我國B2C電子商務(wù)稅收征管若干問題的研究

李漢+馬竹

摘 要：本文選取現(xiàn)行政策可行和交易代表性的B2C電子商務(wù)稅收政策為研究重點，分析我國電子商務(wù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，研究現(xiàn)行稅務(wù)機關(guān)對于電子商務(wù)的實際征管方法（如：發(fā)票管理、稅源控制），并依據(jù)稅制比較和稅收征管的實際操作難易對現(xiàn)行稅收實務(wù)進(jìn)行評估和驗證，分析現(xiàn)行電子商務(wù)給傳統(tǒng)征管制度帶來的沖擊，并以全面“營改增”和跨境電商征稅的改革為背景，提出合理的稅收征管建議。

關(guān)鍵詞：稅收征管；電子商務(wù)；B2C

一、電子商務(wù)稅收征管的研究背景

1.我國電子商務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀

電子商務(wù)是對整個貿(mào)易活動實現(xiàn)電子化。此外，虛擬化的電子產(chǎn)品交易，比如信息產(chǎn)品，虛擬游戲等也屬于電子商務(wù)的范疇。根據(jù)電子商務(wù)運營機制中各方的參與程度、地位的種種不同，電子商務(wù)可以分為ABC、B2B、B2C、C2C、B2M、M2C、B2A（即B2G）、C2A（即C2G）、O2O等多種模式。2014年國家統(tǒng)計局對電子商務(wù)交易平臺（簡稱電商平臺）的電子商務(wù)交易活動開展了調(diào)查。根據(jù)國家統(tǒng)計局統(tǒng)計結(jié)果顯示，2014年我國全社會電子商務(wù)交易額達(dá)16.39萬億元，同比增長59.4%。其中通過電商平臺向消費者（個人）銷售的金額為3.64萬億元，同比增長48.6%，通過電商平臺向企業(yè)（單位）銷售的金額為12.75萬億元，同比增長62.8%，前者主要是B2C或者C2C的電子商務(wù)形式，后者主要屬于B2B的電子商務(wù)形式。雖然從規(guī)模和增長速度的角度來說B2B的電子商務(wù)在我國電子商務(wù)市場占據(jù)主導(dǎo)地位，但考慮到B2B的電子商務(wù)形式主要是在賬簿記錄、貨物交接等方面上代替了傳統(tǒng)的商業(yè)模式，其交易形式與傳統(tǒng)商業(yè)模式有著密切的聯(lián)系，并且集中于大型的商品貨物交易在生活中不具有典型性，所以本文選取通過電商平臺向消費者（個人）銷售的電子商務(wù)，即B2C或C2C形式的電子商務(wù)作為主要研究對象。此外，相比于B2B形式的交易雙方是賬簿健全、管理完善的企業(yè)而言，B2C和C2C形式電子商務(wù)在稅收征管方面具有更大的漏洞，是稅務(wù)機關(guān)加強稅收管理的主要對象。

2.我國電子商務(wù)領(lǐng)域的稅收現(xiàn)狀

（1）征收管理范圍局限

現(xiàn)階段，對于國內(nèi)電子商務(wù)交易，稅務(wù)機關(guān)實際征收管理的范圍主要是B2B和B2C形式的電子商務(wù)交易，而C2C形式的電子商務(wù)則是處在一個稅收征管的盲區(qū)。

（2）法律制度不健全

由于我國沒有專門針對電子商務(wù)交易的工商法律也沒有形成體系的關(guān)于電子商務(wù)交易稅收征管的稅法，使得稅務(wù)機關(guān)對于電子商務(wù)領(lǐng)域的征收管理只能依據(jù)于和電子商務(wù)產(chǎn)品有關(guān)的實體法，向部分具有稅務(wù)登記的納稅人征收稅款，而無法在電子商務(wù)領(lǐng)域建立完備的檢查、稽查等征管制度。

