淺議“營改增”后建筑施工企業的財務策略

●陶莉娜

淺議“營改增”后建筑施工企業的財務策略

●陶莉娜

“營改增”對建筑施工企業的影響深遠，增值稅進項稅額的可抵扣性，將促進“營改增”企業成本的降低，減輕企業稅收負擔。但在目前的形勢下，“營改增”給建筑施工企業帶來發票管理難度加大、會計核算更加復雜等影響，如果管理不當，稅負不但不會減輕，反而有可能加重。規避稅收政策變動帶來的涉稅風險，甚至從“營改增”中獲得減稅效益，建筑施工企業可以從順應政策導向、規范發票獲取、提高企業及其人員素質等方面入手。

增值稅 施工企業 財務管理

2016年5月1日，包括建筑業在內的“營改增”全面推開，初步實現了增值稅貨物、勞務和服務行業全覆蓋，有望打通流轉稅抵扣鏈條。“營改增”對建筑施工企業的影響是深遠的，增值稅進項稅額的可抵扣性，將促進企業成本的降低，減輕企業稅收負擔。“營改增”此次全面推開，將不動產也納入了可抵扣范圍，有利于企業設備升級和擴大投資，實現可持續發展。但在目前的形勢下，施工企業按照新的增值稅稅制，如果管理不當，稅負不但不會減輕，反而有可能加重。如何規避稅收政策變動帶來的涉稅風險，甚至從“營改增”中獲得減稅效益，施工企業應高度重視。

一、“營改增”的意義及建筑業政策要點

（一）“營改增”的結構性減稅效應

“營改增”可謂是繼1994年分稅制改革之后我國最重磅的稅制改革，是結構性改革和財稅體制改革牽一發而動全身的重大舉措，具有一舉多得的政策效應。此次最后一批“營改增”四大行業，即建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，情況復雜、涉及面廣、影響大。李克強總理在今年政府工作報告中提出，包括全面實施“營改增”在內的3項措施，要在今年為企業和個人減負5000多億元。財政部部長樓繼偉表示：“每個企業情況不同，不能保證每一個企業在實行‘營改增’最后一個環節不增負，但是‘營改增’可以做到行業不增負。”也就是說“營改增”對某些納稅人是減稅、對某些納稅人就可能是增稅。

比如，上一輪增值稅改革將企業購進機器設備納入可抵扣范圍之后，此次“營改增”又將不動產納入可抵扣范圍，新增不動產所含的增值稅，可在第一年抵扣60%、第二年40%，從而處于發展期、需要大量采購設備、擴大再生產的企業稅負就有可能降低。再比如傳統建筑業，從建筑用料、用工到采購、分包、結算等環節都不規范，現場一線工程施工管理和采購行為隨意性大，發票管理不規范，增值稅專用發票難獲得而最終導致進項稅無法抵扣，使各個環節的實際情況不符合理論，就有可能造成這部分建筑業企業稅負上升。

（二）建筑施工企業的“營改增”政策要點

建筑業一般納稅人（年應征增值稅銷售額超過500萬或經申請）的增值稅率為11%，和房地產業相同，這有助于實現同一產業鏈條的直接上下游環節的稅負均衡。小規模納稅人以及一般納稅人按簡易方法計稅的征收率為3%，這與原建筑業營業稅的稅率是相同的。

一般納稅人以清包方式、為甲供工程和為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。對這三類業務允許選擇簡易計稅方式，主要考慮清包和甲供納稅人收取的主要為人工費、管理費及輔料費，建筑工程老項目的存量資產和人工成本為“營改增”前購入，這些都難以取得進項抵扣。施工企業結合主要物資采購情況、下游環節房地產納稅人抵扣需求，測算不同處理的稅負影響，如果覺得自己的進項稅抵扣較小，可能更傾于提供清包或甲供的方式，這樣就可以選擇較低的3%征收率。就現行增值稅細則所規定：“甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發包方自行采購的建筑工程。”“部分”并未明確要求占多大比例，也就是說只要是有工程發包方自行采購的任意設備、材料或動力，就能按照甲供工程選擇按簡易方法計稅。

二、“營改增”給施工企業帶來的財務影響及問題

“營改增”對企業財務管理產生的影響主要體現在稅負、發票管理和會計核算方面。

（一）“營改增”對建筑施工企業稅負的影響

“營改增”以后影響建筑施工企業稅負的核心因素是增值稅可抵扣進項稅額占總成本的比例。由于建筑施工企業人工成本較高，可抵扣難度較大，按照現行11%的稅率，較原營業稅3%的稅率提高了8%，而可抵扣因素在現階段條件下不足以抵消稅率上升帶來的稅負上升。但現行工程合同一般按照“成本+合理毛利率”的方法定價，建筑業成本和稅負的整體提升最終會通過合同報價提升傳遞到下游，從中長期看，建筑施工企業盈利水平不會因此降低。

