淺述國際貨物運輸代理業營改增歷程和實務處理及應對措施

黃羽

摘要：上海地區的國際貨代公司自2012年營改增，至2014年歷經四次變化，從稅負的增加至稅負明顯加重再至相關業務免稅、稅負減輕，公平。全國范圍營改增步伐不一，試點地區率先實施，為便于清晰了解國際貨代行業營改增的歷程，本文以時間為序，以上海地區的國際貨代行業為例淺述營改增的過程及各階段的實務處理及應對措施。

關鍵詞：國際貨代；營改增；歷程；應對措施

一、2012年1月1日至2013年8月1日，營改增上海地區試點階段

（一）營改增前核算方式、稅率。國際貨物運輸代理行業主要服務內容是接受客戶委托，根據客戶不同要求為其辦理貨物的國內運輸、裝箱、報關、集裝箱進出港口、裝船、海運、空運或多式聯運等運輸，自己并不直接提供貨物運輸服務，僅參與貨物運輸各個環節的安排和聯系等業務活動。2012年1月1日前國際貨代行業是營業稅的納稅人，以差額繳納營業稅，稅率5%，即以取得的全部收入減去支付給其他運輸企業的運費成本之余額為應納稅營業額，營業額乘稅率5%，得應納營業稅。

2012年前只要收入成本核算清楚，營業稅計算相對簡便、明了。

（二）營改增后核算方式、稅率，營改增試點階段。2011年11月17日，財政部國家稅務總局發布（財稅[2011]111號）關于在上海開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知（2013年8月1日廢止），上海的國際貨代公司率先實行營改增，成為繳納增值稅的納稅人，增值稅稅率6%，2012年1月1日起正式實施。試點期間，向客戶開具增值稅專用發票（以下簡稱專票）或增值稅普票發票（以下簡稱普票），支付的成本費用如取得專票認證抵扣，如收到非試點地區的非專票，增值稅進項稅可通過票面金額計算抵扣。

營改增的變化，粗看似乎只關系到財務部核算方式的變化，其實不然，它更涉及業務部門簽訂的合同與價格，其次才是核算方式和影響公司稅金和利潤。

1.營改增對銷售業務部合同價格和毛利的影響

業務部承接國際貨物運輸代理業務，營改增前營業稅是價內稅，合同價格即為營業收入，與服務商簽訂服務合同價即為成本價，毛利為營業收入減去營業成本，營業利潤為營業收入減去營業成本與營業稅金及附加。營改增后，簽訂的合同需注明合同價格是含稅價還是非含稅價，以免有歧義，影響業務毛利和利潤。

2.以一票業務收入為10萬元，成本為8.5萬元的國際貨物運輸代理，附加稅13%，所得稅25%為例說明“營改增”對公司毛利、利潤、稅負的影響。（見表一）

（1）營改增前，合同收入10萬，成本8.5萬元，營業稅0.075萬元，附加稅0.00975萬元，業務毛利1.5萬，營業利潤1.41525萬，營業稅及附加稅0.08475萬。在不產生其他費用前提下，理論上所得額為1.41525萬，所得稅0.3538萬。全部稅金0.43855萬。

（2）營改增后，如合同收入為含稅價，營業收入9.434萬，成本8.5/1.06= 8.0189萬，增值稅0.0849萬，附加稅0.011萬，業務毛利1.4151萬。增值稅為價外稅，繳納的增值稅不在利潤表體現，營業利潤1.4041萬，增值稅及附加稅0.0959萬，在不產生其他費用前提下，理論上所得額為1.404萬，所得稅0.351萬。全部稅金0.4469萬。

（3）從上例可知，營改增后，毛利、營業利潤下降，稅金負擔加重，繳納營業稅與增值稅的差額為0.0099萬，即稅改后同一票業務將多交0.0099萬增值稅，營業稅加附加稅與增值稅加附加稅差額為0.01115萬，稅金的全面影響為0.00835萬，即多負擔稅金0.00835萬。

