自然資源資產離任審計淺議

□文/倪貴平 王英權

（1.福州市審計局；2.閩江學院 福建·福州）

黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）中提出：“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計，建立生態環境損害責任終身追究制”。2015年11月9日，中辦、國辦更出臺了《開展領導干部自然資源資產離任審計試點方案》，標志著審計試點工作正式在全國范圍展開。

一、自然資源資產離任審計概述

（一）特點。“自然資源資產離任審計”是為貫徹落實生態文明建設目標，有效推進自然資源資產保護，對領導干部自然資源資產管理及環境保護責任落實情況的審計。是自然資源資產審計的重要組成部分，也是領導干部經濟責任審計的重要組成部分，是一種特殊的自然資源資產審計；是直接針對領導干部自然資源資產和生態環境保護責任的一種審計；是領導干部考核方式在審計上的一種創新，其審計方式呈現多樣化，既以財政財務審計為基礎，又以績效審計為主導的，多種審計類別交叉的審計類型。

（二）必要性。自然資源資產離任審計是促進自然資源資產審計與經濟責任審計融合發展的有益方式；是揭示自然資源管理和生態保護問題的重要途徑；是明確領導干部對自然資源資產和環境保護責任的現實需要；是完善產權制度的有效措施；是促進生態文明體系建設的重要手段；是實現經濟社會可持續發展的重要保障措施。

二、自然資源資產離任審計主要內容

（一）自然資源資產政策制定及執行情況審計。（1）政策制定情況。由于各地政府的地方保護主義和績效考核制度因素，加之地區經濟社會發展的極不平衡，部分地區存在已頒布的法律法規不能得到全面有效執行的情況，因此自然資源資產離任審計可以將對地方政府出臺的各項政策法規與國家所確定的整體發展目標是否一致，是否結合本地區的特點制定符合自身自然資源資產和環境保護相適應的制度和措施作為審計的重點；（2）政策執行情況。主要檢查自然資源資產使用管理、生態環境保護等目標責任的完成和有關法律法規政策的執行情況。

（二）自然資源資產使用情況審計。（1）可持續開發利用和保護情況。包括檢查自然資源資產開發是否合法、利用是否有效和保護是否得當，并檢查有無在儲存性資源的可持續利用方面；（2）有償使用情況。包括自然資源資產開發利用資金的籌集、使用和管理情況，自然資源資產的配置情況和政府在自然資源資產配置中發揮作用的情況；（3）節約使用情況。包括地方政府是否有力地推進自然資源的節約集約利用，積極調整自然資源資產消費方式和結構分布，自然資源資產開發利用中的資金投入和產出成效等情況；（4）實物量和價值量變化情況。包括自然資源資產數量、分布及變化情況和質量現狀及變化情況等。

（三）自然資源資產管理情況審計。（1）公益性自然資源資產管理的有效性。包括公益性資產增長是否適應城市發展的需要，資產管理維護是否到位，資產的形成、退出機制是否完善，資產的核算體系是否健全等；（2）無形資產動態變化情況。包括自然資源無形資產的現狀及變化情況，收支管理是否落實到位，資產轉讓程序的合法合規性等；（3）管理體制建立健全情況。包括自然資源破壞預警機制建立、執行情況，重大自然資源資產破壞、生態環境污染事件處理情況；（4）產權界定情況。包括在對土地、水域、森林、海洋等自然資源資產進行統一確權登記時，是否形成數量明確、產權清晰、監管有效的自然資源資產產權制度等；（5）生態補償情況。包括自然資源資產補償機制的建立情況，是否建立地區間自然資源資產的橫向生態補償機制等。

三、自然資源資產離任審計重點

自然資源資產離任審計重點需要關注審計區域內的土地、水、森林、海洋、生物等自然資源資產，檢查是否節約集約利用自然資源資產，是否存在重大生態破壞和環境污染等問題。

（一）土地資源審計。檢查領導干部任職前后區域內耕地、園林、林地、草地等實物量變化情況，客觀地分析分別受人為因素和自然因素的影響程度，對人為因素造成的數量嚴重減少、質量退化、土地沙化、土壤污染、草原破壞、草原綜合植被覆蓋度和面積不合理減少等問題，應該被界定為黨政領導干部應當承擔的責任。

（二）水資源審計。檢查領導干部任職前后區域內地表水（主要指水庫、河流、湖泊）、地下水水資源量及水質等級分布變化情況，客觀地分析分別受人為因素和自然因素的影響程度，對因為人為因素而造成的水資源流量嚴重減少、水域面積嚴重縮小、水體質量嚴重下降等問題，應該被界定為黨政領導干部應當承擔的責任。

（三）森林資源審計。檢查領導干部任職前后區域內林地面積、森林覆蓋率的變化情況，客觀地分析分別受人為因素和自然因素的影響程度，對人為因素造成的林木損毀和森林面積的不合理減少、質量下降等問題，應該被界定為黨政領導干部應當承擔的責任。