（3）征收管理難度大

美國財政部電子商務(wù)白皮書總結(jié)了互聯(lián)網(wǎng)交易的特點：交易雙方可以匿名；銷售商容易隱蔽交易地點；稅務(wù)機關(guān)在得不到交易信息的情況下就無法征稅。由于電子商務(wù)的上述特點，使得當(dāng)前我國稅務(wù)機關(guān)無法準(zhǔn)確的掌握電子商務(wù)納稅人的實際交易信息。對于B2B、B2C而言，雖然稅務(wù)機關(guān)可以根據(jù)實體法向其實體經(jīng)營機構(gòu)征收稅款，但納稅人可以利用電子商務(wù)交易隱蔽性的特點使得稅務(wù)機關(guān)無法得到稅務(wù)信息，從而無法對所有實際發(fā)生的應(yīng)稅行為征收相應(yīng)的稅款。以依靠大型網(wǎng)絡(luò)交易平臺的B2C納稅人為例，由于網(wǎng)絡(luò)交易平臺存在信息管理不嚴(yán)格的現(xiàn)狀，納稅人可以通過虛假的交易信息進(jìn)行偷逃稅行為。

3.我國電子商務(wù)領(lǐng)域的稅收政策

2016年3月，財政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局聯(lián)合簽發(fā)的第18號文件《關(guān)于跨境電子商務(wù)零售進(jìn)口稅收政策的通知》中明確要求，4月8日起向在限值以內(nèi)進(jìn)口的跨境電子商務(wù)零售進(jìn)口商品進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅、消費稅按70%稅額征收。這一文件的出臺意味著跨境電商進(jìn)口國外產(chǎn)品免征國內(nèi)增值稅和消費稅歷史結(jié)束，這也說明在當(dāng)前電子商務(wù)模式廣泛替代傳統(tǒng)商業(yè)模式的同時，如果稅收征管長期將部分電子商務(wù)交易置于法律的正空地帶或者稅務(wù)機關(guān)的征管能力無法有效保證互聯(lián)網(wǎng)交易的國家稅收收入，那么實際上是給予了電子商務(wù)模式的交易一種“稅收優(yōu)惠”，這種“稅收優(yōu)惠”不僅對市場的公平競爭機制產(chǎn)生一種扭曲，也會對傳統(tǒng)商業(yè)模式產(chǎn)生替代效應(yīng)，越來越多的企業(yè)、個人會選擇電子商務(wù)模式進(jìn)行交易從而利用國家稅收法律的漏洞和電子商務(wù)的特點進(jìn)行避稅活動，使得國家稅收收入減少。

2016年5月1日，我國將全面推行營改增，屆時所有銷售商品和提供勞務(wù)的交易活動將全部納入增值稅范疇。B2C、C2C電子商務(wù)領(lǐng)域最主要的是依托大型電商交易平臺進(jìn)行的銷售商品的活動，還有小部分是通過電子商務(wù)結(jié)算進(jìn)行的應(yīng)稅服務(wù)和連同實體商品的配套交易的應(yīng)稅服務(wù)。營改增的推行，使得電子商務(wù)領(lǐng)域的所有交易都將實行增值稅的征收管理，而對于現(xiàn)行互聯(lián)網(wǎng)的交易稅務(wù)機關(guān)主要采用3%的征收率進(jìn)行核定征收，這使得電子商務(wù)領(lǐng)域的稅收負(fù)擔(dān)明顯要低于實體交易領(lǐng)域按照17%稅率下的稅收負(fù)擔(dān)，從而國家稅收大幅度流失，政府對于互聯(lián)網(wǎng)市場的調(diào)控手段也大幅減弱。特別地，在“互聯(lián)網(wǎng)+”創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)浪潮的背景下C2C形式的虛擬產(chǎn)品和和信息化商品的交易量已經(jīng)大幅增加，而如何對其進(jìn)行征稅以及對這一類產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣將是稅務(wù)機關(guān)將要面臨的一大難題。

二、電子商務(wù)對稅收征管影響的原理分析

1.經(jīng)濟(jì)效應(yīng)