以貨代公司全年4000萬的營業收入為基準，因營改增，全年將多交增值稅3.96萬，多交附加稅0.5萬，多負擔的稅金直接影響了公司的貨幣資金盈余，營改增后對收入和成本的核算方式帶來影響，同時也降低了公司盈利和資金結余能力。涉及財務預算時需考慮營改增對收入、成本、營業稅金及附加的影響，做好必要的預算調整工作。如企業以營業收入為考核指標，需考慮營改增對收入和利潤的影響。

業務部與客戶簽訂合同、與服務商價格談判、磋商時，需明確所確定價格是否為含稅價，應避免出現與客戶所談價為含稅價，與服務商洽談的價格為不含稅價，如發生此情況極可能導致業務虧損。在營改增前應認真梳理待執行合同的價格和未執行完畢合同的價格，必要時做好補充協議，針對大金額的合同更需謹慎處理，不然稍有疏忽將可能面臨待執行合同變為虧損合同。

（三）試點期，財務部與業務部注意收集各類成本發票，包括非試點地區的普票，勿忘通過票面金額計算增值稅進項稅。在稅金上增值稅比營業稅稅負有所增加，但尚在貨代公司的可承受范圍之內。

二、2013年8月1日至2014年9月1日，全國范圍實施營改增政策后對上海貨代公司的影響

如營改增試點過渡階段對上海地區的貨代行業有影響，增加了一定稅負，那2013年5月24日財政部國家稅務總局發布（財稅[2013]37號）文（2014年1月1日廢止），關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅的通知，則進一步加重了貨代公司的稅金負擔。

（一）2013年8月1日起國際貨代行業全面實行以專票認證后方能抵扣增值稅的規定，過渡期以普票或國外賬單計算抵扣稅金的過渡措施廢除。此政策對貨代公司的稅負是雪上加霜。

眾所周知，國際貨代公司涉及的國際海運、國外運輸費、國外代理費等均是與國外代理商結算，國外代理商不可能提供稅務要求的專票，貨代公司支付給國外代理商的成本費用無法抵扣稅金，但收入端則無免稅，也不能不確認或少確認收入，即使客戶是國外客商，也需每月做未開票收入的計算和報稅工作，此后一年多的時間，貨代公司的稅負不堪重負。

（二）仍以收入10萬，成本8.5萬，其中支付國外的成本占總成本的50%為例（見表二）

從表中可看出，2013年8月1日起實行專票抵稅，涉及國際運輸業務，毛利、營業利潤下降，稅金負擔加重；如一票業務的國外成本、國際運輸成本所占總成本比重多，稅負加重突出。

以貨代公司全年4000萬的營業收入為基準，不考慮其他辦公費用可以抵扣的前提下，國外成本（DEBINOTE）或國際運輸成本占總成本的50%為例，全年將多交增值稅96.22萬，多交附加稅12.5萬，稅負加重直接影響公司的資金流，2013年8月1日全國范圍全面實行交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅，并未給國際貨代公司帶來節稅收益，反而大大降低公司的盈利和資金結余能力。財稅[2013]37號文實施后，營改增致貨代行業稅負不降反大幅提升，應稅額增加明顯，稅負大幅攀升。

更糟的是自2013年8月1日起中外航運企業紛紛開始將在業務過程中與貨代公司產生的6%的增值稅轉嫁給貨代公司，要求貨代公司在支付以往的運費和其他費用時額外加收6%的增值稅。

（三）在這種變化前提下，貨代公司每月要及時收集、歸整、認證專票，且傾向取得稅率11%的貨運增值稅專用發票，以降低因國外成本（DEBINOTE）和國際成本發票不能抵扣稅金對企業稅負帶來的影響。公司的辦公費用，以取得專票為前提，雖稅金不多，但以不浪費每一分稅金為要。聚少成多，每月也能為公司減輕一定的稅金。公司支付的航天金稅年費330元，可全額抵扣稅金，不因以金額小而不做或懶做抵減，一滴水也是水。

