供給側改革與管理會計創新

【摘 要】 供給側改革是一種結構性的改革，它是以“供給”優化“需求”或實現“供給”與“需求”有機融合的發展戰略。管理會計的供給側改革是結合管理會計功能結構的改革而提出的一種價值管理的創新戰略。圍繞管理會計的供給側改革，就是要在價值增值目標的基礎上，完善管理會計的管理控制系統和信息支持系統。供給側改革的管理會計創新離不開“價值增值”、“管理控制”與“信息支持”這三個價值創造的端口。供給側改革促進了管理會計創新，管理會計的創新發展為供給側改革提供了微觀層面的實踐支撐。

【關鍵詞】 供給側改革； 管理會計； 創新發展

中圖分類號：F234.3；F235.1 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）07-0128-06

一、引言

中國是一個市場機制還不完善的國家，政府對經濟的干預和管制偏多。在這種情況下，一味刺激總需求仍然難以解決產能過剩的問題，也無法擺脫供給不足的困境。需求側管理被實踐證明，它在短期內確實行之有效，但是長期實施也存在許多問題。比如，盲目擴大需求會助長通貨膨脹，并帶來經濟的停滯等（周天勇，2013）[ 1 ]。正是基于上述因素的考慮，我國提出了供給側結構改革的指導思想。與國外（如美國）的供給側管理相比，我國的“供給側改革”在內涵與外延的發展路徑上表現出一定的差異性。我國實施供給側改革可以采用的財政與貨幣政策的應用空間大，有助于推出各種靈活有效的政策工具。比如，我國不僅不減少福利開支，還會繼續加以投入，等等（賈康等，2014）[ 2 ]。換言之，我國供給側改革的重點是加快各項改革的進程，優化需求端并進一步融合供給與需求端的價值效應。

管理會計作為微觀經濟的基礎，適應和促進國家宏觀層面的供給側改革是一種客觀的必然。經濟改革的推進，如國有企業改革，企業的兼并與重組等均需要管理會計提供管理控制和信息支持的基礎保證。從學科角度看，隨著財政部對管理會計工作的高度重視，國內許多期刊（以會計類期刊為主）辟出較大的版面刊登管理會計方面的文章。與此同時，與管理會計相關學科的學者對管理會計研究的質疑聲也在增加，焦點主要集中在學科之間內容的交叉性以及管理會計自身的獨特性等問題上（張新民等，2015）[ 3 ]。實事上，已有的諸多爭論大都是圍繞管理會計與財務管理的需求端加以討論的，未能從本質上確立一個學科之間的有效邊界。因此，結合供給側改革的精神強化管理會計邊界等的定位研究十分重要。從實踐角度講，借助于我國政府倡導的“供給側改革”，將供給側改革的思想與方法嵌入管理會計的實踐活動中，必會大大促進管理會計在企業管理實踐中功能作用的發揮，并為中國特色的管理會計理論與方法體系建設提供實踐素材。正是基于這些方面的考慮，本文圍繞供給側改革探討管理會計的創新與發展。

二、供給側改革的經濟意義

誠然，供給側是相對于需求側而言的。從宏觀上講，供給側改革的動因是過去那種依賴房屋與汽車等生產與銷售所產生的需求拉動已失去了以往的輝煌，加之2008年的4萬億元投資（同時增加了近10萬億元的貸款，且主要投到國有企業）投入產出比無效益或負效益。即，當時投向的產業均為國內處于供給成熟和老化階段的企業，投資沒能有效拉動經濟增長。從微觀上講，供給側改革是引導企業創新驅動等的本質訴求。現階段，大量的小企業倒閉破產，其中外部激烈的市場環境是一個重要因素；另一個因素可能更為關鍵，就是政府管理當局未能從供給側角度加以有效引導，使企業在當前經濟“三期疊加”、“四下一上”的環境下出現大量倒閉破產的現象（“三期”是經濟速度換擋期、結構轉變陣痛期與前期刺激政策消化期；“四下一上”是指經濟增速下降、工業品價格下降、企業盈利下降、財政收入下降和經濟風險上升）。筆者經常與江浙一帶的小企業接觸，一些企業業主至今仍然停留在生產型的經營理念上，對創新驅動沒有根本性的理解，總是覺得企業的技術可以向高校或研發等機構購買，或者通過合作一起進行生產。在外部環境不確定性增強、國內大量科研機構或高校科研人員自主創業的情境下，企業缺乏自身的核心競爭力，倒閉破產也是極為自然的結局。