“營改增”對建筑施工企業稅負的影響還體現在對企業所得稅的影響：一是可扣除的流轉稅減少。企業繳納的增值稅只允許銷項稅額與進項稅額之間進行抵扣，如果企業當期存在進項留抵稅額，進項留抵不允許在企業所得稅前扣除。而原營業稅允許在企業所得稅前全額扣除營業稅。二是成本費用扣除限額降低。在原營業稅下，營業稅包含在業務收入中，而“營改增”后，企業的業務收入與增值稅分開核算，這樣就降低了業務招待費、業務宣傳費等成本費用的計算扣除限額的基數，從而可能導致企業所得稅前可扣除的成本費用減少。三是購置固定資產的計稅基礎發生了變化。“營改增”后計入固定資產的原值變小，計提的累計折舊也相應減少。

（二）“營改增”對建筑施工企業發票管理的影響

增值稅與營業稅最大區別在于其上一環節的稅額可以作為進項抵扣，從而克服了重復征稅問題。增值稅的進項扣除憑證包括：增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購憑證和通用稅收繳款書。建筑施工企業主要涉及的就是增值稅專用發票。在原營業稅時期，企業只需要取得稅負發票即可，“營改增”后，對于按照一般計稅辦法繳稅的企業，不僅要從供應商那里取得發票，還要取得的是增值稅專用發票。增值稅進項稅額應抵扣而沒能抵扣，并不會在一個專門的會計科目中顯示，而是隱藏在成本中，成為企業的“隱形成本”。

而現實狀況下，施工企業取得增值稅專用發票存在一定的困難。一是建筑施工企業屬于勞動密集型產業，人工費用占成本的比例大，這部分成本如果不通過勞務公司，則由施工企業自行承擔，無法取得增值稅專用發票；如果通過勞務公司，通常勞務公司屬于小規模納稅人或者選擇簡易計稅辦法，也只能取得3%的進項。二是通常建筑施工企業分包到最后，末端分包商很多為小規模納稅人，無法開具增值稅專用發票，該部分只有拿到稅局代開的增值稅專用發票才能按3%抵扣進項稅額。三是建筑企業在施工過程中所需沙、石、土、灰等基礎建筑材料多由小規模納稅人提供，即使供應商為一般納稅人，按照稅法規定“一般納稅人銷售自產的建筑用和生產建筑材料所用的砂、土、石料可以選擇簡易征收，按照3%的征收率交稅，自行開具專用發票”，也只能取得3%的進項。而現實此類通常是無法取得發票或只能取得普通發票。四是施工企業臨時用地拆遷補償費等巨額費用不能取得增值稅專用發票。

（三）“營改增”對建筑施工企業會計核算及現金流的影響

“營改增”對建筑施工企業的會計科目和會計報表都將產生影響。

一是在營業稅下會計科目較為簡單，建筑施工企業所繳納的營業稅是按照全部的工程造價款來進行核算的，一般只用“營業稅及附加”這一個會計科目。“營改增”后，建筑施工企業則可以按照不包含增值稅的造價款進行核算，實現了價款分離，會計科目將包括多個明細，進項稅額、銷項稅額等的編錄使過程變得繁瑣，難度加大，尤其是在處理可抵扣進項稅額時可能會加大企業稅務風險。

二是資產負債表方面，固定資產在企業發展中是資產類重要組成部分，增值稅的進項和銷項稅將使其發生變化；利潤表方面，固定資產原值減少，降低企業的運營成本，而“營改增”之后“價稅分離”則使企業營業收入減少。

三是現金流方面，一方面，在營業稅下，企業的營業稅繳納跟工程進度息息相關，實行的預繳制度使企業實際繳納的稅款往往多于應繳納稅款；“營改增”后，企業可以在收到款項之后再對需要繳納的稅款進行核算，從而緩解了企業的資金流壓力。另一方面，為了更快更有效地取得可抵扣的增值稅專用發票，將使對材料進行賒賬處理的難度加大，也就是更多的資金將直接進行實際交易。

三、“營改增”后建筑施工企業的財務應對策略

企業要想真正從“營改增”中收獲政策紅利，必須積極應對新變化，改進企業財務管理模式，適應“營改增”政策。

（一）積極辦理一般納稅人認定登記，梳理舊項目

建筑施工企業應積極辦理增值稅一般納稅人資格認定登記，這是因為：首先，根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》，建筑業應稅服務銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，未超過標準的可以是小規模納稅人。建筑施工企業一般年應稅銷售額都達到了認定標準。應當辦理一般納稅人資格認定登記而未辦理的，將按照銷售額和增值稅稅率計算應納稅額，同時不得抵扣進項稅額。其次，建筑施工工程的甲方一般是增值稅一般納稅人，甲方為了自身稅負考慮，在招投時會優先考慮具有增值稅一般納稅人資格的企業。再次，建筑施工企業成為一般納稅人后，以清包方式、為甲供工程和為建筑工程老項目提供的建筑服務，也可以選擇適用簡易計稅方法計稅。為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，因此應根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》對建筑工程老項目的定義，將在手的工程包括已完工但票、款未清的進行合同梳理，梳理結算、收款、開票、稅款繳納等情況。具體采用何種計稅方法，可在總價和稅率兩者進行臨界點測算，哪種計稅方法的利潤高，就可以選擇哪種計稅方法。

