完善會計法律法規　提升國家治理能力

■徐玉德

?

完善會計法律法規提升國家治理能力

■徐玉德

摘要：會計法律法規是國家治理體系中的一項重要制度安排和國家治理不可缺少的有效工具。改革開放以來，我國會計法律法規建設取得一系列成就，對于推動社會主義市場經濟發展、維護市場經濟秩序體系做出了應有貢獻。但是現行會計法律法規體系已有部分不適應新常態下經濟社會發展和國家治理的現實需求。隨著我國經濟結構轉型升級和經濟全球化進程加速，亟需修訂或完善相關會計法律法規，以推進國家治理體系和治理能力現代化建設。

關鍵詞：會計法會計準則國家治理

推進國家治理體系和治理能力現代化建設是未來深化改革的重中之重。法治是治國理政的基本方式，完善的法律制度體系是推進國家治理體系和治理能力現代化的可靠保證。作為社會制度規范的形式和重要內容之一，會計法律法規均代表著一個國家或地區一定時期或發展階段的社會理性和社會的共同意志，也是國家治理體系中的一項重要制度安排和國家治理不可缺少的有效工具。新形勢下以依法治國為依托，進一步完善會計法律法規既是推動國家治理理念和治理方式轉變的重要舉措，也是國家治理體系和治理能力現代化建設的應有之義和必然選擇。

一、會計法律法規變革為國家治理奠定了堅實基礎

各個國家或地區的會計法律法規完善與否也事關其社會制度選擇和市場經濟體系的完善程度。健全的會計法律法規有助于協調規范會計行為，確保會計資料的真實性和完整性，震懾違法違規行為，維護社會經濟秩序。會計法律法規作為一定時期或階段的社會產物，集中體現了一個國家或地區現實社會經濟環境中各種觀念和思想的交織與碰撞，與一個國家或地區特有的社會文化傳統、社會經濟環境的變化緊密相關，且隨著社會經濟的發展而不斷發展和完善。從西方發達國家會計法律制度的建設歷程來看，會計法律制度的每一次重大改變或變革，總是與其社會經濟環境的變化和相關法律法規的變革相關聯，而這反過來又對各國或地區的社會經濟發展和治理能力提升起到很大推進作用。工業革命時期法、德商法典的頒布與實施，奠定了近代會計法律法規的基本體系架構并極大地影響和促進了各國工業社會的經濟發展和國家治理水平；美國二十世紀初期基于發展證券市場而大力推動會計準則的建設，在二十世紀三十年代以后的社會經濟發展和資本市場治理中發揮了重要作用，目前業已發展成為一個具有重要理論支撐和世界性影響的規范體系。

經濟越發展，會計越重要；會計越發展，社會越進步。自新中國成立以來，我國會計法律法規的每一次變革都為國家治理體系建設和治理能力提升奠定了堅實基礎。新中國成立初期，經濟凋敝，社會組織結構松散，金庫會計制度以及預決算暫行條例的制定促進了國家統一財政收支舉措的落實，推動了“一五”期間國民經濟的恢復，為當時國家集中統一治理模式的建立打下了良好的經濟基礎，助力中國走上獨立自主的發展道路。文化大革命期間，經濟和社會發展遭受重挫，會計法規建設遭到了嚴重破壞，直到1978年，國家開始致力于推動形成中國特色的社會主義制度，并以全新的視角思考國家治理體系的問題，在此背景下黨和國家的工作重點逐漸轉移到社會主義現代化建設上來，各行業的會計制度也開始陸續頒布，1985年《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）的頒布實施更是標志著我國會計工作走向了法治的軌道。到20世紀90年代末，包括會計法律、條例、準則、制度等在內的會計法律法規體系的建立和完善，更好的適應了改革開放和社會主義現代化建設的需要，有效維護了社會主義市場經濟秩序，提高了社會主義經濟效益，會計治理功能在健全的準則制度下得以充分發揮，大大提升了會計法規在國家治理中的作用。21世紀以來，國際政治經濟秩序發生了深刻變革，經濟全球化和信息化浪潮拓寬了市場的廣度和深度，要素在全球范圍內流動、多層次的資本市場亟待形成，會計的國際趨同成為了一種內在必然。近10年來我國加快了與國際財務報告準則趨同進程，適時評估并修訂現行會計準則，為企業走出去、資本引進來提供了契機和可能，夯實了經濟轉型時期國家治理的基礎。