供給側改革不是針對經濟形勢的臨時性措施，而是面向全局的戰略性部署。2015年11月10日，習近平在中央財經領導小組會議上首次提出了供給側改革，指出在適度擴大總需求的同時，著力加強供給側結構性改革，著力提高供給體系質量和效率，增強經濟持續增長動力。供給側改革就是“要促進過剩產能有效化解，促進產業優化重組；要降低成本，幫助企業保持競爭優勢；要化解房地產庫存，促進房地產業持續發展；要防范化解金融風險，加快形成融資功能完備、基礎制度扎實、市場監管有效、投資者權益得到充分保護的股票市場”。由此可見，供給側改革體現的是創新驅動的內在要求。亦即，經濟增長模式要從要素投入轉向要素投入效率的提升。換言之，供給側改革的目的就是提高全要素生產率，用公式表示為：

全要素生產率=有形要素生產率+無形要素生產率

其中，“有形要素生產率”是指通過資本、勞動、土地等有形要素的投入所產生的生產效率；“無形要素生產率”是指通過技術創新與管理創新等產生出的生產效率。管理創新與技術創新是組織創新的“雙核模型”（Daft，1978）[ 4 ]，需要對技術創新與管理創新進行適應性選擇。比如，對于低度專業化（Professionalism）、高度規范化（Formalization）和集權化（Centralization）的企業可以從管理創新入手加以研究，反之則以有利于以技術創新為導向加以研究與探討（Damanpour，1991）[ 5 ]。

通過供給側改革使勞動力、土地和資本的成本有明顯下降，這不僅使生產函數中的有效要素供給總量和質量都會上升，而且全要素生產力也會因此變得更大，進而整個經濟結構和內涵也會變得更具彈性和可持續性（劉霞輝，2013）[ 6 ]。從當前提高“全要素生產率”角度考察，在資本、勞動、土地等投入要素不變的情境下，提高“無形要素生產率”更具經濟意義。從我國的創新導向選擇上看，采用管理創新，通過組織與制度創新來提升無形要素生產率是一種明智的選擇。或者說，供給側改革并不是簡單地關閉產能過剩、消耗能源和資源過多的企業，而是要通過定向調控，也就是結構性調控的手段來鼓勵現有生產能力，促進他們增加供給。比如定向減稅和免稅；或者通過實施優進優出戰略，推進國際產能和裝備制造合作，提高勞動密集型產品科技含量和附加值。同時，進一步鼓勵高新企業成長，扶持短板行業，加強職業培訓，提高勞動力素質。

結合供給側改革來研究會計問題，其前提之一是正確認識會計的對象。我們說，財務會計可以用“財務狀況”和“經營成果”來加以體現，財務管理可以用“財務活動”與“財務關系”加以反映，管理會計則可以用“管理控制”與“信息支持”來加以揭示。管理會計強調“供給側管理”，就是要將以往的記賬、報賬等會計工作向企業戰略規劃、經營決策、過程控制和業績評價優化的方向轉變，以引導傳統核算型會計發生變遷。從管理會計概念的要素構成來說，主要是三個關鍵詞，即“價值增值”、“管理控制”和“信息支持”。因此，筆者認為：“管理會計就是借助于管理會計的控制系統和信息支持系統，以實現價值增值為目標的管理活動。”（馮巧根，2014）[ 7 ]研究管理會計的供給側改革，就是要從“價值增值”、“管理控制系統”和“信息支持系統”三個方面來討論管理會計的創新與發展。

