發達國家國家資產負債表的編制差異分析

王富蘭

摘要：中共中央十八屆三中全會《關于全面深化改革若干重大問題的決定》指出，“加快國家統一的經濟核算制度，編制全國和地方資產負債表”。編制國家資產負債表是了解國家財務狀況和資產負債結構的需要，對國家優化資源配置、制定宏觀經濟政策、防范危機具有重要意義。本文就美國等幾個發達國家的國家資產負債表編制進行了分析，并分析了它們之間的差異及目前編制存在的問題。

關鍵詞：國家資產負債表 編制 差異

一、國家資產負債表的含義與意義

（一）國家資產負債表的含義

國家資產負債表是指包括了政府、居民、非金融機構、金融機構等所有經濟部門在內的資產負債信息。它反映了整個國民經濟在某一特定時點上的資產和負債的總量規模、結構、國民財富及總體經濟實力的狀況。

（二）編制國家資產負債表的意義

中共中央十八屆三中全會《關于全面深化改革若干重大問題的決定》指出，“加快國家統一的經濟核算制度，編制全國和地方資產負債表”。資產負債表是反映會計主體在某一時點財務狀況的報表。編制國家資產負債表是了解國家財務狀況和資產負債結構的需要，對國家優化資源配置、制定宏觀經濟政策、防范危機具有重要意義。

1.編制資產負債表有利于政府摸清“家底”。資產負債表中包括資產、負債和所有者權益（凈資產）三大要素，反映了國家資產和負債的存量。資產負債表對資產負債進行了細化，如資產分為金融資產和非金融資產，非金融資產又細分為固定資產、存貨等各種資產，這充分反映了政府資產的結構及資產的戰略價值，摸清了政府的“家底”，有利于政府合理配置資源和做出正確的財政決策。

2.有利于合理安排債務規模與結構，防范債務風險。近幾年來，地方政府舉債規模急劇擴大，有些地方政府甚至盲目舉債。編制政府資產負債表可以了解政府資產的存量及資產的變現能力，根據資產的存量合理確定舉債規模，根據資產的變現能力合理安排負債的結構、短期負債與長期負債的結構、不同方式融資的結構。因此，編制政府資產負債表有利于加強對債務的規范管理，防范債務風險。

3.評估經濟危機發生的可能性。艾倫等曾利用資產負債表研究一個國家發生金融危機的可能性，他認為國家資產負債表的惡化是亞洲金融危機爆發的根本原因。日本經濟學家辜朝明提出資產負債表衰退的概念，他認為，經濟衰退使企業部門資產大幅度縮水，負債嚴重超過資產。在這種情況下，企業會把經營目標從“利潤最大化”轉為“負債最小化”，并停止借貸。借貸方的不足造成了信貸緊縮、流動性停滯等問題，最終引發經濟危機。還有學者研究認為。金融危機爆發的條件是國家的資產負債結構不穩定且受到足夠大的沖擊，導致債務結構惡化。由此可見，編制政府資產負債表可以評估經濟危機發生的可能性。

4.提高政府財務信息的透明度，加大對政府的監督。政府資產負債表是政府財務信息公開的重要內容，政府資產負債表的公開可以加大對政府的監督。一是審計部門的監督，對外公開的資產負債表是經過審計機構審計后對外公開的；二是社會公眾的監督，通過加大對政府的監督可以督促政府有效履行其職責，提高政府的運行效率。

二、主要發達國家資產負債表的編制

本文主要分析了美國、澳大利亞、加拿大、英國等發達國家國家資產負債表的編制。

（一）美國國家資產負債表的編制

美國國家資產負債表的編制主要從資產負債項目的分類、部門的分類及難點問題進行闡述。

1.資產負債項目的分類。根據Goldsmith的《美國國家資產負債表研究》，國家資產負債表中的資產負債應包括所有能用貨幣計價的有市場價值的資產和負債，并且要求所有經濟主體都遵循國民會計原則的標準來選擇和定價資產負債項目。美國的國家資產負債表由四大項目組成：有形資產、金融資產、負債和權益。有形資產又細分為土地和可再生資產，金融資產細分為存款、保險和養老金儲備、債券、貸款等，負債細分為存款、保險和養老金儲備、債權等，權益細分非公司企業的股份、公司股票等。