二、推進國家治理現代化亟需完善會計法律法規體系

當前經濟全球化、新型工業化、信息化、城鎮化進程的加快催生了社會結構、社會組織形式、價值觀念等一系列深刻的變革，現有國家治理體系遭到有力沖擊，國家治理能力面臨極大挑戰。治理現代化意味著國家治理應更加科學、民主、法治，要實現從依賴政府強制性的公共權威到依托制度協調互動的變革，形成更加科學、合理、規范的制度體系是國家邁向有效治理新階段的重要保障。“天下欲治計乃至”，會計憑借其基礎化制度角色，本身就是國家治理現代化的一部分。但是當前會計法律法規體系在有效發揮會計的經濟效應以推動我國戰略轉型和可持續發展方面仍存在諸多不足，阻礙了國家治理現代化的進程。

（一）現行《會計法》等一定程度上滯后于當前我國社會經濟發展實踐

《會計法》、《注冊會計師法》等作為當前會計法律法規中層次較高的法律規范，在規范社會各經濟層次的會計行為、建立以產權為基礎的健全有序的社會經濟秩序方面發揮著重要的基礎性作用。但是法律法規建設必須與一個國家或地區特定的社會政治經濟文化環境相適應，同時考慮全球化經濟一體化進程加速的現實需要。在全球經濟一體化的大背景下，會計法律法規建設應充分考慮并緊密結合國際政治、經濟、文化、法律制度規范協調和趨同的需要與趨勢。以《會計法》為例，該法于1999年修訂出臺，在當時的社會經濟環境下，國家對各行業的管理仍帶有較重的計劃管理特色，會計的宏觀管理職能沒有完全剝離。治理的基礎是協調，在國家治理現代化和經濟全球化的新要求下，《會計法》應在推動公私部門、市場與政府的良性互動等更廣泛的領域發揮作用，如何有效協調會計的宏觀管理職能和微觀管理職能，如何在強調市場在社會資源配置中起決定作用的同時推動政府轉變職能，會計法的立法目的、適用范圍、會計工作的性質、政府會計體系的制度安排等一系列基礎會計問題都需要重新梳理和規范。而且從建設現代法治國家和法治政府的要求來看，現行相關會計法律仍不盡完善或不系統。比如：《會計法》和《注冊會計師法》、《預算法》等僅對特定領域的規范對象做出了原則性規定，但對監督的職責權限、監督范圍和內容、監督程序和步驟等并無詳細或系統性規定等；現行《會計法》在具體法律責任界定上仍存在歸責不清、對違法行為處罰力度不夠、與同級法律存在沖突等問題，民法和刑法中對財務造假缺乏明確的相關制裁措施，僅依據會計相關法律所進行的懲罰與其所造成的社會危害相比，難以形成有效威懾力。

（二）企業會計準則漸趨同但會計信息披露質量仍有待提高

會計準則是規范會計主體運行的基本條件，是會計法律制度體系的重要組成部分。自2006年準則和制度并行的局面結束后，我國已基本形成了相對成熟完備的企業會計準則體系。然而，我國作為新興經濟體，市場環境處于發育階段，多層次資本市場建設尚處于起步階段，市場深度不夠、規模較小，很多市場的活躍程度不高，還不能充分發揮價格發現功能，盡管我國對新制定或修訂的準則做了較為細致和全面的規定，在相關技術問題的解決上也嘗試與國際接軌，但由于缺乏信息獲取的土壤和條件，部分準則在執行過程中并未有效發揮其生成決策有用信息的作用，企業依據準則披露的相關信息的相關性和可靠程度難以保證，信息使用者難以依據企業披露的財務信息做出風險預判和投資決策，從而無形中限制了會計治理資源配置和風險防范功能的發揮，降低了市場配置資源的效率和市場經濟調控水平。現代化的國家治理要求從重經濟發展速度到速度質量并重，從重效率轉變為公平效率并重，會計信息披露的不充分或不公允造成的資源錯配直接導致了準則經濟后果喪失公平，阻礙了國家治理的現代化進程。此外，生態環境現已成為困擾我國經濟社會可持續發展的核心問題，也是國家治理現代化亟待解決的重要課題，當前企業會計準則框架下的報告和披露要求并未將企業承擔的重要社會責任——環境信息包含其中，會計信息作為直接反映企業經濟行為的一項公共產品，沒有發揮其應有的約束和激勵作用。