2013年12月12日國家稅務總局和財政部共同下發了財稅[2013]106號文，106號文根據交通運輸業和部分現代服務業營改增試點運行中反映的問題，對試點政策進行修改完善，規定試點納稅人進行的國際貨物運輸代理服務可以享受差額納稅、免征增值稅，同時廢止了財稅[2013]37號文。但此文涉及對象僅針對直接與境外或境內船公司、航空公司、國際汽運公司結算者，但船公司本身并不開票而是由船代公司開票，95%的國際貨代公司不能夠享受這一政策，此文的最終得利者為船東和國有船代，而非占絕大多數的貨代公司。

在這樣的處境下，一方面國際貨代公司的客戶要求收專票，另一方面貨代公司的服務商和支付的國外成本因不能提供專票而無稅可抵，稅負成垂直落體式加重，在客戶和服務商的兩頭擠壓下，處于中間端的貨代公司生存處境更艱難。

此期間21世紀經濟曾報道：營改增爭議再發酵，200余家貨代企業2014年1月聯名上書三部委。國際貨代聯合會（WIFFA）和中國國際海運網主導200多家貨代和外貿企業，提交聯名信給國稅總局、財政部和商務部，要求盡快出臺細則，解決貨代公司稅負過重問題。

（四）2013年8月1日開始貨代公司所有的國內外貨物運輸代理收入征收6%的增值稅銷項稅，但進項稅規定以專票認證抵稅，國外成本和國際運輸段無專票，導致貨代公司的稅負加重明顯，資金緊張，處在中間層的國際貨運代理公司在現有政策無法改變情況下，可通過適當調整國內外業務的比重，多做國內段業務取得稅務認可的專票（即多做FOB業務），以緩解因國外成本無專票抵稅的局面，在國內運輸段通過尋找稅率為11%可靠的運輸車隊公司合作，以最大可能減輕稅負。

三、2014年9月1日至今，國際貨物運輸代理服務免稅階段

2014年7月4日國家稅務總局下發2014年第42號文，試點納稅人通過其他代理人，間接為委托人貨物的國際運輸、從事國際運輸的工具進出港口、聯系安排引航、靠泊、裝卸等貨物和船舶代理相關業務手續，可參照財稅[2013]106號文附件3第一條第（十四）項免征增值稅。公告2014年9月1日起施行。至此國際貨代公司才真正走上稅負公平的道路。

（一）做好免稅業務的準備工作。

1.首先做好相關業務免征增值稅的準備工作，8月底前至稅所完成要求的免稅備案工作，如此9月才能順利享受免稅政策，及時購買增值稅普通發票和做好開票系統開票項目、稅率的設置工作。

2.財務部加緊對相關文件和實務處理的學習摸透，形成業務部和管理層易懂的文字說明，制定新的開票要求、業務流程與規范，集中業務部、財務部討論學習，業務部就相關業務免稅政策可能出現的情況提出討論，兩部門共商應對措施和解決辦法。

3.業務部門和財務部共同梳理公司符合免稅政策的業務數量，比重。對于符合免稅政策的業務合同向客戶做好告知和解釋工作。

（二）免稅業務的實務操作。

國稅總局2014年第42號公告的實質是國際貨代行業對提供跨境服務的業務實行免征增值稅，開增值稅普通發票（稅率0），對只向客戶提供國內段服務的業務仍按原政策開專票，增值稅稅率6%。

1.業務部在接洽業務時分清免稅業務或非免稅業務，開票時在發票指示清單上注明業務類型，并提供相應的免稅附件，財務部開票時核對檢查是否符合。

2.財務部就免稅和非免稅業務收入分開核算，取得的成本發票---專票仍做進項稅的認證工作，月底前根據免稅和非免稅業務的比例計算恰當的當月進項稅轉出金額。從而得出正確的當月成本和應納增值稅等數據。

