COSO新框架下的科學事業(yè)單位經費管理內控建設研究

郝斯佳 陸 崴

COSO新框架下的科學事業(yè)單位經費管理內控建設研究

郝斯佳 陸 崴

隨著國家科技體制改革的持續(xù)深入，科學事業(yè)單位的經費管理問題日益凸顯，內部控制現狀未盡如人意。本文以COSO內部控制框架五要素為基礎，結合科學事業(yè)單位經費管理的現狀，探索構建經費管理內部控制體系的具體內容，以期為實際工作提供參考。

COSO框架經費管理內部控制

一、引言

為增強國家科技實力，促進科技與經濟的緊密結合，提升國家綜合競爭力，2012年中共中央國務院出臺《關于深化科技體制改革加快國家創(chuàng)新體系建設的意見》（中發(fā)〔2012〕6號），對我國全面深化科技體制改革和財政體制改革進行部署。近年來，我國財政科技投入快速增長，科研項目和資金管理不斷改進，陸續(xù)出臺《國務院關于改進加強中央財政科研項目和資金管理的若干意見》（國發(fā)〔2014〕11號）、《關于深化中央財政科技計劃（專項、基金等）管理改革的方案》（國發(fā)〔2014〕64號）等相關配套政策，以加快實施科技創(chuàng)新驅動發(fā)展戰(zhàn)略。

科學事業(yè)單位作為我國科技發(fā)展的中堅力量，既是引領科研事業(yè)發(fā)展的先鋒隊，又是國家科技體制改革政策落實的執(zhí)行主體。大量科研經費的投入為科技事業(yè)發(fā)展提供了有力支撐，但頻繁曝出的科研經費違法違規(guī)等腐敗事件卻讓人觸目驚心，科研經費投入產出的效益效果也成為外部監(jiān)督機構與社會公眾關注的焦點。與朝氣蓬勃日新月異的科研事業(yè)相比，科學事業(yè)單位的內部控制建設也必須緊跟時代發(fā)展步伐，為科研經費的高效使用保駕護航。

二、科學事業(yè)單位經費管理內部控制現狀

科學事業(yè)單位產生于特定的歷史時代，是我國特有的非企業(yè)類組織。政府通過直接投資沿襲了管理職能，使得科學事業(yè)單位既要遵循政府的管理體制，又要從事市場經營活動。因此科學事業(yè)單位資金來源渠道多、類型廣，在經費管理上還存在實際困難。

（一）經費管理存在的問題

我國科學事業(yè)單位一般屬于財政差額撥款事業(yè)單位，經費來源主要包括財政撥款、縱向項目、橫向項目和其他收入，財政撥款和縱向項目按照經費類型執(zhí)行國家相關管理辦法；橫向項目和其他收入屬于單位經營活動，由單位自行擬定管理辦法。

1、縱向項目經費使用評價標準不科學。對于縱向經費使用情況的評價標準多是依據預算執(zhí)行完成情況，結余資金少則說明項目完成得好，而沒有進行經費使用的成本效益分析和相關性審查。為完成預算執(zhí)行進度要求，出現不按合同規(guī)定提前支付經費、用縱向項目經費開支橫向項目費用、購買昂貴或不需要的用品或材料等現象，這種機械似的評價方式，不僅沒有起到經費管理應有的效果，還造成了科研經費的浪費和低效使用。

2、橫向項目經費管理不規(guī)范。橫向項目是單位參與市場競爭取得的經營性收入，一般采用粗放式的管理方式，項目負責人具有使用和支配橫向經費的權利。這樣的管理方式，有利于調動科研人員的積極性，彌補縱向項目人員經費不足的問題。但是目前科學事業(yè)單位對橫向經費管理過于寬松，出現橫向項目合同簽訂隨意、項目經費預算不明確、項目成果驗收評審機制不健全、逾期不辦理結題等情況，為滿足個人短期利益而損失單位整體長遠利益。

3、財務管理與科研項目管理脫節(jié)。科研項目管理主要包括申報、確立、實施和驗收等環(huán)節(jié)，應由科研管理部門組織并統(tǒng)籌管理。但在實際工作中，項目確立后，科研經費管理交由財務部門負責，而財務人員對項目的進展信息缺乏了解，出現項目執(zhí)行情況與經費開支情況嚴重不符的問題，等到項目驗收結題時，再要求財務部門進行調賬處理，甚至出現縱向項目與橫向項目之間任意調整的情況，造成經費管理混亂。

