工業(yè)4.0對(duì)于改進(jìn)汽車(chē)制造業(yè)成本核算方法的推動(dòng)作用

曾利利　冼嘉琪

摘 要 工業(yè)4.0的到來(lái)已經(jīng)逐漸給國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)帶來(lái)了顯著的變化，尤其是在汽車(chē)制造業(yè)方面，已經(jīng)具有較好的應(yīng)用價(jià)值。工業(yè)4.0在汽車(chē)制造業(yè)方面的革新能夠降低汽車(chē)制造業(yè)對(duì)勞動(dòng)力的依賴、滿足用戶個(gè)性化需求，并將流通成本降到較低，進(jìn)而對(duì)汽車(chē)制造業(yè)的成本核算產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響，因此本文主要研究工業(yè)4.0對(duì)我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)成本核算的影響。本文主要分為四部分進(jìn)行探究：工業(yè)4.0在我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)的發(fā)展概況；我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)的傳統(tǒng)成本核算方法及問(wèn)題探究；工業(yè)4.0給汽車(chē)制造業(yè)成本核算帶來(lái)的問(wèn)題與啟示；基于工業(yè)4.0的背景下汽車(chē)制造業(yè)成本核算革新-作業(yè)成本法的運(yùn)用。

關(guān)鍵詞 工業(yè)4.0；汽車(chē)制造業(yè)；成本核算；作業(yè)成本法

引言：

在工業(yè)4.0的生產(chǎn)模式中，傳統(tǒng)的行業(yè)界限將消失，將產(chǎn)生各種新的活動(dòng)領(lǐng)域和合作形式。未來(lái)的制造業(yè)將與服務(wù)產(chǎn)業(yè)一樣，建立在互聯(lián)網(wǎng)這一“共同的底盤(pán)”之上，人與人、人與機(jī)器、機(jī)器與機(jī)器之間將對(duì)話協(xié)同，工廠生產(chǎn)由“高度自動(dòng)化”轉(zhuǎn)向“智能”生產(chǎn)。在工業(yè)4.0的全球化趨勢(shì)下，我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)面臨著一場(chǎng)革新。

一、工業(yè)4.0在我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)的發(fā)展概況

目前，中國(guó)的汽車(chē)制造業(yè)尚處于2.0～3.0之間，與工業(yè)4.0還有一定的差距，主要是中國(guó)廉價(jià)的勞動(dòng)力很大程度代替了人工智能的工業(yè)化。而且工業(yè)智能化輸出成本較高，因此在眾多企業(yè)中尚未掀起工業(yè)4.0的熱潮，但是工業(yè)4.0在汽車(chē)制造業(yè)中的應(yīng)用價(jià)值和應(yīng)用前景不可忽略。是未來(lái)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的重要因素，汽車(chē)產(chǎn)業(yè)作為工業(yè)4.0的代表制造業(yè)，實(shí)現(xiàn)汽車(chē)制造業(yè)的數(shù)字化與個(gè)性化將是未來(lái)汽車(chē)制造業(yè)，智能化發(fā)展的方向。工業(yè)4.0的三大主題：智慧工廠、智能生產(chǎn)、智能物流將是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代汽車(chē)制造業(yè)實(shí)現(xiàn)機(jī)械與自動(dòng)化的關(guān)鍵。