三、供給側改革對管理會計的影響

供給側改革對管理會計的影響，會通過企業價值創造模式的變革對管理會計在企業價值增值中的地位與作用產生誘導，同時對管理會計的“價值增值”以及“管理控制系統”和“信息支持系統”的內部結構產生沖擊。

（一）對管理會計“價值增值”的影響

改革開放30多年來，中國經濟得到了長足的發展，但在產業發展的價值鏈環節中，中國的企業仍然被鎖定在低端產業鏈的價值活動區域。Theodore H. Moran（2011）[ 8 ]研究認為，包括中國在內的發展中經濟體出口的高技術密集型產品，表面上是由發展中經濟體所生產，而實際上是由發達經濟體所生產，因為出口產品中所含的最為核心的技術環節和階段，包括零部件等，依然依賴于從發達經濟體進口（戴翔，2013）[ 9 ]。以服裝行業為例，該行業是我國比較優勢較為突出且國際競爭力較強的產業，然而，其中最為核心或者獲利能力最強的產業鏈環節仍然掌握在發達國家手中，比如面料技術、印染技術、紡織機械等，這些所謂低端產業中的高端部分產生的價值增值都流入了發達國家。黨的十八屆五中全會提出的“十三五”規劃[ 10 ]，其總目標是全面建成小康社會、沖出中等收入的陷阱。它要求進一步提高中國在全球產業鏈上的定位，對內實現產業轉型升級，對外優化貿易和產品結構，并在宏觀制度上實施清單管理，采用諸如“減稅、減少政府干預和防止貨幣發放無序增長”等政策措施。這些供給側改革的主要經濟手段在微觀層面企業中的應用，將有利于豐富管理會計價值增值的內涵與外延，改變管理會計傳統價值增值的本質。

結合供給側改革，強化管理會計的供給端建設，需要從理論與實踐上實施功能結構的優化與升級。比如，管理會計在實踐中要圍繞企業消費拉動等手段改善自身的職能定位，提高企業產品的科技創新目標。即，引導各類消費向智能、綠色、健康、安全的方向轉變，并以擴大服務消費為重點帶動消費結構升級。同時，管理會計要提升權變性功能，通過提高企業資源的利用效率來為國家層面的供給側改革提供支撐。比如借助淘汰過剩產能的時機化解管理會計價值增值中的低端化傾向，提升管理會計在企業價值創造中的地位與作用，實現最大限度的價值增值。同時，借助于創新驅動，大力發展跨境電子商務等基于“互聯網+”的新經濟。傳統的以網絡消費和出口消費為代表的消費驅動，沒有轉化為拉動經濟增長的內需動力，許多消費能力轉化成了外需。借助于“互聯網+”，通過大力拓展跨境電子商務等可以扭轉這種偏差。總之，基于“互聯網+”的技術和管理創新催生出了大量的商業機會和盈利空間，通過管理會計的結構優化與升級使傳統會計學中的財富觀念發生了變遷，加快構建與新的財富創造價值體系相適應的管理會計“價值增值”目標體系至關重要。

（二）對管理會計“管理控制系統”的影響

管理會計的控制系統要圍繞供給側改革的新形勢，強化產業的結構升級，從產業或企業的供給端入手，重新審視管理會計的結構特征。即，從管理會計價值管理的供給端入手重新配置價值鏈理念，從傳統的鏈式價值管理向基于“互聯網+”的網式價值管理模式轉變。比如，社交網絡和虛擬網絡為企業組織提供了無邊界化的制度創新，使阿里巴巴、騰訊等組織的共生制度系統創造出了一系列經濟奇跡。鏈式價值管理是以波特理論為基礎構建的縱向供應鏈整合與橫向價值鏈整合。網式價值管理是阿里巴巴公司提出的新理念，即“生產廠商、材料供應商、技術開發商、產品代理商和品牌策劃商圍繞消費者的需求與偏好，進行分工協作與資源整合”。它表明，管理會計的控制系統必須與經濟新常態的經營環境相適應，即圍繞“互聯網+‘雙創（大眾創業、萬眾創新）+中國制造2025規劃”實施管理會計的供給端管理創新。