（二）內部控制建設存在的問題

有效的內部控制是改善科研經費管理的重要措施，但目前科學事業(yè)單位經費管理內部控制并沒有充分發(fā)揮其在合理保證經濟活動真實合法、資產使用安全有效、財務信息完整合規(guī)、防范舞弊和腐敗等方面的作用，影響科學事業(yè)單位內部控制建設的主要問題包括內在動因、管理意識和治理結構等。

1、內部控制建設的內在動因不足。企業(yè)目標是為了實現利益最大化，所以企業(yè)會自覺建立內部控制體系并以最低的實施成本達到最好的效果。與企業(yè)自發(fā)建立的內部控制相比，科學事業(yè)單位是以提供公共服務為主要目標，追求非營利的公益性，所以欠缺內部控制建設的內生動力；此外，科學事業(yè)單位屬性及公共資金的特點，單位發(fā)展方向和重點往往是由政府職能規(guī)劃而不是單位本身決定，所以科學事業(yè)單位缺乏內部控制設計和實施的主觀能動性和積極性。

2、風險管理意識淡薄。隨著技術革新和市場經濟的快速發(fā)展，組織面臨的內外經營風險不斷提高，所以，建立以風險為導向的內部控制是防范組織風險事件發(fā)生的長效機制。目前科學事業(yè)單位風險管理意識淡薄，沒有從單位整體的高度把握內部控制建設，對內部控制的認識還停留在建章立制的層面，忽視了內部控制是一個環(huán)環(huán)相扣的動態(tài)機制，嚴重影響內部控制的實施效果。

3、治理結構制約了內控作用的發(fā)揮。科學事業(yè)單位實行領導班子集體決策機制，采用集體研究、專家論證、技術咨詢等議事形式，發(fā)揮權利制衡作用，但該治理結構，缺乏追究問責機制，可能出現集體決策集體負責，最終無人負責的結果。在經費管理方面，審批流程復雜，不僅影響辦事效率，還出現互相推諉的情況，比如一筆出國費用的報銷，經辦人提交申請后，需要經過項目負責人—部門負責人—科研管理部門—人事部門—國際合作部門—財務部門—業(yè)務部門主管領導—總會計師—財務主管領導—單位一把手審批，看似審批嚴格，實則無人把關，只有內部控制形式，沒有發(fā)揮內部控制的實質作用。

三、基于COSO框架構建科學事業(yè)單位經費管理內部控制的可行性分析

2014年財政部頒布并執(zhí)行《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范》，在此基礎上，針對科學事業(yè)單位經費管理現有內部控制現狀，借鑒國際先進理論成果，建設適合單位實際情況的內部控制體系，既是滿足單位內部科研經費管理的需要，也是貫徹落實科技體制改革的重要措施。

COSO委員會于2013年推出新《內部控制整合框架》，認為內部控制是受企業(yè)董事會、管理層和其他人員影響，為經營的效率效果、財務報告的可靠性、相關法規(guī)的遵循性等目標的實現而提供合理保證的過程。因此，內部控制是一個全體人員共同參與的動態(tài)過程，每一個人都對內部控制負有不同的責任，基于風險導向，為實現組織目標而采取必要的控制措施。

（一）內部控制是一個動態(tài)的過程

內部控制滲透于單位各項活動中，存在于日常管理的各個業(yè)務里，它不是一個系統(tǒng)或程序，而是一個發(fā)現問題、解決問題到發(fā)現新問題、解決新問題的循環(huán)往復的過程，以促使單位達到預期的效果。針對科學事業(yè)單位經費使用不規(guī)范的問題，可實現全過程持續(xù)有效的控制和監(jiān)督。

（二）內部控制的執(zhí)行主體是單位各個層級的全體人員和所有部門

內部控制貫穿于單位的每個層面，單位中每個人的行為都會影響單位目標的實現程度，只有在大多數人理解內部控制的重要性并參與其中，內部控制過程才會是有效的。因此，COSO內部控制全員參與的觀念，可解決科學事業(yè)單位內部控制建設內生動力不足以及權責不明晰等問題，只有所有人員明確自己的責任和權限，才會主動地維護及改善單位的內部控制。

（三）內部控制強調風險意識

風險導向的內部控制不僅拓展了內部控制的涵義，還改進了內部控制的方法和手段，使內部控制更具針對性、層次性和適用性。對識別出來風險的可能性、損失額、發(fā)生頻率等性質進行鑒別，有的放矢地制定風險應對策略、提出控制活動方案，切實提高業(yè)務流程的效率。只有內部控制中的責任主體都樹立良好的風險意識，才能使內部控制更加有效。

