對個人所得稅綜合計征改革的思考

劉維

[摘要]近幾年的兩會上不斷有代表提出關于個人所得稅的改革，然而僅僅提高個稅起征點已不能滿足當前個稅在調節收入方面的不足。當前的個人所得稅并不能反映家庭的差異，改變稅收不公平的現象在于稅制的改革，把分項征收改為以家庭為單位的綜合征收。現如今，這一呼聲越來越高。文章對以家庭為單位的個人所得稅綜合計征改革進行闡述，探討是否要進行個人所得稅的家庭綜合計征改革、實行家庭綜合計征的難點，并借鑒國外個人所得稅方面的相關經驗，提出改革個人所得稅制度的幾點建議。

[關鍵詞]個人所得稅；綜合計征；家庭申報

1問題的提出

2014年，全國政協委員李書福就提出建議：“計稅方式不一定要像現在這樣按照個人來繳稅，可以考慮將家庭收入總和扣除家庭所必需的費用以后，再去繳稅。”財政部部長樓繼偉在談及個人所得稅改革時也表示：“通過實行綜合和分類相結合的個人所得稅制來解決問題，我們已經在努力了。”這是樓繼偉發出的明確的個人所得稅改革信號。

未來幾年，80后、90后將成為社會家庭的主力軍。在計劃生育的推動下，眾多80后、90后都是獨生子女，將來他們可能要面臨的是夫妻二人要贍養4個老人，撫養一到兩個孩子。但家庭之間的經濟負擔卻各有不同。

比如這樣的一戶家庭：一共八口人，四個老人，一對夫妻，兩個孩子。四個老人已喪失勞動能力，沒有經濟來源，且年老多病。兩個孩子一個在上大學，另一個在讀高中。夫妻二人月工資均為4000元，超過了我國 《個人所得稅法 》規定的免征額3500元的標準，需要繳納個人所得稅。很顯然，這一戶家庭生活的非常拮據，經濟負擔沉重。

而另外一戶家庭，同樣也是八口人。不同的是，四個老人都有退休金，而且身體健康，兩個孩子均在接受義務教育。夫妻二人的月工資也同樣都是4000元，與第一戶家庭一樣。很明顯可以看出，這一戶家庭的經濟負擔比第一戶家庭小很多，生活狀況比第一戶家庭好很多。

其實第一戶家庭在現在很常見，代表性很強，并且這種現象以后會越來越多。從上述例子中我們可以看出，現行的個人所得稅征收制度中沒有考慮到家庭支出這一重要因素，這也是現行的稅收制度有失公平的一大弊端。如果在家庭總收入中扣除一些必要的家庭支出，像上面這種家庭負擔差距是不是會有所改善呢？

從稅收的意義來說，個人所得稅的征收是國家對國民收入進行的調整，通過稅收調節個人收入之間的差距，以求達到社會公平與正義，進而促進社會和諧、穩定、健康發展。我國目前的個人所得稅并沒有實現這一意義，其中一個主要原因在于個人所得稅的征收中沒有考慮到家庭經濟負擔等因素。因此，越來越多的人提出個人所得稅稅制的改革。

2國外實行家庭綜合計征的實踐

國外許多發達國家早已實行家庭綜合計征。

在美國，聯邦個人所得稅的征收是根據每個家庭實際支付能力來進行的。也就是在家庭總收入中扣除一些家庭剛性支出，比如：孩子的撫養費、老人的贍養費、家庭生活的費用、醫療費用、慈善捐助、住房貸款產生的利息、家庭財產損失，以及殘疾補助、獎學金等抵免后的余額。這樣的制度設計充分體現了量能征稅的原則，更好地實現了公平目的。

法國個人所得稅采用家庭份額制，夫婦進行合并納稅申報，即稅根據家庭的總收入進行征收。每個需要納稅的家庭必須填寫詳細的申報表，包括家庭年度總收入，其他各類所得等。稅務當局按照這些申報表核定應納稅額，然后再減去一些規定的扣除項目。當局根據納稅人家庭的大小，給納稅人分配一定的份額。納稅人經計算得出調整過的應稅所得，再依據分配好的家庭份額來確定所得稅。

德國也是通過調整個人所得稅起征點體現公平的，與我國不同的是，德國根據家庭情況設置不同的起征點，是否單身、是否有孩子、孩子數量多少都會影響個人所得稅起征點的設置。在德國的工資稅對照表中，將納稅人分為6級。其中，單身、離異納稅人屬第1級；符合第1級條件的納稅人，如果有撫養孩子，則被列入第2級；已婚但配偶沒有工作收入的納稅人是第3級；已婚且雙方均有收入，收入差距較小時，屬于第4級，或者他們可以選擇其中一個按第3級納稅，而另一個則要按第5級納稅；對于有兩份以上收入來源的納稅人，其第一份意外的工資按第6級納稅。這6級中，第3級的納稅額最少，其次是第2級、第1級和第4級、第5級、第6級。