3.2014年1月1日和2014年6月1日，郵政業和電信業分別開始實行“營改增”政策，財務部應做好相應的備案工作，以便在第一時間取得郵政和電信業的專票，以最大可能降低公司稅負。

（三）下面以一票國際貨物跨境運輸服務收入10萬，成本8.5萬，其中支付國外代理商的成本占總成本的50%為例，對實行國稅總局2014年42號公告前后稅負做比較。（見表三）

上表說明：在提供貨物跨境運輸代理服務過程中，執行42號公告前后，貨代公司稅負減輕。

2014年9月1日后，同一票業務，收入、成本、營業利潤、凈利潤均上升，如國內成本所占比重多，成本上升明顯。增值稅和附加稅減少，2014年9月1日前需交增值稅及附加稅0.36778萬，實行免稅政策后，增值稅及附加稅稅負為零，從源頭上節約了公司資金。理論上應交所得稅有所增加，但綜合全部稅金稅負該跨境業務仍節約了0.27584萬稅金，稅負減輕45.65%。

（四）國際貨代行業多數以提供跨境服務為主，以一家貨代公司年4000萬的營業收入，其中1000萬為境內貨物運輸服務，3000萬為貨物跨境服務，成本占收入的85%即3400萬為例，說明執行42號公告對收入成本利潤和稅金的影響做比較。（見表四）

表中比較可知：2014年9月1日執行42號公告前后的業務收入分別為4000/1.06 = 3773.58萬和1000/1.06 + 3000 （免稅） = 3943.40萬，成本分別為850/1.06 + [2550/2/ 1.06 + 2550/2 （跨境服務國內外成本均占50%）]= 3279.72萬和850/1.06 + 2550 =3351.89萬，業務毛利分別為3773.58 -3279.72=493.86萬和3943.4 - 3351.89=591.51萬，毛利率分別為13.09%和15%。由此可得，承接的國際跨境運輸服務比例高，毛利率也高。

稅負方面，在流轉稅上，執行42號公告可減少稅負近100萬，即平均每月可減少負稅接近10萬元，讓貨代公司在稅負上真正擺脫了一年多的重稅負問題，節約的資金可用于承接更多的國外業務。在此，國際貨運代理公司承接CIF業務多多益善，享受免稅政策的優惠。

四、相關業務免稅期間，國際貨運代理公司日后的方向建議

隨著營改增政策在全國范圍各行業的推進和修改完善，相應的細則針對相關行業不斷更新中，處于現代服務業物流輔助類的國際貨代公司的各部門需緊跟步伐，及時了解、學習、熟知相關政策，業務部門應及時告知客戶政策變化，財務部做好會計核算方法變動調整，稅務的實務處理流程。.

涉及到稅制改革或政策文件的變動公告，各部門每一次均需做好改革和變化的銜接工作，學習、理解透徹，尤其是業務、財務部的具體工作關系到業務的事前和事后處理，會計核算、會計報表、管理報表和收入利潤的實現，更應高度重視每次改革對自身工作帶來的影響和變化結果。

國稅總局2014年第42號文實行后，貨代公司得到了營改增減負的實惠，符合國家提出營改增減輕納稅人稅負，保證稅收鏈條不間斷的方向。

從以上四表可知，2012年1月營改增試點期，上海地區國際貨代公司在稅負比原營業稅略重；2013年8月1日到2014年9月1日前是貨代公司稅負最重的期間，公司可通過適當調整國內外業務比重、尋找更合適的合作公司以此適當減輕稅負，例調整FOB和CIF業務的比重；2014年9月1日開始國際貨代公司迎來了真正的稅收實惠，此時可偏向CIF業務為重，應多發揮優勢挖掘潛力，承接更多的國外工程物流項目，多開展國際貨物運輸的免稅業務，抓緊免稅的契機，為公司的發展壯大添上一份力。

參考文獻：

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[3] “營改增爭議再發酵，200余家貨代企業2014年1月聯名上書三部委”，21世紀經濟報道，2012-1-21.

（作者單位：中海航集團上海國際貨運有限公司）