四、COSO新框架在經費管理內部控制建設的具體應用

根據2015年出臺的《中華人民共和國預算法》，科學事業(yè)單位實行全口徑預算管理，包括財政撥款和創(chuàng)收資金，因此科學事業(yè)單位經費管理以“預算管理”為各項經濟業(yè)務的出發(fā)點和落腳點。COSO內部控制新框架繼承了控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督活動五要素，在此基礎上提出了17個基本原則以及重點關注要素，從而使得對內部控制體系更具操作性。本文以COSO內部控制五要素為基本框架，基于風險導向原則，以預算管理為基礎，構建科學事業(yè)單位經費管理內部控制體系的具體內容。

（一）控制環(huán)境建設

控制環(huán)境是科學事業(yè)單位經費管理內部控制的基礎。根據COSO框架的原則和關注點，控制環(huán)境包括管理理念、單位文化、組織結構、決策機制、崗位設置和人力資源等。

1、管理理念和單位文化。科學事業(yè)單位領導層應建立風險意識，重視內部控制建設；樹立誠實守信的道德風尚，培育健康向上的價值觀和社會責任感，單位文化獲得員工認可并自覺遵守；具有長期科研發(fā)展規(guī)劃和短期目標，并制定具體措施和方案；建立完善的科研考核機制，關注科研經費的使用效益。

2、組織結構和決策機制。建立完整的科研管理流程，明確各職能部門的權責分配，充分發(fā)揮科研、財務、內部審計、資產等部門在內部控制中的作用；確立重大事項的集體決策機制，并建立個人追究問責機制。

3、關鍵崗位設置。經費管理內部控制應包括預算管理、會計核算管理、采購管理、資產管理、合同管理等經濟業(yè)務活動的關鍵崗位；明確崗位職責及分工，確保不相容崗位相互分離和相互監(jiān)督；實行關鍵崗位工作人員定期輪崗制度。

4、人力資源管理。具有清晰的人力資源政策，嚴格執(zhí)行聘用、培訓、辭退與辭職；建立綜合績效考核評價機制和獎懲措施，結合縱向項目研究成果和橫向項目創(chuàng)收能力，即保證科研人員的經濟收益又充分調動和激發(fā)科研人員從事基礎研究的積極性。

(二)風險評估建設

風險評估要求科學事業(yè)單位應及時識別與分析影響經費管理目標實現的相關風險，科學合理地制定風險應對政策。經費管理流程主要包括申報、評審、立項、執(zhí)行、驗收、成果管理等環(huán)節(jié)，在控制環(huán)境基礎上，需把握經費管理流程各個環(huán)節(jié)產生的風險點。

1、申報評審需關注的風險點。項目經費預算編報是否合理、測算依據是否充分、列支內容是否與項目相關，委托業(yè)務費有無詳細經費測算過程；固定資產采購預算有無考慮單位實有資產配置情況，是否出現重復采購或類似資產過多情況；政府采購預算編報是否隨意性較大；項目申報與科研管理部門、財務部門、資產管理部門等是否充分溝通，并通過單位內部評審程序等。

2、立項執(zhí)行需關注的風險點。按照預算批復執(zhí)行，是否存在無預算或超預算支出，支出范圍是否符合要求，審批權限和程序設置是否合理；會計核算是否規(guī)范、準確，相關票據是否真實、合法；政府采購程序是否執(zhí)行完整；購置的固定資產是否及時辦理入賬；簽訂合同的經濟活動是否按合同條款執(zhí)行等。

3、驗收管理需關注的風險點。科研成果驗收和財務驗收是否及時完成，決算編報是否真實完整；項目結轉結余資金或后續(xù)支出相關規(guī)定是否明確；項目考核機制是否科學合理等。

（三）控制活動建設

控制活動是針對風險評估結果，有利于風險應對策略得到正確執(zhí)行，采取的一系列控制制度和程序。通過對經費管理流程進行風險評估，找出關鍵控制點，進而建立和開展有效的控制活動。根據風險評估結果，經費管理業(yè)務層級的關鍵控制點主要包括預算控制、收支控制、資產控制、采購控制、合同控制等。

1、預算控制。科學事業(yè)單位應該以預算管理為核心，通過預算控制把所有的業(yè)務銜接起來。經費預算編制包括單位整體機構運行的預算安排和單個科研項目的預算編制，組織單位領導、各科研領域專家、財務部門、科研管理部門、人事部門等對預算編制的合理性和科學性進行評審把關；在執(zhí)行階段，根據批復的預算安排各項收支，建立預算執(zhí)行動態(tài)監(jiān)控機制，及時發(fā)現并改進執(zhí)行中存在的問題，提高預算執(zhí)行有效性，降低事后檢查的風險；在結題驗收階段，加強預算績效管理和結余資金管理，重視決算結果運用，促進預決算的相互反映和持續(xù)改善。