創新驅動是管理會計控制系統必須堅守的底線，要緊緊抓住這次供給側改革的機會，結合國家的減稅等政策修改或完善自身的管理會計政策或制度體系，努力轉變觀念，全面推進管理會計理論與方法體系在企業實踐中的應用，并取得積極的成效。事實上，無論是宏觀還是微觀，創新驅動是發展的根本（熊彼特，2008）[11 ]。以美國為例，之所以近年來在國際經濟發展中一枝獨秀，其關鍵的核心競爭力就是科技創新。2010年以來，以蘋果手機為代表的智能產業和移動互聯網經濟的全面發展，使美國經濟進入了新供給擴張階段，帶動了國內消費、投資的復蘇，出口形勢也發生了巨大的變化，增幅大跨步提升。正是科技創新使美國經濟逐步走出了衰退，走出了危機，進入一個上升周期，重新成為拉動世界經濟的火車頭。從管理會計控制系統角度講，我國的商品經營已經取得巨大進步，成為全球第一制造業大國，經濟總量占全球第二，然而，我國的資源消耗均量大，利用率低，因此，從管理會計控制系統審視價值創造的供給端，就需要對管理會計的內容結構進行改進，比如增加資源消耗成本管理等的內容或比重，強化環境經營在管理會計中的功能與作用。換言之，通過資源消耗成本管理，幫助國有企業化解過剩產能，以及圍繞政府導向的價格調整、整合淘汰落后產能或企業及擴展外部市場等均離不開管理會計控制系統的支撐與保障。

（三）對管理會計“信息支持系統”的影響

傳統的管理會計信息主要依賴于財務會計信息，信息的靈活性不足，缺乏前饋控制的意識或理念。借助于這種以事后反應為主的信息系統所進行的決策活動，往往不具有相關性，且可能導致企業經營活動的嚴重損失。同時，在管理會計的預測過程中過于關注眼前的銷售等收益狀況，在具體的經營活動中往往采用“推式”營銷等管理方式，缺乏拉動等體現體驗理念的現代營銷管理理念。結合供給側改革，應積極調整管理會計的信息系統結構，主動與管理信息系統，如ERP、XBRL等進行銜接，圍繞價值管理或價值創造的供給端情境優化管理會計的信息支持系統，提高管理會計決策支持的效率與效果，提高管理會計與企業實踐的相關性及有效性。對此，管理會計的信息支持系統要與管理會計的管理控制系統進一步融合，結合價值創造過程中“鏈式價值管理”向“網式價值管理”轉變的時機，開發并應用與“互聯網+”等相匹配的管理會計智能工具。

以“互聯網+”為代表的大數據、云計算等是管理會計信息支持系統中的重要內容，強化大數據的收集、管理，以及借助于挖掘技術優化管理會計的信息支持系統，可以為企業的價值增值創造新的動力（杰里米·里夫金，2014）[ 12 ]。管理會計信息支持系統的供給端管理就是要強化“互聯網+”在企業中的地位與作用。“互聯網+”正在成為引領產業發展的新引擎，它在許多產業上都具備融合的趨勢與條件，都可以找到深度融合和成長的空間，給企業提供了一條新的發現價值、創造價值、解決問題的路徑，也改變了消費者的需求內容、需求結構和需求方式。仍以蘋果公司為例，一個基于管理會計信息支持系統的價值創新模式已經形成。即，蘋果手機推出了服務于iPhone手機的應用程序商店（App Store）模式，為眾多獨立軟件開發商提供“平臺”。對于蘋果來說，可以獲得性價比更好的軟件；對于軟件開發公司來說，由于交易形式的公開化，減少了侵權等帶來的焦慮。這種模式創新，一方面保證了供需雙方利益，另一方面為創新驅動提供了透明的環境。比如，應用程序商店允許用戶直接從iTunes商店瀏覽、購買和下載應用程序等（蘋果公司提取30%的版稅）。

