北京市將開征地下熱水（5元/噸）、礦泉水（5元/噸）、葉臘石（10元/噸）資源稅，這是擴大資源稅征稅范圍的一個具體措施，目前，已經有許多省份開征地下水、礦泉水資源稅。

隨著我國稅收征管水平的提高，應逐步將水資源、森林、草原、土地、海洋、野生動植物納入資源稅征稅范圍。

（二）合理確定計稅依據

綜合各學者對于計稅依據的分析，筆者建議從量計征的計稅依據選用消耗的資源儲量，即按照開采應稅資源的單位或個人實際消耗的可采儲量作為計稅依據。這樣的話，一方面能夠反映資源的稀缺性，另一方面，能夠促使企業提高資源的開采率和資源的利用效率，因為對于同樣的可采儲量，如果企業生產的產品多，浪費的資源少，則其利潤就會多。

對于從價計征方式，以銷售額作為計稅依據對于開采未出售的資源不需要納稅，無法遏制資源的盲目開采和資源開采過程中的浪費以及環境污染。所以，從價計征要將銷售額與資源的開采率、回采率聯系起來綜合考慮。

（三）調整計征方式

我國的資源稅計征方式經過幾次改革后，變成了從量定額計征和從價定率計征并行的局面。從價征收與從量征收相比，具有顯著的優勢，而從量計征也有其獨特的優點，有不可取代的地方。所以筆者建議，保留從量計征的征收方式，并逐步擴大從價計征的范圍。

從價計征與從量計征在改革時應遵循以下原則：一、產品價值高、需求量大、價格長期看漲、計量單位不規范的資源采用從價定率的計征方式，如黑色金屬礦原礦；二、產品價值低、供求平衡、價格穩定、計量規范的資源仍然采用從量定額的征收方式，如其他非金屬礦原礦；三、與居民日常生活息息相關或有較大影響的資源仍然采用從量定額的征收，如鹽資源。

（四）適當提高資源稅稅率和單位稅額

目前，石油、天然氣稅率為5%，再加上現有稅收優惠政策對油氣企業的照顧，其實際征收率為3.2%-5%。石油、天然氣是經濟效益大、開采量大的資源，應提高稅率。在確定各類資源適用的稅率時，應當在充分考慮市場客觀因素的前提下，使可再生資源得稅率高于可再生資源，稀有程度大的資源高于普通資源，經濟效用大的資源高于經濟效用小的資源，對環境危害大的資源高于危害程度輕的資源。

［1］計金標.略論我國資源稅的定位及其在稅制改革中的地位［J］.稅務研究，2007年第11期.

［2］蔡紅英，胡凱，魏濤.資源稅改革-基于理論與實踐的演變邏輯［J］.稅務研究，2014年第2期.

［3］王靜.我國資源稅改革研究［D］.東北財經大學，2015.

（作者單位：中南財經政法大學）