日本的亮點在于它實行所得稅扣除制度，對納稅人的一些費用免征所得稅，包括：生活所需最低費用、社會保險費用、撫養家屬的最低費用、醫療費用等。因此，不同的納稅人，撫養孩子數量不同，贍養老人費用不同，他們所需要交納的個人所得稅也有很大不同。

從發達國家的實踐來看，以家庭為單位的綜合計征更加合理，更加公平，更能夠體現以人為本的思想。從效用經濟學的角度來看，決定家庭生活質量的高低，主要因素在于家庭的有效可支配收入。所謂有效可支配收入就是家庭的總收入扣除一些最基本的剛性支出后家庭人口的收入水平。目前所實行的根據個人收入進行“一刀切”的征收方式，沒有考慮到納稅人的家庭具體情況不同，也沒有真正做到實質公平。

3我國有必要實行家庭綜合計征

3.1實行家庭綜合計征有利于稅收的橫向公平

所謂橫向公平就是收入相同的納稅人的稅收負擔相同。如上文中提到的兩戶家庭，如果第一戶家庭僅丈夫一人工作，每月收入為4000元，超過了3500元的免征額，則需要按規定繳納個人所得稅；而第二戶家庭夫妻二人均就業，兩人每月收入均為2000元，兩人收入都低于3500元的免征額。顯然，第一戶家庭的實際收入小于4000元，因為還需要繳納個人所得稅。雖然兩戶家庭的每月總收入相同，但是他們的稅收卻是不同的。可見我國目前所實行的個人所得稅制度并沒有很好地實現橫向公平，沒有起到調節收入差距的作用，不利于經濟社會發展，甚至有時可能會增加貧富差距。

而家庭作為一個經濟整體，共同從事生產和消費等行為，承擔經濟負擔。每個家庭之間的經濟負擔差異很大，所以對個人收入來說，家庭總收入更能反映納稅人的實際納稅能力。因此，在個人所得稅的制度設計上，不應忽略家庭的經濟負擔狀況，有必要考慮納稅人的實際情況。如果實行綜合征收，以家庭為申報單位，根據家庭總收入計征個人所得稅，就可以有效改善稅收征收中的橫向不公平，這樣才能體現出稅收公平的真正內涵。

3.2我國人口的老齡化需要實行家庭課稅制

目前，我國老齡化問題日漸加重，已基本進入老齡化社會。但我國的眾多基礎配套條件仍然落后于老齡化的速度，社會保障體系并不完善。在今后，養老靠子女這一現狀還將持續存在。如前文中提到的，過去二十多年實行的計劃生育政策，造成了獨生子女組成的家庭需要贍養多個老人，給家庭帶來了很大一筆經濟負擔。此外現階段的醫療保障體系并不完善，常常被人們所詬病。老人這一群體在醫療方面的需求更甚，進一步加重了家庭負擔。如果繼續按照當前的個人所得稅制度，一些家庭經濟負擔本來就已經很重了，還要繳納個人所得稅，使得這些本來就不富裕的家庭更加貧窮，最終只會造成窮人更窮、富人更富的結果，這有悖于征收個人所得稅的初衷。

3.3稅收結構的不合理性需要實行家庭課稅制

實行個人所得稅的目的之一，就是要調節國民的收入差距。個人所得稅主要面向富裕家庭征收，所以征收個人所得稅應該是：窮人少納稅，富人多納稅。比如美國，近一半的聯邦所得稅僅由5%的美國高收入人群繳納。但在我國個人所得稅的結構中，有 80%的個人所得稅稅收來自收入相對較低的工薪階層。這與發達國家的情況正好相反，更是違背了個人所得稅的征收目的。

4我國實行家庭綜合計征的難點

上文我們可以看出個人所得稅實行家庭綜合計征能有效彌補現行征收制度中的不足，實行家庭綜合計征是我國個人所得稅改革的方向。但在現階段要正式實施還存在著很大的難度。

4.1我國個人所得稅還是分類所得稅制，并未完成向綜合所得稅的過渡，相關的配套條件還不完善

分類所得稅制只考慮了工資薪金的費用和扣除標準，在此扣除標準的基礎上“一刀切”，實行統一的起征點，然而它忽視了實際狀況的復雜性，沒有關注納稅人的家庭人口、贍養、撫養、就業、教育、特殊事件等有不同情況。

4.2家庭綜合計征可能產生婚姻“懲罰”現象，通常不具有婚姻中性

以家庭為單位進行納稅申報意味著以家庭總收入來計算應稅所得額，一些高收入群體在婚后就會適用比單身時更高的邊際稅率。那么，婚后的生活壓力就會加大，可能會導致婚姻抑制，尤其是高學歷、高收入人群更傾向于不結婚、晚結婚，產生人口年齡結構等方面的問題，而一些虛假離婚、非婚同居等不道德行為也可能會出現。

4.3納稅人家庭基本情況難以準確掌握

我國人口眾多，家庭結構復雜，相關的信息采集技術條件不齊全，稅收征管手段比較落后等問題都使家庭綜合計征難以實施。因為這些因素，我國收入支出的透明度與真實性相比國外要低很多，尤其是灰色收入以及隱形支出的存在，使得稅務機關對家庭成員收入與支出無法具體掌握。況且家庭綜合計征相對分項征收更為復雜，需要更精確的數據。