（四）礦山生態環境治理審計。檢查領導干部任職前后區域內礦山生態環境變化情況，客觀地分析分別受人為因素和自然因素的影響程度，對人為因素造成礦山生態環境未得到改善、危害程度未得到減緩、污染繼續加重等問題，應該被界定為黨政領導干部應當承擔的責任。

（五）大氣污染防治審計。檢查領導干部任職前后區域內空氣質量變化情況，客觀地分析分別受人為因素和自然因素的影響程度，對人為因素造成空氣質量嚴重下降、大氣污染防治任務未完成等問題，應該被界定為黨政領導干部應當承擔的責任。

四、目前自然資源資產離任審計的局限性

（一）忽視自然資源資產離任審計的作用。很多地方政府都是把經濟發展作為頭等任務，忽視了自然資源資產價值和生態環境保護職責，沒有真正形成可持續發展的理念，形成了一味追求GDP的考核模式，導致自然資源資產在政績考核體系中權重低。

（二）自然資源資產離任審計內容還相對單一。目前自然資源資產審計的方式主要還是以財政財務收支審計為主，而對地方政府自然資源資產開發利用政策的制訂與執行，以及生態環境保護等方面的審計還相對滯后。

（三）審計人員專業素質的局限性。自然資源資產審計是一項多學科、多專業交叉融合的審計工作，除了對審計人員的會計、財務知識有高需求之外，還對審計人員的政策性、專業性水平要求極高。

（四）法律法規和規章制度不健全。由于自然資源資產法律制度不夠完善，法律法規覆蓋面仍不足，而且對自然資源資產保護立法水平較低，缺乏高位的綜合性法規法規、相應的規范準則和約束機制，生態修復、損害賠償及責任追究等制度需要建立、修改與調整，對領導干部資源環境責任過于寬泛和“軟約束”。

（五）開展審計的客觀條件欠缺。目前，我國尚未編制自然資源資產負債表，審計人員難以了解某一地域、某一時點上自然資源資產的現狀和變化情況，開展審計客觀的條件欠缺。

（六）相關理論研究和方法運用層次低。由于自然資源資產離任審計還剛剛起步，審計方法仍停留在理論層面，沒有形成系統的測算與評估、依據與標準、產出與效用等理論框架，自然資源資產的理論研究相對滯后。

五、我國有效開展自然資源資產離任審計的對策

（一）加強審計方法和理論的研究。應借鑒國外開展自然資源資產審計的經驗，完善我國自然資源資產審計理論研究。同時，注重理論研究，強化技術運用，各地審計機關也可開展相關課題研究，組織或聯合高校等相關科研機構，聯合開展審計課題研究，為領導干部自然資源資產離任審計提供理論支撐。

（二）提高相關專業人員比例。由于自然資源資產審計的專業性較強、審計內容的范圍也更廣，僅僅擁有財務會計知識的審計人員已經不能滿足當前審計工作的需要，因此各級審計機關應加強對現有審計人員專業知識的學習提高，同時適當考錄具有土地、環保、水利、海洋等專業知識背景的工作人員，以適應未來更加繁重和困難的自然資源資產審計工作。

（三）完善相關法律制度。建立高位的綜合性自然資源資產法律法規，完善相應的監督、管控和問責等規章制度，為自然資源資產離任審計提供法律依據、制度保障和行業標準。

（四）構建自然資源資產負債表。我國尚未編制自然資源資產負債表，也未形成一套成熟的制度方法。但編制自然資源資產負債表卻能夠揭示特定地域、特定時點的自然資源資產數量、分布、質量及其變化情況，可以更合理地判定地方領導干部在自然資源資產使用和保護方面的職責，促進樹立可持續發展觀。

（五）穩步推進審計試點。通過開展自然資源資產審計試點，為探索實行經常性領導干部自然資源離任審計制度提供重要的經驗和保障，進一步提高地方各級領導干部對任職區域的自然資源資產的保護、管理、使用和增值的責任意識，保障自然資源資產管理和生態環境保護重大決策部署的貫徹落實，推動相關領域改革和制度建設。

（六）建立協作工作機制。世界銀行認為環境會計報告中除了財務審計的內容可以由審計機構完成之外，其他專業性的審計更需要環境監管機構的輔助才能完成審計工作。各級審計機關在自然資源資產審計中應會同有關部門建立工作協調配合機制，完善工作制度，做到信息資源共享，為審計工作提供專業性支持和制度保障。

［1］本書編寫組.《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》輔導讀本［M］.北京：人民出版社，2013.

［2］王平波.我國領導干部自然資源資產離任審計概念探析［EB/OL］.http：//www.audit.gov.cn，2015.11.23.

［3］陳波，卜璠琦.論自然資源資產離任審計的目標與內容［J］.會計之友，2014.36.

［4］耿建新.我國自然資源資產負債表的編制與運用探討［J］.中國內部審計，2014.9.

［5］弗里曼.戰略管理：一種利益相關者的方法.第三版［M］.北京：上海譯文出版社，2006.