各國對電子商務(wù)現(xiàn)行稅制普遍倡導(dǎo)稅收中性原則，是因為各國對于電子商務(wù)領(lǐng)域的立法還未健全、傳統(tǒng)的稅收征管手段相對落后等種種因素使得互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易企業(yè)和傳統(tǒng)貿(mào)易企業(yè)的稅負(fù)有嚴(yán)重的稅負(fù)不公情況，互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易企業(yè)在稅率以及征管現(xiàn)狀上擁有極大的稅收利益。這說明現(xiàn)行電子商務(wù)稅制不中性，對市場經(jīng)濟(jì)會產(chǎn)生替代效應(yīng)，大量傳統(tǒng)貿(mào)易企業(yè)開始從事虛擬網(wǎng)絡(luò)交易并輕易避免納稅義務(wù)，從而使得國家財政收入無法得到保障。

2.納稅人

以互聯(lián)網(wǎng)為依托的電子商務(wù)是新興商業(yè)模式，由于政府的政策具有時滯性，使得各國政府現(xiàn)有的稅收政策很難完全覆蓋整個電子商務(wù)交易活動。電子商務(wù)的興起使得大量未進(jìn)行稅務(wù)登記的個人進(jìn)入商業(yè)領(lǐng)域并從事應(yīng)稅行為，對以稅務(wù)登記為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)稅收征管制度提出挑戰(zhàn)，使得法定納稅人和實際繳納稅收的自然人出現(xiàn)較大差異。

3.征稅對象

電子商務(wù)的發(fā)展伴隨著許多虛擬信息產(chǎn)品的出現(xiàn)，比如游戲、影視、音樂、電子圖書等無形商品，各國對于這些商品的流轉(zhuǎn)稅的征收還沒有一些健全的管理制度，也沒有完善的稅收立法具有關(guān)于此類商品的稅目，使得課稅對象不清晰。

4.納稅期限、納稅地點

由于電子商務(wù)交易具有很強的隱蔽性，稅務(wù)機關(guān)很難獲得B2B、C2C模式的電子商務(wù)企業(yè)準(zhǔn)確的交易信息，這些企業(yè)可以利用這一特點將納稅義務(wù)的發(fā)生時間推遲，起到遞延納稅的作用，使得傳統(tǒng)的稅收征管制度很難保證國家財政收入的時間價值。對于電子商務(wù)的納稅地點，稅務(wù)機關(guān)主要依托于稅務(wù)登記這一基本征管手段確認(rèn)，有些國家各個地方政府的稅收政策具有差異，這使得稅負(fù)較高地區(qū)的電子商務(wù)企業(yè)可以將稅務(wù)登記地放在較低稅負(fù)的地區(qū)從而規(guī)避應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)。即使是在像我國這樣全國范圍內(nèi)實行較統(tǒng)一的稅收政策的國家，納稅人也可以通過將登記地遷出國內(nèi)從而謀取稅收利益。

三、國外稅制借鑒

1.美國電子商務(wù)稅收制度

美國稅收政策的一直秉承稅收中性原則，政府旨在培養(yǎng)稅源，而且國內(nèi)收入署的稅收征管能力非常高，使得聯(lián)邦稅法在立法上一向以寬松為主要特征。由于美國沒有增值稅，只有向消費者征收的銷售稅，所以其稅收制度主要針對于B2C和C2C形式的電子商務(wù)。美國國會、政府自1998年起多次延長免稅期限，至今美國聯(lián)邦政府對互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)實行免稅政策，并且通過《互聯(lián)網(wǎng)稅收不歧視法案》保護(hù)電子商務(wù)行業(yè)的稅收利益。但在2013年美國參議院通過了對電商企業(yè)征收了地方銷售稅的法案。美國開始向電子商務(wù)企業(yè)征稅主要考慮到對于電子商務(wù)免稅的替代效應(yīng)嚴(yán)重侵蝕了美國政府的稅基，這也給我國電子商務(wù)征稅一個很好的方向指導(dǎo)，由于我國實行增值稅稅制，在生產(chǎn)銷售的各個環(huán)節(jié)都將面臨電子商務(wù)的沖擊，必須要著眼與市場公平向電商企業(yè)征收合適的稅收。