二、我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)的成本核算現(xiàn)狀及問(wèn)題

與國(guó)外汽車(chē)制造業(yè)相比，我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)的生產(chǎn)組織形式還比較粗放，對(duì)消費(fèi)者的個(gè)性重視不夠，相應(yīng)的對(duì)成本核算方法的選擇比較簡(jiǎn)單化。目標(biāo)成本、標(biāo)準(zhǔn)成本和計(jì)劃成本是目前在成本管理中較為流行的比較現(xiàn)代化的成本管理方法。據(jù)有關(guān)調(diào)查顯示，只有4%的企業(yè)采用了目標(biāo)成本法，有38.9%的企業(yè)采用了標(biāo)準(zhǔn)成本法，有18.1%的企業(yè)采用了計(jì)劃成本法。先進(jìn)的作業(yè)成本法在企業(yè)中并未得到大范圍的推廣。在我國(guó)，大多數(shù)的汽車(chē)制造企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品成本核算采用的是傳統(tǒng)的分步法，以各個(gè)生產(chǎn)步驟的成本為核算對(duì)象。但是不能有效地進(jìn)行成本管理，因?yàn)樗炔荒芴峁└鱾€(gè)工藝流程中的詳細(xì)成本信息，也不能提供實(shí)際生產(chǎn)成本與計(jì)劃成本的差異。以標(biāo)準(zhǔn)成本法為例，我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)在運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)成本法時(shí)存在一些問(wèn)題：

（一）企業(yè)片面的運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)成本法

從標(biāo)準(zhǔn)成本法的內(nèi)容上看，只注重對(duì)生產(chǎn)成本的管理，而忽視了對(duì)產(chǎn)品生命周期成本的管理；從經(jīng)營(yíng)過(guò)程上看，汽車(chē)制造業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本法只注重對(duì)生產(chǎn)過(guò)程的管理，而忽視了對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段的標(biāo)準(zhǔn)成本法；從空間范圍上看，只注重對(duì)企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的標(biāo)準(zhǔn)成本法，而忽視對(duì)上下游供應(yīng)商和顧客的標(biāo)準(zhǔn)成本法。企業(yè)只注重短期效益，不注重長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，片面追求戰(zhàn)術(shù)標(biāo)準(zhǔn)成本法，而忽視了戰(zhàn)略標(biāo)準(zhǔn)成本法。另外，在管理領(lǐng)域，也只限于對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程的成本進(jìn)行核算和分析，偏重于事后管理，忽視了事前的預(yù)測(cè)和決策，難以充分發(fā)揮標(biāo)準(zhǔn)成本法的預(yù)防性作用。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本法信息不能滿足企業(yè)管理的需要

現(xiàn)行成本核算制度是以產(chǎn)品為成本計(jì)算對(duì)象歸集生產(chǎn)費(fèi)用和計(jì)算產(chǎn)品實(shí)際成本的，它只提供產(chǎn)品成本，不能反映企業(yè)內(nèi)部各單位、各部門(mén)乃至個(gè)人的成本責(zé)任，企業(yè)不能依據(jù)成本信息評(píng)價(jià)內(nèi)部各單位的工作業(yè)績(jī)。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初期，對(duì)成本信息對(duì)決策的重要性認(rèn)識(shí)不足，加之有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)從其自身私利出發(fā)，一心想做假帳，做人為利潤(rùn)，從而使得成本信息變得毫無(wú)用處。原材料價(jià)格上漲，貸款利率提高，各種攤派、社會(huì)集資名目繁多，這些不可控因素使企業(yè)感到對(duì)成本的上升無(wú)能為力，導(dǎo)致管理心理失調(diào)，對(duì)加強(qiáng)標(biāo)準(zhǔn)成本法信心不足。

（三）標(biāo)準(zhǔn)成本法與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相脫節(jié)

目前我國(guó)汽車(chē)制造業(yè)大部分采用品種法和分步法，采用分批法的企業(yè)不足6%，而當(dāng)前隨著工業(yè)4.0的全球化，世界生產(chǎn)發(fā)展的趨勢(shì)是小批量多品種的生產(chǎn)方式。在這種情況下，一條生產(chǎn)線上可能只有幾臺(tái)相同甚至是沒(méi)有兩臺(tái)完全一樣的產(chǎn)品。隨著生產(chǎn)方式的變化，標(biāo)準(zhǔn)成本法將不再適用。按照現(xiàn)代戰(zhàn)略理論，企業(yè)的基本戰(zhàn)略有成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略和目標(biāo)聚集戰(zhàn)略，標(biāo)準(zhǔn)成本法戰(zhàn)略要與企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略相匹配，而目前汽車(chē)制造業(yè)存在就成本論成本的現(xiàn)象，一味地追求降低成本，以降低成本為理由妨礙差異化的實(shí)施和目標(biāo)聚集，不利于形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（四）標(biāo)準(zhǔn)成本法管理缺乏市場(chǎng)理念