四、供給側改革促進管理會計的創新發展

供給側改革是從結構入手強化管理的一種重要方式，管理會計的供給端管理就是要優化管理會計價值管理的結構體系，擴展“價值”的內涵與外延，強化管理會計的控制系統和信息支持系統。

（一）從管理會計的“價值增值”視角考察

管理會計的供給側改革就是要從管理會計的供給端入手，提供更為廣泛而有效的戰略相關信息，幫助企業管理當局作出明智的決策，提高價值創造的核心競爭力，并維護可持續性的成功。對此，需要對傳統的“價值”內涵與外延進行擴展，即要從以往僅僅強調“收益”、“利潤”等指標的考核轉向從經營發展的質量等角度評判利潤或收益的“價值增值”。要向國家倡議，對那些壟斷性強的企業實施利潤約束，減少壟斷對財富的瓜分，正確評價企業的“價值增值”目標。很多看似利潤豐厚的企業，其實是靠壟斷獲取財富，這也是非常嚴重的收入不公平問題。所以反壟斷、放松管制，促進市場自由化、產權民營化，不僅是“放松供給約束、解除供給抑制”的必然要求，也是促進民營經濟發展、增加就業的必要措施。對此，需要充分調動各級管理者的積極性，管理會計要在強化管理會計人才隊伍建設的同時，結合企業的不同情境特征，收集各類組織及個人的行為動機，設計各種可供選擇的“滿意情境”，使供給端在管理會計的不同時期、不同階段以及企業內外部不同的價值管理環節，事先從戰略的視角規劃企業的“價值增值”目標，進而提升企業收益或利潤的質量（Gary and Wood，2011）[ 13 ]。以現階段存在的大量輕資產企業為例，傳統管理會計的“價值增值”理念在這類企業中可能已經失去評價與衡量的功能作用。以互聯網企業為例，這類企業價值創造的特征是：

1.“價值”擴展速度快

作為全球巨無霸零售企業的沃爾瑪公司，在傳統的企業經營模式下中國沒有企業可以與其相媲美，一直是我國零售業模仿及學習的榜樣。該公司在中國有5萬多名員工，年交易額超過百億元。然而，隨著以互聯網新經濟（各種“互聯網+”的聚合形態）為代表的企業的產生，其“價值”形成的軌跡似乎瞬間發生了轉變（馮巧根，2015）[ 14 ]。以馬云創辦的淘寶網為例，淘寶網3年時間的交易額就是沃爾瑪在華所有門店交易額的3倍。阿里巴巴通過“交易撮合+服務收費”的商業模式創新，成為電子商務企業的領頭羊，已形成世界最大的商品交易平臺，在2015年的會計年度里（截至3月31日），阿里的商品價值實現金額為2.44萬億元（黃世忠，2015）[ 15 ]。再比如，服裝行業的雅戈爾通過32年的積累，在國內建立了33公頃的工業城，開了1 500個專賣店，終于實現每天1.3萬件男式襯衫的銷售業績。而同樣賣服裝的凡客誠品，僅僅成立3年時間，沒有廠房和流水線、沒有一家專賣店，除了設計是自己的，靠一個網站一天實現3萬件男式襯衫的銷售業績，是雅戈爾的2倍。這種“互聯網+”的輕資產公司正在改變會計的內涵與外延，管理會計的“價值”觀念必須加以轉變。2015年5月，國際會計準則理事會（IASB）發布了財務報告概念征求意見稿（ED），重點之一是重新定義了“資產”概念。將資產表述為“主體因過去事項而控制的當前經濟資源，經濟資源是有產生經濟利益潛力的權利”。同時，對資產的確認標準等也作了調整，刪除了可能性的臨界值概念，增加了確定是否確認一項資產或負債時所考慮的因素，即“相關性、真實反映和成本/收益”。其中，關于“成本/收益”的考慮旨在確定計量是否存在異常困難。對于“質量特征”的描述是：如果財務信息具有相關性并實現真實反映，那么它具有有用性。擬定的框架在對真實反映的描述中，明確提及“實質重于形式”。此外，審慎性（曾于2010年從框架中刪除）作為一項有助于實現中立性的原則再次回歸。這些變更或修改對管理會計的“價值增值”勢必產生影響或沖擊，必須主動地加以適應并積極地予以應對。