2、收支控制。規(guī)范會計核算，根據經費類型及時準確確認各項收入和支出；建立健全票據和印章管理措施；科學合理設置申報審批環(huán)節(jié)，簡化審批流程，明確不同業(yè)務審批人的權限和職責；科研管理部門和財務部門建立科研協(xié)作經費劃撥的控制；定期清理應付和應收款項，及時發(fā)現有無逾期未償還債務和應收未收回款項情況等。

3、資產控制。規(guī)范資產購置、登記、使用、專人保管等管理制度；建立資產管理信息系統(tǒng)，實現科研儀器的資源共享，避免重復購置，提高科研經費使用效率；定期進行資產清查，保證賬實相符；核查固定資產使用和閑置情況，對科研經費購置固定資產的使用效益進行評價等。

4、采購控制。2015年國務院正式頒布并實施的《中華人民共和國政府采購法實施條例》，明確政府采購范圍為納入預算管理的資金，因此科學事業(yè)單位的全部經費都應執(zhí)行政府采購，屬于政府采購品目的貨物或服務，應采用批量或集中采購形式，執(zhí)行政府采購程序；規(guī)范開展公正招投標工作，防止化整為零行為的發(fā)生；按照預算和計劃組織采購業(yè)務，執(zhí)行驗收程序，做好采購業(yè)務相關歸案工作等。

5、合同控制。明確合同訂立條件，規(guī)范審批流程和權限，對影響重大或專業(yè)性較強的合同，會同財務、法律及相關領域專家共同參與合同訂立；加強對合同履行情況的有效監(jiān)控，實現合同控制與預算控制、收支控制相結合的聯(lián)通協(xié)調機制；建立合同補充、變更、解除、糾紛處理等管理機制，及時采取措施應對突發(fā)狀況；做好合同檔案管理及保密工作等。

（四）信息與溝通建設

信息與溝通是其他四要素的橋梁，科學事業(yè)單位應保證經費管理相關信息在收集、處理和傳遞過程中渠道的暢通，實現內部控制的有效運行。經費管理信息與溝通建設包括科學事業(yè)單位的信息系統(tǒng)建設和溝通機制建設。

1、信息系統(tǒng)建設。隨著信息技術的發(fā)展，現代化的信息系統(tǒng)不僅提高了單位的工作效率，也改變了單位的管理方式和方法。信息系統(tǒng)建設將內控機理、業(yè)務流程和監(jiān)督檢查等工作以信息化形式實現，通過系統(tǒng)化和標準化，排除人為因素的干擾，保證內部控制的實施效果。把經費管理信息系統(tǒng)建設為一個“大系統(tǒng)”，實現單位內部科研管理、財務管理、人事管理等相關信息的資源共享，系統(tǒng)權限設置得當，便于操作和使用，數據實時傳遞和更新，有效保證信息質量。

2、溝通機制建設，包括外部溝通和內部溝通。外部溝通主要是根據主管部門和監(jiān)管部門的要求，真實完整披露單位社會職能的履約情況，增強外部信息使用者對經費使用管理情況的可理解性；內部溝通主要是確保信息在單位組織層級與業(yè)務層級之間順暢溝通，以便每個人能夠履行好自身職責，并建立有效的沖突解決、障礙排除等措施。

（五）內部監(jiān)督建設

內部監(jiān)督是對科學事業(yè)單位內部控制有效性的檢查和監(jiān)督，是對內部控制的再控制。針對經費管理的需要，內部監(jiān)督主要包括項目評審監(jiān)督、預算執(zhí)行監(jiān)控、預算績效考核、內部審計及有關部門自我評估等，形成職能部門通力合作、業(yè)務部門自我約束的內部監(jiān)督機制。

五、結束語

完善的經費管理內部控制體系是防止舞弊行為發(fā)生、提高經費使用效益、保證國有資產安全的有效手段和長效機制。針對現有科學事業(yè)單位經費管理內部控制存在的問題，借鑒COSO內部控制框架研究成果，通過樹立良好的控制環(huán)境和風險管理意識，在經費管理各個環(huán)節(jié)的風險點建立和實施控制活動，保持順暢的信息與溝通渠道，建立內部監(jiān)督機制，促進經費管理內部控制體系的建立和健全。

本文通過現有理論成果結合實際工作經驗總結而成，在今后的研究中還需進一步豐富研究方法和手段。學習運用風險分析技術，建立風險數據庫，量化風險評估結果，完善風險應對機制，使經費管理內部控制的體系更加科學完整。

（作者單位：中國水利水電科學研究院）

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