（三）政府會計準則體系建設略顯緩慢，民間非營利組織準則體系尚不規范

財政是國家治理的基礎和支柱，財政通過確定社會分配關系，對各方利益訴求做出回應，國家治理現代化就是要提高對公眾利益訴求的尊重程度，實現公共利益最大化，維護社會的公平正義。現代預算會計和政府財務會計是對國家這種“理財限政”能力最有效的評價手段。然而我國現行收付實現制的預算會計模式弊端頻現，地方政府債務危機、各級財政年底突擊花錢、預算編制不合理等由此產生的問題直接導致了政府效能的降低以及民眾與政府間信任機制的失衡，國家治理成本因此大幅提高，低效的財政治理水平直接影響了國家治理現代化的進程，嚴重阻礙了我國法治政府和服務型政府的建立。此外，作為經濟社會發展的“第三只手”——非營利組織以其特有的公共服務性在國家社會經濟管理活動中同樣發揮著重要作用，我國目前尚未建立規范民間非營利組織的準則體系，而是以《民間非營利組織會計制度》來規范其會計行為，當前該制度只針對具備法人資格的非營利組織，大批剛剛興起并不斷壯大的不具備法人資格的非營利組織當前并無會計規范可依，致使非營利組織會計核算混亂，而且非營利組織財務報告的披露內容較少、強制披露方式渠道過窄等問題也都直接影響著社會資源配置的公平性和有效性。因此，完善《民間非營利組織會計制度》，釋放第三只手在推進國家治理上的巨大潛力愈顯緊要和迫切。

（四）管理會計規范體系建設尚處于起步階段

全面推進管理會計規范體系建設，是建立現代財政制度、推進國家治理體系和治理能力現代化的重要舉措。政府、企事業單位等各類組織借助財務會計、統計等多種方法將從不同渠道獲取的信息進行加工綜合處理后，能有效服務單位的預測、決策、規劃、控制等管理活動，促進組織管理創新，提升單位整體治理能力、技術創新能力及研發投入的資金使用效率，滿足利益相關者有效決策或客觀評價單位管理層受托責任履行情況。盡管財政部2014年底下發的《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》較為全面的闡述了管理會計未來發展的指導思想、基本原則以及主要任務，但管理會計規范尚未形成完整的系統，缺乏具體可操作的適用于不同組織類型的管理會計指引體系。而且當前管理會計工具應用實踐不成熟、管理人才短缺、管理信息系統開發滯后等問題，致使各單位管理會計應用仍存在較大的完善或提升空間。

三、完善會計法律法規建設需從四個方面協調推進

（一）推進《會計法》等修訂工作，進一步提高立法的科學性和前瞻性

以全面依法治國為引領，重新梳理《會計法》、《注冊會計師法》的立法目的、適用范圍及基本概念的定義和認定標準，明確各類會計主體的核算方式，尤其要做好中國特色政府會計體系的頂層設計，理順預算會計和財務會計的關系，為以權責發生制為基礎的綜合財務報告的編制提供核算基礎和核算依據。對日漸蓬勃的小微企業以及基于互聯網形成的新型行業企業的會計人員配備、會計核算方式的選擇做出明確規定，有效規范各類會計主體的核算行為。同時梳理《會計法》、《注冊會計師法》以及《憲法》、《證券法》、《公司法》、《預算法》等在內的多層次綜合法律制度體系中的會計法律責任體系，明確法律責任主體、違法行為、相關法律責任、處罰標準，特別要對違法犯罪行為加大處罰力度，加大財務舞弊成本，追責到人，起到法律應有的威懾作用；對現存與其它法律出現沖突的法條，重新規范或統一執法標準，嚴格執法行為，有效指導會計實踐。健全會計監督體系，在會計法中明確細化對會計工作進行監管的政府部門并明確其監管權責，完善會計監管和會計執法檢查的相關政策措施，建立注冊會計師的考核評價機制，配套政府會計核算體系建立相應的審計和內部控制規范，強化非營利組織會計信息披露要求，推動形成社會監督、政府監督、單位內部監督三位一體的動態監督體系。