2.“價值”積累的“流動性”強

以TMT為代表的新經濟公司（“TMT”是指電信、媒體和科技整合在一起的公司，代表未來電信、媒體/科技與信息技術融合的趨勢），其價值積累所體現出的往往是極具流動性的現金類財富。2012年，“支付寶”橫空出世，在短短幾個月時間里就積累了百億元以上的資金。然而，當時由于沒有在管理會計的供給端進行設計與規劃，許多人質疑這類爆發式沉淀資金的利息應該算誰的，如何進行會計及稅務處理？阿里及馬云也面臨巨大的法律風險。當時，他們采取的是回避政策，如馬云回應：沒有在淘寶購過物，也不會用支付寶。阿里官方則說：我們沒有動過這些錢，資金都是交由工商銀行托管的。這表明，改革之間是相互嵌套的，否則可能會出現不必要的“犧牲”。因此，加強金融體系的供給側改革，實現管理會計的供給端核算與控制的匹配是實現管理會計創新的內在需要。以最新的百度、阿里和騰訊年報看，其現金資產分別為575億元、1 391億元和808億元，占其資產總額的58%、54%和47%。從管理會計的“價值增值”角度觀察，這些TMT行業中的不同企業（規模不等的企業）在利潤或收益質量上是存在較大差異的，有的企業持續虧損，而有的企業存在巨額的利潤（其中主要是該類企業中的上規模公司）。究其原因是政策等的扶持偏向于中大型企業，在利益上存在“大者通吃”或“贏者通吃”傾向或現象。比如，小企業可能很難獲得政府下發的金融牌照，難以通過大量的現金資產進行“套利”等方式獲得“收益”。因此，管理會計在宏觀的供給側改革引導下，應當加快管理會計制度的建設，通過管理會計價值管理的供給端改革，采用“指南”或“指引”的方式引導這類企業展示其收益或利潤的質量，使TMT行業中的不同企業，以及TMT行業與其他行業之間的利益博弈實現納什均衡，并進一步提高中國經濟的運行質量。

（二）從管理會計的“管理控制”視角考察

當前，降低實體企業的成本負擔是管理會計研究的重要課題。通過結構性減稅等政策使企業獲益，比如，“適當降低社保繳費水平”等就是與降低實體企業成本思路一致的一項提議。企業要充分利用這次供給側改革的機會，并以此來促進企業的發展。推動制造業加快升級換代步伐，通過新產品、新技術、新業態與新的商業模式的探索提高產業或企業的核心競爭力。管理會計的“管理會計控制系統”要通過優化功能結構，明確管理會計的職能和作用范圍，整合和創新管理會計的技術方法或工具體系。亦即，管理會計功能結構的供給端管理要能夠為管理會計控制系統的提升發揮積極的作用。比如，在財務管理與管理會計的關系方面以往只是從需求端考慮各自的定位與作用，使得各種爭論難以得出有效的答案。事實上，從供給端角度出發，管理會計通過弱化長期投資、增強經營投資與決策管理等功能，可能更有利于發揮其自身的職能與作用。管理會計的控制系統是基于“價值增值”而完善價值創造的創新驅動過程。從供給端角度觀察，管理會計的價值創造已不再局限于商品經營，資本經營及環境經營等也開始獨立于商品經營之外形成自身的價值創造區域。供給端發力，從產業集聚區域的經濟結構優化視角考察，比較有代表性的是環境成本管理的變遷管理，即從環境成本的需求端管理向供給端管理轉變。管理會計的價值創造模式主要是兩種方式，即成本導向型與收益導向型。傳統的成本導向型強調成本的降低或成本的節約，主要是商品經營條件下的產物，服務于重資產企業的經營管理；而收益導向型則注重收益的質量與收益的形成路徑，圍繞管理會計經營決策的投資收益獲得，以及通過環境友好與環境保護等社會責任的價值發現與價值創造型經營，歸屬于資本經營與環境經營的范疇（馮圓，2016）[ 16 ]。