2.歐盟電子商務(wù)稅收制度

2003年7月1日起，歐盟對境外公司向歐盟國家出售虛擬商品、服務(wù)征收增值稅，實際上這是承認(rèn)了虛擬產(chǎn)品和服務(wù)的應(yīng)稅性，這一舉措也很好地打擊了跨國公司利用虛擬產(chǎn)品進(jìn)行國際避稅活動。歐盟的電子商務(wù)稅收制度為我國跨境電子商務(wù)代購和對虛擬產(chǎn)品的征收管理提供了一個范本。

四、政策建議

1.完善電子商務(wù)銷售商的稅務(wù)登記制度

稅務(wù)登記是稅收基礎(chǔ)管理的首要步驟，傳統(tǒng)的稅收征管制度對納稅人的確認(rèn)主要依賴稅務(wù)登記制度，現(xiàn)行稅務(wù)登記制度主要配合國家的工商管理制度，即要求工商管理注冊的單位進(jìn)行稅務(wù)登記，從而向其征稅。電子商務(wù)的納稅人具有模糊性，由于當(dāng)前大型互聯(lián)網(wǎng)交易平臺的店戶注冊并沒有和工商管理部門的注冊同步使得大量納稅人處在政府工商管理的盲區(qū)中，從而也就處于稅務(wù)登記的盲區(qū)中，特別是對于C2C形式的電子商務(wù)而言。本文認(rèn)為，我國應(yīng)加大對于電子商務(wù)的工商管理立法力度，督促大型互聯(lián)網(wǎng)交易平臺完善商務(wù)注冊，實現(xiàn)平臺信息與政府工商管理信息的連接。

2.實行大型網(wǎng)絡(luò)交易平臺代扣代繳制度

當(dāng)前稅務(wù)機關(guān)主要是依據(jù)實體法對B2B、B2C形式的電子商務(wù)企業(yè)的實際經(jīng)營體進(jìn)行傳統(tǒng)的稅收管理，這種管理很難及時準(zhǔn)確地獲得網(wǎng)絡(luò)交易的稅務(wù)信息，而電商平臺是當(dāng)前B2C、C2C形式電子商務(wù)交易第一手信息的獲得者，如果將電商平臺作為代扣代繳義務(wù)人不光能很好地保證稅收收入的征收，更能要求平臺完善電子商務(wù)交易的信息傳遞制度。

3.完善交易地點、稅收管轄權(quán)的確定標(biāo)準(zhǔn)

雖然我的稅收政策在全國大體上處于一致，但是對于特殊地區(qū)和試點地區(qū)而言，我國地方稅收政策依舊存在差異，電子商務(wù)交易者可以隱藏或者更改交易地點獲得稅收利益，從而在宏觀上會造成地方政府財力的博弈。這就要求稅務(wù)機關(guān)要加大稅務(wù)信息的稽查力度，利用信息化管理提高自身的稅收征管水平。在國際上，互聯(lián)網(wǎng)交易的地點模糊造成了各國稅收管轄權(quán)的交叉重疊。當(dāng)前我國并沒有明確規(guī)定跨國互聯(lián)網(wǎng)交易稅收管轄權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)，筆者認(rèn)為，政府應(yīng)通過稅收協(xié)定的方式明確跨國電子商務(wù)貿(mào)易中稅收管轄權(quán)的重疊問題，并實現(xiàn)各國稅務(wù)信息交流共享，打擊利用電子商務(wù)進(jìn)行的國際避稅活動。

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作者簡介：李漢（1995- ），男，漢族，安徽宣城人，安徽財經(jīng)大學(xué)財政與公共管理學(xué)院，2013級本科生，稅收學(xué)專業(yè)；馬竹（1994- ），女，漢族，安徽宣城人，安徽財經(jīng)大學(xué)財政與公共管理學(xué)院，2013級本科生，稅收學(xué)專業(yè)