（二）持續推進趨同并建立聯動監管機制，切實提高會計信息披露質量

會計準則通過發揮其政策導向作用影響微觀企業的經濟行為，企業生成的會計信息又通過引導資本流動和信息使用者的投融資決策，促進市場資源有效配置。未來企業會計準則的改革應以提升會計信息披露質量為根本，一方面要在與國際會計準則持續趨同的過程中不斷提升我國在會計準則制定上的話語權，繼續密切跟蹤國際會計準則理事會正積極推進的概念框架、披露動議，以及金融工具、保險合同、同一控制下企業合并等多項準則的最新動態，做好意見反饋工作；對于正式發布的國際準則項目做好相關調研和測試工作，通過資本市場、監管部門、會計師事務所等多種渠道，開展實地調研，廣泛搜集各方意見，對我國非活躍市場環境下準則的訂立、實務操作及信息披露問題進行系統研究，適時啟動我國相關準則的修訂完善工作，提升會計信息的相關性和可靠性，從制度和程序上減少企業信息生成和披露的隨意性或主觀性，真正發揮準則對國民經濟市場化、規范化和法制化的促進作用。另一方面，應不斷完善會計準則執行的相關配套措施，加強與各級監管部門的溝通，形成政府會計監管、中介機構、社會監督、行業自律相互配合的監管機制，對企業會計信息披露質量進行長效跟蹤、分析和評價，并與準則制定機構的反饋機制實現對接，及時了解企業會計準則執行中出現的新情況、新問題，研究制定準則解釋文件或相關辦法，通過聯動的監管體系和會計信息披露評價體系的建立促進準則有效執行，確保信息披露質量。同時，準則制定機構還應積極推動壞境會計的研究及相關準則制度的頒布，探索包括污染成本核算、資源付費、生態補償、自然資源資產負債表的編制以及企業社會責任信息的核算和披露標準，充分發揮好會計的價值導向和經濟治理作用。

（三）加快政府會計準則體系建設，進一步完善非營利組織會計法規體系

2015年政府會計準則基本準則的發布，標志著我國將結束對財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計分別規范、分頭管理的局面，同時確立了收付實現制的預算會計和權責發生制的財務會計“雙軌并行”的政府會計核算體系。在當前建立現代財政制度、深化財稅體制改革的背景下，我國亟需加快制定一套科學規范的政府會計準則體系，建立權責發生制的政府綜合財務報告，為健全風險預警機制，提高政府績效鑄就制度基石。在制定具體準則時，應充分考慮預算會計與財務會計的銜接，在“各司其職”對所有經濟業務進行歸類反映的前提下，建立起預算報告與財務報告的鉤稽關系和核對體系，率先制定存貨、投資、固定資產、無形資產等資產準則和相關負債準則，做好第一張資產負債表并做好模擬測試等工作，摸清家底，科學核算地方政府債務，進而循序推進收入、費用等準則的制定，逐步完善政府會計準則體系。同時發揮政府會計準則委員會作用，加強與部內外相關單位溝通與協調，推進準則制度建設和權責發生制政府綜合財務報告制度改革，完善政府內部控制體系及政府財務報告審計機制以保障新型政府會計體系的順利轉型和運行順暢。對于民間非營利組織會計體系則應從健全內部控制制度、加強民政部門和財政部門雙重監管的外部監督體系建設以及完善會計核算方法、擴大規范主體范圍等方面做出更詳細明晰的規定，出臺相關指引，改善當前民間非營利組織會計信息失真、信息披露不足的現狀，通過提升非營利組織的社會公信力，充分發揮非營利組織的活力，使其成為推動政府轉型和國家治理現代化的重要力量。

（四）全面推進管理會計制度建設，提升單位治理水平

結合我國管理會計發展現狀，現階段應在完善管理會計理論框架的基礎上，盡快出臺行政機關、企事業單位及非營利組織管理會計的基本指引和應用指引，并配合案例實例總結提煉管理會計實踐經驗，指導單位管理會計實踐應用，初步確立起具有中國特色的管理會計制度體系，形成以管理會計基本指引為統領、以管理會計應用指引為具體指導、以管理會計案例示范為補充的管理會計指引體系。同時加快以人為中心的管理會計人才培養體系建設，推動以信息化為中心的管理會計信息系統建設，實現財務會計收集、處理、提供信息等核算系統與管理會計的預測決策、規劃控制及分析考評等的有機融合，適時對整個價值鏈系統的物流、資金流及其引起的價值信息進行綜合對比分析和評價，提升單位預算績效管理、決算分析和考核評價工作水平，確保管理會計工具方法在單位中的應用效果，提高單位管理效能，增強單位核心競爭力和價值創造力，促進經濟結構轉型升級，助推國家治理體系和治理能力現代化。

參考文獻：

［1］徐玉德，宋帥.以國家治理引領會計法律法規建設〔J〕.財務與會計，2016（5）.

［2］邊靜如，毛成銀.《會計法》存在的問題及修訂建議〔J〕.財會月刊，2015（4）.

◇作者信息：中國財政科學研究院

◇責任編輯：張力恒

◇責任校對：張力恒

中圖分類號：F235.99

文獻標識碼：A

文章編號：1004-6070（2016）03-0024-04