盡管商品經營、資本經營與環境經營都可以在財務管理與管理會計中加以體現，但從供給端管理入手加以規范，則可以清晰地對兩者的功能結構作出明確的邊界揭示，并有序地促進各自職能作用的發揮。比如，從供給端來觀察，財務管理在這三種經營模式上的職能作用就不同于管理會計。即，它是圍繞企業的投融資活動來實現具體的價值增值目標。從節約帶來增值的角度考察，財務管理的職能作用或者說其主要工作內容就是融資活動。現實中，融資方式多種多樣，通過對不同融資方式的比較選擇，可以在融資成本上獲得差量收益。從投資收益角度講，投資或資本經營已經成為財務管理最基本的職能之一，隨著資本市場的不斷完善與發展，這種作用尤其突出。財務管理通過在資本市場上的直接投資等行為來獲得企業收益，已經成為企業經營的一種基本價值增值路徑。從價值發現角度講，加強生態文明建設、搞好環境保護，并在商品經營與資本經營中體現環境經營的要求，或者獨立開展環境經營，從環境資源優化與整合的視角為企業帶來效率與效益等，是財務管理區別于管理會計的一項重要內容。

（三）從管理會計“信息支持系統”的角度考察

要結合信息生成渠道和信息應用領域等完善管理會計信息支持系統的功能結構，并結合“供給側改革”建立與健全管理會計的信息管理制度體系。或者說，要形成人流、物流、資金流與信息流高效暢通的管理會計信息支持系統，開展全要素價值鏈信息的收集與咨詢、價值管理咨詢和服務、交易成本的預測與評估，以及尋找供應鏈合作伙伴，開展網式經營的前瞻與咨詢服務，并且實現充分的信息共享等。同時，從供給端出發設計和構建管理會計的報告體系，以及強化管理會計信息系統與其他信息系統的協同與共贏。

基于供給側改革的管理會計信息支持系統要服務于經營管理的全過程，重視信息的前饋機制效應與反饋機制效應。“前饋機制”是相對于“反饋機制”而言的，它們確立于20世紀60年代的管理工程學領域，隨著控制論和系統論等理論的普及，許多學科，如醫學、心理學、經濟學、管理學與會計學出現了相互融合趨勢（羅賓斯、賈奇，2008）[ 17 ]。這些概念范疇因學科的豐富而形成多樣性的內涵。前饋機制是一種基于對脫離規范的情況通過事前的行為加以防范的路徑，而反饋機制則是對脫離規范的行為進行反作用的治療性路徑而設置的。前饋機制具有如下特征：（1）它是一種事前的預防控制行為。前饋機制要求企業在形成實際的產出前，對這種產出進行預測，從產出目標的潛在偏差中進行事前的確認，以防范于未然。（2）它是一種開放的結構性體系。前饋機制具有權變性的基本屬性，它以動態開放的姿態接納各種管理會計工具或方法，并結合管理會計的控制系統與信息支持系統對不同的方法進行加工、整合與完善。這種開放式的結構體系有助于在經濟新常態下尋求解決管理會計中存在的困難和問題的能力。（3）它具有很強的適時性效應。前饋機制是一種在預測基礎上對問題適時介入的控制形式，與反饋相比，其在適時性方面具有主動性。當前，在不確定性現象大量存在的情況下，為了提高管理會計的有效性與科學性，應強化前饋機制的作用，以識別和預測所有可能產生差異的原因，降低預測的風險是必要的。