許多企業(yè)按照成本習(xí)性劃分和核算產(chǎn)品成本，通過(guò)提高產(chǎn)量可以降低單位產(chǎn)品分擔(dān)的固定成本，在銷(xiāo)售量不變的情況下，企業(yè)的利潤(rùn)也就越高，這種做法導(dǎo)致汽車(chē)制造業(yè)不管市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品的需求如何，片面地通過(guò)提高產(chǎn)量來(lái)降低產(chǎn)品成本。將生產(chǎn)過(guò)程發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移或隱藏與存貨，提高短期利潤(rùn)。造成這種現(xiàn)象的原因就在與汽車(chē)制造業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本法缺乏市場(chǎng)理念，導(dǎo)致成本信息在管理決策上出現(xiàn)誤區(qū)，似乎產(chǎn)量越大，成本越低，利潤(rùn)越高。

三、工業(yè)4.0給汽車(chē)制造業(yè)成本核算帶來(lái)的問(wèn)題及啟示

工業(yè)4.0有三大主題：智慧工廠、智能生產(chǎn)和智能物流。“智慧生產(chǎn)”會(huì)導(dǎo)致原有的成本核算基礎(chǔ)以及成本分類(lèi)、核算單元等不再適用于工業(yè)4.0下的個(gè)性化生產(chǎn)；同時(shí)“智能工廠”會(huì)導(dǎo)致各成本比例發(fā)生較大的改變，生產(chǎn)過(guò)程中的制造費(fèi)用的分?jǐn)偛荒苷鎸?shí)準(zhǔn)確的反映資源的實(shí)際耗用主體，企業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確把握各成本的實(shí)際占比進(jìn)而對(duì)成本進(jìn)行控制；最后，“智能化物流”將流通成本降到較低，在傳統(tǒng)的成本核算中片面的只注重生產(chǎn)過(guò)程中的成本，而忽略了流通環(huán)節(jié)的成本控制，因此無(wú)法對(duì)整個(gè)汽車(chē)生產(chǎn)銷(xiāo)售流程做出合理的成本預(yù)測(cè)和成本控制。

綜上可以看出傳統(tǒng)的成本核算方法無(wú)法真實(shí)的反映產(chǎn)品的實(shí)際成本。并且隨著工業(yè)4.0在汽車(chē)制造業(yè)的運(yùn)用，間接成本會(huì)大量增加。作業(yè)成本法將成本分配的重點(diǎn)放在間接成本上，采用多元分配基準(zhǔn)，從成本對(duì)象與資源消耗的因果關(guān)系著手，根據(jù)資源動(dòng)因?qū)㈤g接費(fèi)用分配到作業(yè)，再按作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)計(jì)入成本對(duì)象，解決了傳統(tǒng)成本計(jì)算方法扭曲成本信息的問(wèn)題，尤其是當(dāng)汽車(chē)制造業(yè)在工業(yè)4.0的大背景影響下，制造費(fèi)用和期間費(fèi)用的占比上升，對(duì)于期間費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇的準(zhǔn)確性將會(huì)對(duì)成本造成比較大的影響，選擇正確的分?jǐn)偡椒ǎ軌驗(yàn)樾畔⑹褂谜咛峁└_的成本信息。