（二）謹慎選擇合作伙伴，提高可抵扣進項稅額

建筑施工企業人工成本較高，在接受勞務派遣公司派遣勞務人員時，應盡量與具有一般納稅人資格的勞務派遣公司合作，并要求勞務派遣公司就其收取的全部價款和價外費用全額開具增值稅專用發票。盡量避免與個人性質的勞務隊合作。

同樣，建筑施工企業應盡可能向具有一般納稅人資格的設備租賃商尋租，但目前建筑設備租賃市場大多是個人供應商。向一般納稅人租賃設備，應要求其開具稅率為17%的增值稅專用發票；向小規模納稅人租賃設備，應要求其到稅務機關代開稅率為3%的增值稅專用發票。如果向個人租賃建筑設備，則只能取得稅務機關代開的增值稅普通發票。

沙石料供應商多為小規模納稅人或個人，極少有一般納稅人資格，即使供應商為一般納稅人，一般也會選擇簡易計算辦法，因此很難取得稅率為17%的增值稅專用發票。為了取得盡可能多的進項稅額，應盡量避免選擇個人供應商，應選擇一般納稅人或小規模納稅人的供應商，并要求其自行開具或到稅務機關代開稅率為3%的增值稅專用發票。

（三）提高人員素質，優化稅收籌劃工作

要加強財務人員的綜合能力，財務人員要實現從熟悉營業稅到增值稅的轉變，企業要加大對相關財務人員的培訓，做好“營改增”的銜接工作，不僅要組織財務人員學習理解“營改增”試點實施辦法及其配套的政策文件，聯系實際業務情況，合理設置會計科目、制定核算方法，梳理在建項目結算、發票、收款、已交稅費等情況，同時還要培訓學習增值稅發票管理、增值稅征收管理等稅收相關的法規制度等內容，并合理籌劃，降低稅負。經營部門、材料部門、項目管理人員也要進行培訓，重點培訓“營改增”引起的變化、風險、招投標及利潤測算方法等。

稅收籌劃是減輕企業稅務負擔的重要方法，建筑施工企業應重視稅收籌劃工作，在符合國家法律法規的前提下，在企業進行生產經營及投資理財活動之前，制定科學合理的稅收籌劃方案，實現稅收利益最大化。一是建筑施工企業可合理利用業務流通環節，將部分增值稅稅收負擔進行轉嫁；二是充分利用“營改增”稅收優惠政策，比如建筑施工企業一般納稅人可以選擇簡易計稅方法的三種情況，在實際操作中，需要在總價和稅率兩者進行臨界點測算，如果甲方該項目選擇一般計稅方法，經測算選擇一般計稅方法比簡易計稅方法利潤高，則可以選擇一般計稅方法，具體選擇哪種計稅方法受到甲方、甲供量、總價等多種因素影響。

（四）完善內部控制，加快企業升級

傳統建筑施工企業內部管理機制相對松散，“營改增”后將難以適應整個行業鏈條的發展。因此，建筑施工企業必須健全內部管理機制，改善以前的管理模式，不斷調整以適應新形勢的要求，尤其是資源和財務有效控制和管理。要加強對發票和資金流的管理，對增值稅策略做好整體統籌。對資金的安排和流向作出具體安排，及時收回應收賬款，控制好材料物資的資金流出，合理分配資金，從而保證進項稅額的及時抵扣。要堅持業務流、發票流、資金流“三流一致”原則。

在適應增值稅政策的同時，可以適當提高設備質量和技術水平，加大機械化作業程度，降低人工成本，人工成本難以取得可抵扣進項，而購買設備可以一次性全額抵扣，這樣既提高了企業的競爭力，又降低了稅負。

綜上所述，在“營改增”之后，建筑施工企業在財務管理方面應該積極應對新變化，結合自身發展的實際情況和市場趨勢適時進行變革，使“營改增”的稅收優惠盡可能落實到企業中，使降低稅負的目的得以實現，同時促進企業的長期發展，提高企業整體經濟效益。

（作者單位：廣東省東莞市財政局塘廈分局）

1.李建軍.2016.增值稅發票的管理技巧[J].施工企業管理，5。

2.楊倩文.2016.“營改增”：四大行業影響幾何[J].中國中小企業，5。