為了優化管理會計“信息支持系統”的供給端管理，完善和發展反饋機制在信息系統中的職能作用也是當前的一項重要課題。傳統的管理會計信息系統體現出的大都是一種反饋機制效應，其原因是管理會計決策活動過度依賴于財務會計提供的信息資料。當前，通過構建管理會計的信息支持系統，必須對反饋機制有一個全面的理解與把握，尤其是要對負反饋機制有一個正確的認識，并使其在管理會計的信息支持系統中發揮積極的作用。負反饋就是在管理會計信息的傳輸及應用中，其信息的傳導可能不是一種正向的效果，在具體的管理會計決策活動中必須反向加以把握與應用。負反饋在動物學領域應用得比較普及，一個典型的案例是“動物具有自主調整種群數量的能力”。比如，我們將某個動物種群數量看作一個控制系統，這個系統好像一個暗室，這個暗室有入口和出口，動物的出生就是入口，動物的死亡就是出口。根據控制論的觀點，一個控制系統（上述的暗室）要長期有效地起作用的話，應該在出口和入口之間存在某種負反饋（逆向聯系）。所以當一些動物（如毒死的老鼠）被毒殺時，會發出某種信號，傳遞給幸存下來的動物，這些“漏網分子”接受他們同伴臨死時發出的“緊張刺激”，通過感覺通路，作用于性腺、垂體，垂體分泌促進性腺激素作用于性腺，使性激素分泌增加，排卵增多，胚胎著床率也增大，這樣一來，繁殖的數量就增加，種群密度不降反而上升了（奧德姆、巴雷特，2009）[18 ]。

負反饋在反腐倡廉的供給側改革中具有積極的作用，僅僅依靠打“老虎和蒼蠅”而沒有好的制度建設，那么有可能存在“‘老虎和蒼蠅打得越多，而同時小的‘老虎和蒼蠅成倍地生長”的情況。管理會計強調在信息支持系統中增強“負反饋機制”的應用，就是要尋求管理會計在控制系統中的內在規律，通過股權激勵、期權激勵等手段防范道德風險、逆向選擇等負反饋現象的出現；同時，發揮信息支持系統更為積極的效用。比如，僅僅提供成本降低及收益增加的信息，可能難以保證企業長期的利益增長或可持續性的成功，應著眼于價值的長期增長而非短期利潤的提高，必須平衡價值創造工具和信息支持手段，在保持增長動力的同時專注于企業的核心業務培植，將收入增長與價值增值嵌入企業的發展戰略之中。

五、結束語

供給側改革必須與“互聯網+”以及“大眾創業、萬眾創新”等相結合，加快經濟體制的改革與創新。在宏觀層面推進國有企業改革等措施的同時，必須注重微觀層面的各項改革，其中積極推進管理會計的供給側改革就是一項重要的內容。財政部在2014年已經就會計的結構問題提出了改革思路，比如，2014年10月正式頒布的《全面推進管理會計體系建設的指導意見》就是會計領域的一種供給側改革[ 19 ]。換言之，就是要將以往算賬、報賬的傳統思維向決策優化、提高全要素生產率的方向轉變。政府層面要減少高行政成本、高融資成本和高稅收成本，企業層面要增強商品經營、資本經營與環境經營的聯動，提高企業投資的回報效率；要完善管理會計的體制創新，跳出短期利弊的思維視野，從長遠利益考量，應該讓企業層面的制度因素與國家層面的經濟增長的長遠目標相匹配。

基于供給側改革的管理會計創新，必須注重前饋與反饋機制在管理會計控制系統和信息支持系統中的應用。管理會計創新反作用于供給端，就是要防范管理會計中的“負反饋”效應。比如，從“節育”視角考慮控制“老鼠式”瘋狂生長現象的再次發生。同時，積極調整管理會計的內容結構，比如，增加“環境管理會計”等內容，使環境成本管理、物料流量成本管理、防災成本管理等在生態文明建設中發揮積極的作用。管理會計工作者要具有企業家眼光。企業家不是簡單的社會身份，而是具有發現市場機會的眼光、承擔風險的勇氣、強大行動能力的個性化人格特征。企業家主要干好三件事：一是看到別人沒有看到的地方；二是算別人算不清的賬；三是做別人不做的事情（馮侖，2015）[ 20 ]。要加強管理會計控制系統中的風險管理，提高管理會計信息支持系統在企業價值增值中的功能作用。管理會計工作者要胸懷寬闊，堅守“責任、熱愛、幸福”的理念，努力做好本職工作。

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