四、汽車(chē)制造業(yè)成本核算方法改進(jìn)-作業(yè)成本法的運(yùn)用

產(chǎn)銷(xiāo)決策和產(chǎn)品定價(jià)的合理性，源自于成本計(jì)算的科學(xué)性。在工業(yè)4.0的背景下，企業(yè)在間接費(fèi)用比例較高、競(jìng)爭(zhēng)激烈的買(mǎi)方市場(chǎng)背景下，由于利潤(rùn)空間較小，對(duì)決策信息的質(zhì)量要求相應(yīng)提高了，而傳統(tǒng)的成本方法提供的成本信息會(huì)對(duì)企業(yè)的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)，使企業(yè)做出錯(cuò)誤決策，或是放棄了本來(lái)贏利但看似虧損的訂單（如高產(chǎn)量產(chǎn)品），或是接受了表面上盈利但實(shí)際虧的訂單（如低產(chǎn)量產(chǎn)品），而給企業(yè)造成損失。

采用作業(yè)成本法將作業(yè)、作業(yè)中心、顧客和市場(chǎng)納入了成本核算的范圍，形成了以作業(yè)為核心的成本核算對(duì)象體系，通過(guò)對(duì)作業(yè)成本的確認(rèn)，計(jì)量，盡可能消除“不增加價(jià)值的作業(yè)”，改進(jìn)“可增加價(jià)值的作業(yè)”，以更好地控制成本，促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

五、建立汽車(chē)制造行業(yè)作業(yè)成本法的應(yīng)用模式

汽車(chē)制造業(yè)要根據(jù)自己的實(shí)際情況建立本行業(yè)的作業(yè)成本法應(yīng)用模式，同時(shí)按成本動(dòng)因類(lèi)別、作業(yè)流程程序、作業(yè)費(fèi)用歸集分配方法等，建立企業(yè)自己的成本會(huì)計(jì)核算體系。

（一）根據(jù)汽車(chē)企業(yè)的生產(chǎn)工藝確認(rèn)各類(lèi)資源損耗

作業(yè)成本法是根據(jù)“產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源”的基本思路開(kāi)展成本核算的。汽車(chē)企業(yè)為核算生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的各項(xiàng)費(fèi)用，需要根據(jù)汽車(chē)行業(yè)自身生產(chǎn)工藝流程的特點(diǎn)，確認(rèn)汽車(chē)行業(yè)各類(lèi)資源耗用的數(shù)量，同時(shí)行業(yè)內(nèi)各企業(yè)相互借鑒，努力促成行業(yè)內(nèi)統(tǒng)一合理的資源消耗標(biāo)準(zhǔn)。一般而言，汽車(chē)制造業(yè)企業(yè)需要設(shè)置材料費(fèi)用賬戶、動(dòng)力費(fèi)用賬戶、折舊費(fèi)用賬戶等。企業(yè)通過(guò)這些賬戶對(duì)汽車(chē)生產(chǎn)部門(mén)一定時(shí)期內(nèi)的材料、人力、動(dòng)力及期間費(fèi)用等進(jìn)行核算。

（二）分析和確定企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)和動(dòng)因，確定作業(yè)中心

在作業(yè)成本法下作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的基本單位，汽車(chē)企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，必須在合適的范圍內(nèi)選定作業(yè)。作業(yè)動(dòng)因反映了成本對(duì)象對(duì)作業(yè)消耗的邏輯關(guān)系，對(duì)汽車(chē)企業(yè)來(lái)說(shuō)，生產(chǎn)車(chē)間的作業(yè)動(dòng)因可以是產(chǎn)品生產(chǎn)量，輔助車(chē)間的則不盡相同，可以是產(chǎn)量，工時(shí)等。

總體而言，作業(yè)成本法已成為以作業(yè)為核心，以成本分配觀和過(guò)程分析觀為導(dǎo)向，作業(yè)成本計(jì)算與作業(yè)管理相結(jié)合的全面成本管理制度。成本分配觀導(dǎo)向下所提供的信息有助于分析各種決策，而過(guò)程分析觀導(dǎo)向下提供的信息能夠從根源上控制成本、評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)、持續(xù)改善生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)創(chuàng)造了條件。

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