2.部門的分類。美國在編制資產負債表時，把整個國家劃分成7個部門：非農業家庭部門、非農非公司化的企業部門、農業部門、非金融的公司部門、金融機構、聯邦政府、州和地方政府。

3.具有爭議資產負債項目的處理。具有爭議的資產負債主要包括森林資源、收藏品、國家文物古跡、地下資源、非基金式養老保險人力資本等，這些資源最大的特點是難以估價，采用不同的估價方法對資產負債表的影響會很大。所以，對于這些資源目前美國還沒有納入資產負債表內。

（二）澳大利亞國家資產負債表的編制

1.資產負債項目的劃分。澳大利亞的資產負債表由下列項目組成：非金融資產、對外金融資產、對外負債、凈資產、備忘項目。非金融資產又分為生產資產和非生產資產；對外金融資產分為貨幣黃金和特別提款權、貨幣和存款等；對外負債分為貨幣黃金和特別提款權、貨幣和存款等；備忘項目是那些雖然未被列為資產但對機構部門具有重要意義的項目，例如耐用消費品、直接投資、接受國外投資等。

2.部門的分類。澳大利亞的國家資產負債表是由統計局編制的，其由總表和子表組成，總表反映經濟整體的資產負債狀況，子表反映國內各部門資產負債狀況。澳大利亞統計局把國內的機構單位分為金融部門、非金融部門、政府和居民四類。

3.資產負債項目的計量。理想情況下，澳大利亞以市場價格計量資產，在缺乏市場價格時，根據資產屬性不同，采用不同的估值方法。在編制資產負債表時，除了用現價計算資產負債，從2001年起澳大利亞統計局開始發布不變價格計算的資產負債表。

4.自然資源和環境資產的核算。澳大利亞自然資源豐富，所以澳大利亞對資源和環境資產的核算是比較先進的，其對資源環境資產的估值技術處于世界先進水平，例如：對種植林木采用保險價值估計其市場價值，按樹齡計算林木的保險價值；采用凈現值法估計地下資產的價值，采用NPV法對自然生長林木進行估值。

除了在資產負債表中估計自然資源的價值，還通過各種方法對自然資源進行盡可能詳細和客觀的統計，表現在統計方式和統計內容兩方面。統計方式包括貨幣計量方式和實物計量方式。統計內容包括自然資源和環境資產的存量統計、自然資源和環境資產的損耗估計。自然資源和環境資產的存量統計包括居民部門對水、能源的使用和保護情況、各行業的環境管理情況、水和空氣的情況等，并進行了環境核算，對一些重要資源單獨建立統計賬戶，如水賬戶、土地賬戶、森林賬戶等。自然資源和環境資產的損耗估計是計算經濟活動造成的環境破壞及環境資產的長期可持續性問題，如地下資產損耗、土地損耗、森林損耗等。

（三） 加拿大國家資產負債表的編制

1.資產負債項目的劃分。加拿大國家資產負債表的核心是資產、負債的核算及財富和凈值的概念，分為非金融資產、金融資產、負債和凈值。非金融資產包括居民建筑物、非居民建筑物、消費類耐用品土地等；金融資產包括官方儲備、加拿大流通貨幣及存款、消費者信用等。

2.部門的分類。加拿大國家資產負債表可以分為一系列部門的資產負債表，包括經濟部門的、公司部門的和政府部門的，經濟部門的又細分為個人及非公司制企業、公司、政府、非居民等；公司部門細分為若干子部門；政府部門的由30個不同的部門組成。加拿大對各部門的資產負債表編制每季度的和年度的。

