認繳制下注冊資本會計核算問題的探討

摘要：新公司法將注冊資本實繳制改為認繳制后，注冊資本在會計上如何反映是會計人員一直比較糾結的問題。本文根據法律背景的變化，從科目設置、會計核算和報表列示等方面提出自己的建議。

關鍵詞：認繳制；注冊資本；會計核算

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）009-000-01

一、法律背景變化

2013年12月，全國人大常委會修訂了《中華人民共和國公司法》；2014年2月，國務院印發了《注冊資本登記制度改革方案》，國家工商總局修訂了《公司注冊資本登記管理規定》。一是除法律、行政法規以及國務院決定規定注冊資本實行實繳的外，注冊資本全部由實繳制改為認繳制，只要股東在公司章程中認繳，就可以登記；二是除法律、行政法規以及國務院決定對特定行業注冊資本最低限額另有規定的外，全部取消了注冊資本最低限額的規定，注冊資本額由股東在章程中約定；三是實收資本不再做為工商登記事項，不需要工商部門核準，股東未繳出資款前，公司也可以登記成立；四是國家鼓勵、引導和支持國有企業、集體企業等非公司制企業法人實施公司制改革，實行注冊資本認繳制。

二、法律背景變化對注冊資本會計核算的影響

變化前公司注冊資本為實繳登記制，股東實際繳付的出資額達到法定要求，并經會計師事務所驗資，工商部門核準后，公司才能登記成立。會計人員依據銀行進賬單、驗資報告等證明文件和資料登記股東已繳納的出資額，會計上用“實收資本”來反映公司法定注冊資本的落實情況。

變化后注冊資本實繳制改為認繳制，只要股東在公司章程中認繳出資，公司就可以登記成立。大多數公司（尤其是小型民營公司）成立時，股東沒有繳付出資款，公司也就沒有實收資本，更沒有銀行進賬單、驗資報告等證明文件和資料，會計上要不要反映、憑什么反映、什么時間反映注冊資本，成為會計人員一直比較糾結的一個問題。目前會計界存在兩種不同觀點。

一種觀點認為，公司成立后先根據公司注冊資本總額借記“其他應收款”科目，貸記“實收資本”科目；實際收到股東繳納的出資款時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應收款”。這種處理方法的優點是“其他應收款”中既反映了股東對公司應負的出資義務，又反映了股東已經實際履行的出資義務（已繳納的出資款），也能反映股東尚未履行的出資義務（未繳納的出資款）。缺點是“其他應收款”中的借方金額沒有完全按照公司章程規定的出資時間確認，而是直接按照注冊資本總額一次性入賬，不符合權責發生制原則；另一方面，“實收資本”賬戶中一開始反映的就是注冊資本總額，而不是實際收到的出資額即實收資本，不符合實收資本的定義，沒有真實反映實收資本中“實收”概念，可能給報表使用者造成誤導。

另一種觀點認為，公司成立時不需要登記實收資本，待股東實際繳納出資時，借記“銀行存款”等科目，貸記“實收資本”。這種處理方法的優點是賬簿記錄和財務報表反映的“實收資本”金額始終與實際繳納的出資額相一致，能夠客觀真實反映股東實際繳納的出資情況，也符合實收資本的定義。缺點是沒有按照公司章程規定的出資時間確認和反映股東對公司應負的出資義務，沒有遵循權責發生制原則，也不利于相關部門和機構的監督和社會信用體系的建立。

三、認繳制下注冊資本會計核算的建議

（一）增設會計科目。在所有者權益類科目中增加“認繳資本”一級科目，取消原來的“實收資本”科目，把實繳制下的“實收資本”改為認繳制下的“認繳資本”。

（二）會計核算。1.按照章程規定的出資時間和出資額，借記“其他應收款”科目，貸記“認繳資本”科目，及時反映股東對公司應負的出資義務。2.實際收到股東繳納的出資時，根據股東出資證明書，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應收款”科目，及時反映股東已經實際履行的出資義務。

（三）報表列示。在資產負債表中，將原來的“實收資本”改為“認繳資本”，反映資產負債表日，股東累計應繳的出資款。在“認繳資本”下面一行單獨列示“其中：實收資本”，反映資產負債表日，股東累計已繳的出資款。充分保證利益相關者的知情權，接受相關組織和機構的監督。

四、認繳制下注冊資本會計核算方式改變的必要性

（一）實繳制下，股東實繳出資必須達到法定要求，公司才能登記成立，會計上用“實收資本”來反映公司法定注冊資本的落實情況。認繳制下，只要股東在章程中認繳出資額，公司就可以成立，會計上用“認繳資本”來實時反映公司注冊資本的落實情況，更能體現新《公司法》的立法宗旨和《國務院關于印發注冊資本登記制度改革方案的通知》精神。

（二）認繳制下，章程做為確定公司權利、義務關系的基本法律文件，經登記機關核準后即對外產生法律效力，股東按照章程規定的時間繳付出資，會計上按照章程規定的出資時間記錄和反映認繳資本，按照股東實際繳納出資的時間記錄和反映實繳資本，正是新《公司法》和國務院注冊資本登記制度改革精神的體現，也符合權責發生制原則。

（三）實繳制下，實收資本變動需要會計師事務所驗資和工商部門核準登記，足以保證法定注冊資本落實到位，充分保障債權人的利益。認繳制下，實收資本變動無需會計師事務所驗資和工商部門核準登記，股東認繳的出資額是否到位，各利益相關者無法知道。上述核算方式能夠及時反映股東認繳資本的到位情況，充分保證了各利益相關者的知情權，有利于發揮社會組織的自律作用和社會監督作用，以保障債權人利益。

參考文獻：

[1]zhouzhongfei8注冊資本認繳制下實收資本的賬務處理.百度文庫（2014-07-30），http：//wenku.baidu.com/view/d08659567cd184254b3535ec.html.

作者簡介：沈寬讓（1965-），男，陜西岐山人，大學學歷，會計師，注冊會計師（非執業會員），現供職于中核西北建設集團有限公司，任財務部部長。