4.4納稅人納稅意識不強，誠信不夠

我國的信用建設還處于起步階段，使家庭課稅制的實施存在信用障礙。納稅概念未普及，公民的納稅意識不強，甚至偷稅漏稅的現象時有發生，導致了家庭收入難以核算，加大了個人所得稅家庭綜合計征執行的難度。

5個人所得稅家庭綜合計征的改革建議

5.1積極推動分類所得稅向綜合所得稅的改革，為其創造基礎條件

目前分類所得稅模式已經不能全面、準確地衡量納稅人真正的納稅能力，給那些能夠多渠道取得收入、應稅所得總額較大但分屬若干稅目（一些為低稅率稅目）的納稅人有了減輕賦稅的渠道，而那些收入來源單一的納稅人稅負則相對偏重，反而要承擔較重的稅務，難以實現稅負公平。家庭綜合計征將家庭收入綜合起來扣除一定的家庭剛性支出的余額進行計稅，考慮到了家庭經濟負擔等因素，相對來說，更能實現稅負公平。推動分類所得稅制向綜合所得稅制的改革，為家庭綜合計征創造基礎條件，可防止貧富差距懸殊的現象。

我國可以實行先按月進行扣繳，到年末再讓納稅人以家庭為單位自主申報，進行相應的扣除和調整。即每月末單位可以對各類所得稅項目根據性質進行源泉扣繳，適用超額累進稅率；到年末，納稅人根據自身情況，以家庭為單位進行申報，按照比例稅率對家庭相關費用準予扣除。年末的自主申報實行自主自愿原則，如果納稅人認為自己沒有家庭負擔，申報對自己沒有實質意義，也可以放棄申報。但是為了防止出現一些漏洞，如：分類征收時的稅額低于綜合申報的應納稅額，應規定年所得額達到一定數目的高收入者年末必須進行自主申報。通過這種方式，在平時可以根據收入調節收入差距，體現了量能征稅的原則；在年末又根據納稅人家庭負擔作出相應調整，體現了人性化的原則，更好地實現公平，更有利于民眾納稅意識的提高。

5.2制定科學合理的稅率和費用扣除額

合理的稅率和費用扣除額既能體現量能課稅的原則，還能實現稅負公平。目前，我國有累進稅率和比例稅率兩種形式，這兩種稅率都存在一些問題：稅率級次過多、級距設計不合理、邊際稅率過高和稅率結構復雜等，導致稅收征管困難重重。隨著通貨膨脹的產生，各地區的生活水平產生了較大的懸殊，“一刀切”的定額扣除法使人們的生活壓力越來越大。

筆者認為，稅率應以保護低收入者，適當照顧中等收入者為原則。可以根據經濟起伏、物價變動等特殊情況自動調整應納稅所得額的適用稅率和費用扣除額，建立起彈性稅制，使之能適應更多市場變化。同時要兼顧家庭等“人性化”因素，根據各個家庭的不同狀況考慮納稅人的經濟負擔，扣除那些“人性化”費用后再計算納稅所得額。同時合理拉大每級間的應納稅所得額，以降低稅制的復雜性和納稅人偷稅漏稅的可能性。

另一大重要難點就是費用扣除的確認。費用本應按個人或家庭在一定時期的實際開支來扣除，但由于我國人口多、各地經濟發展水平不同、物價高低不一、同一時期的不同地區、不同家庭費用開支差別很大的現實情況，費用不可能按個人實際開支的費用來扣除，只能實行統一的法定費用扣除標準。充分考慮不同地區的納稅人收入情況、消費水平、物價狀況、撫養子女、贍養老人、醫療保險、住房貸款等因素，制定科學的、人性化的扣除標準。

5.3建立誠信納稅檔案和激勵處罰機制

（1）我國應建立納稅人編碼制度，創造良好的納稅環境。

（2）實行金融資產實名制，將居民身份證號碼與納稅號碼進行配對，實行納稅號碼固定終身化制度，盡快建立個人財產登記制，使納稅手續簡潔化、透明化。

（3）獎懲分明：加大對偷逃稅的懲罰力度，制定公開詳細的處罰措施，依法追究其刑事責任；對如實申報的家庭給予稅收優惠或獎勵，增強民眾納稅意識。

5.4建立健全稅收征管制度，強化征收管理

個人所得稅調節收入差距的作用未能充分發揮是因為高收入人群的征管不到位。完善的稅收征管體制是有效調節個人所得稅，減少稅收流失，促進稅務公平的必要條件。

強化稅收征管，首先要完善居民收入監測體系，健全納稅檔案，加強對各類納稅人的監督管理。然后要通過銀行等各大金融機構，強化現金管理，加大納稅人收入和支出的透明度，推行財產與收入實名制，方便稅收監管部門核算。最后要改進征管手段，加快個人所得信息系統的建設，提高國家的監控能力和征管水平。可以攜手居委會、當地公安部門等機構組織掌握納稅人的真實情況，充分發揮個人所得稅的調節作用，縮小居民收入差距。

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