3.資產和負債項目的計量。從2004年開始，加拿大統計局公布的國家資產負債表既包括賬面價值信息又包括市場價值信息。

4.環境和資源會計系統。為妥善解決環境和發展問題，加拿大政府制定了“加拿大綠色計劃”，并開發了加拿大環境和資源會計核算系統，該系統由三個主要部分組成：自然資源存量賬戶、礦產和能源流量賬戶和環境保護支出賬戶。自然資源存量賬戶用于記錄自然資源存量的數量及其變化，采用實物計量和貨幣計量。自然資源存量賬戶包括三個子賬戶：地下資源子賬戶、木材子賬戶和土地子賬戶，對于地下資產和木材資產是1997年進行估值并納入國家資產負債表中。礦產和能源流量賬戶記錄礦產和能源的年度流量的細節，礦產和資源流量賬戶的發展和完善需要解決溫室氣體排放、能源、水源和海底資源等的核算問題，海底資源1967年納入計量，水源及溫室氣體1981年納入計量。環境保護支出賬戶核算為保護環境和改善人類與環境的關系所發生的支出，主要由三部分組成：家庭對環境保護的支出、政府目前在環境保護方面的資本支出以及政府間或部門間有關環境保護方面用途的政府轉移支付支出，企業在環境保護方面扶持的資本支出以及運行成本支出。環境保護支出核算的難點在于多目的支出項目的計量，目前加拿大對環境保護支出的計量主要通過商業調查的方法來確定。

（四） 英國國家資產負債表的編制

1.資產負債項目的分類。英國國家資產負債表把資產分為非金融資產和金融資產，非金融資產分為生產資產和非生產資產，生產資產又細分為固定資產、存貨、貴重物品等；非生產資產包括有形資產和無形資產，有形資產如土地、水資源、地下資源等，無形資產如專利技術、商譽等。金融資產如貨幣黃金、特別提款權、通貨等。負債包括債券、貸款等。

2.部門的分類。英國統計局將整個經濟分為七個部門：居民部門、工業和商業公司部門、貨幣部門、其他金融機構、公共公司、地方當局和中央政府。除了國家和七個部門的資產負債表外，英國還對石油和天然氣的自然資源、大氣排放和油氣儲備、能源消費資源環境編制表格進行報告。

3.爭議項目的處理。爭議項目是指難以估值的資源，對于這些資源英國進行了相關處理。軍事耐用品和消費品沒有在報告中列示，采用在資產負債表中補充說明；大氣排放、溫室氣體、油氣儲備和能源消費采用表格報告；有歷史意義的建筑物根據其現存使用價值進行估計，由于其不可靠，所以并沒有在資產負債表中列示；氣候和人力資本沒有在資產負債表中列示。

三、發達國家資產負債表編制的差異分析

（一）資產負債項目的分類及內容不同

由于各國家采用的編制標準不同，所以對資產負債項目的分類不同，賬戶設置標準不同，對每一類中具體包括的項目和內容也不完全相同。這體現了不同國家的認識和信息需要不同。

（二）會計主體的確定不同

在編制國家資產負債表時，首先將整個經濟進行分類，分別編制各部門的資產負債表，然后再編制國家的資產負債表。實際上，對各部門的劃分就是對會計主體的確定，國家資產負債表的會計主體是國家，各部門資產負債表的會計主體是各部門。

（三）各國家資產負債表的特點不同

各國家資產負債表的特點不同主要表現在以下方面：

1.資產負債表中包括的具體內容不同。資產負債表包括的具體內容不同主要由兩方面原因造成：一是各國家擁有的資產不相同；二是由于估值技術的發展不同造成的，對于難以估值的資源，如地下資源、海洋資源、人力資本等難以估值的，由于各國家估值技術的發展不同，所以估值技術發達的國家就將該資源納入了資產負債表，估值技術不發達的則沒有。

2.資產負債的計量方法不同。不同國家對相同資源的估值方法不同，采用的計量屬性也不同，如大部分國家提供的是資產負債表的賬面價值信息，加拿大則提供了賬面價值信息和市場價值信息。

3.國家資產負債表體現了國家的特色。從國家資產負債表中也體現了各國家的特色，如澳大利亞和加拿大的環境和資源會計核算較為成熟，這與他們的國家特色息息相關，澳大利亞和加拿大自然資源豐富，資產負債表是反映國家的財務狀況的，所以促進了國家環境和資源會計的發展。

四、 總結

關于國家資產負債表的編制，各國都處在探索發展中，大部分國家還沒有發布過國家資產負債表。目前各國在編制國家資產負債表時存在的問題主要表現為三個方面：一是對資產負債的分類不同，致使各國之間的資產負債表缺乏可比性；二是資產負債的計量，比較不同年份的資產負債水平應采用不變價格，但目前很少有國家做到這一點；三是難以估值資源的處理，由于每個國家對該資源的估值技術發展不同，其納入資產負債表的程度也不同。

參考文獻：

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