委托加工應稅消費品業務的涉稅會計處理分析

秦麗

摘 要：對于委托加工應稅消費品業務的會計處理，在發出材料，支付加工費、增值稅和消費稅以及加工收回驗收入庫等環節大致相同，相關分析較少涉及收回消費品后續業務會計核算。本文依據最新稅法規定，分別闡述了委托方和受托方對于委托加工應稅消費品的完整會計核算要求，以期對實務工作者提供參考。

關鍵詞：委托加工；應稅消費品；消費稅

一、委托加工應稅消費品業務的稅法規定

委托加工業務是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只代墊部分輔助材料，按照委托方的要求加工貨物并收取加工費的經營活動。若原材料和主要材料由受托方提供，或者受托方以委托方的名義購進原材料和主要材料，以及受托方將自己購進的原材料賣給委托方再接受加工，這三種原材料及主要材料的取得方式都不符合稅法對委托加工業務的界定，這種方式加工的產品所有權歸屬于受托方，而不是委托方，受托方應當按照銷售自制產品進行涉稅處理。

稅法規定委托加工行為中受托方必須嚴格履行消費稅的代收代繳義務，在與委托方辦理交貨結算時，代收代繳消費稅。當然受托方為個體戶的除外，由于其稅務管理水平有限，一律由委托方收回后，在委托方所在地繳納消費稅。

提回加工好的應稅消費品后，如果委托方的出售價格不超過受托方當初的計稅價格，為了避免重復征稅，再次銷售環節不再繳納消費稅；委托方的再次出售價格如果高于當初受托方的計稅價格，委托方需按照規定就加價部分的補繳消費稅；用于連續生產應稅消費品的，可以按照生產領用量對已納稅款進行抵扣。

二、委托加工應稅消費品的會計處理

1.委托方的會計處理

（1）收回后用于直接銷售的

委托方將收回的委托加工應稅消費品不再加工而是直接出售（不加價），即出售價格等于受托方代收代繳時使用的計稅價格，因為無須再繳納消費稅，不必作應交消費稅的會計分錄。

例1：某卷煙廠委托A廠加工煙絲，卷煙廠和A廠均為一般納稅人。卷煙廠提供煙葉100000元，A廠收取加工費30000元，增值稅5100元，同時A廠沒有同類應稅消費品的銷售價格，卷煙廠應作會計分錄如下：

①發出材料時，借：委托加工物資100000 貸：原材料100000

②支付加工費時，借：委托加工物資3000 應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5100 貸：銀行存款35100

③支付代收代繳消費稅時，代收代繳消費稅額=（100000+30000）÷（1-30%）×30%=55714（元），借：委托加工物資55714 貸：銀行存款55714

④委托加工煙絲入庫時，借：產成品185714 貸：委托加工物資185714

（2）收回后用于加價出售的

如果委托方在受托方計稅價格基礎上加價出售，受托方代收代繳的消費稅準予抵扣。因此，委托方應將受托方代收代繳的消費稅，借記“代扣稅金——代扣消費稅”賬戶，待應稅消費品銷售時，按照銷售量從應繳納的消費稅中抵扣。相關會計分錄同下。

（3）收回后用于連續生產應稅消費品的

委托方應將受托方代收代繳的消費稅，借記“代扣稅金——代扣消費稅”賬戶，待最終應稅消費品銷售時，按照生產領用量從應繳納的消費稅中抵扣。

例2：延續例1資料，假定委托加工收回后的煙絲，尚需進一步加工成卷煙對外銷售當月銷售5個標準箱，每標準條調撥價格70元，期初庫存委托加工應稅煙絲已納消費稅額3000元，期末庫存委托加工應稅煙絲已納消費稅額24000元，則會計分錄如下：

①發出材料時，借：委托加工物資100000 貸：原材料100000

②支付加工費時，借：委托加工物資30000 應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5100 貸：銀行存款35100

③支付代收代繳消費稅時，代收代繳消費稅額=（100000+ 30000）÷（1-30%）×30%=55714（元） 借：代扣稅金——代扣消費稅55714 貸：銀行存款55714

④委托加工煙絲入庫時，借：產成品130000 貸：委托加工物資130000

⑤取得卷煙銷售收入時，借：銀行存款102375 貸：主營業務收入87500 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）14875

⑥計提消費稅時，應納消費稅額=150×5+87500×56%=49750 借：營業稅金及附加49750 貸：應交稅費——應交消費稅49750

⑦抵扣消費稅時，當月準予抵扣的消費稅稅額=3000+55714-24000=34714

借：應交稅費——應交消費稅34714 貸：代扣稅金——代扣消費稅34714

⑧當月實際上繳消費稅時，借：應交稅費——應交消費稅15036 貸：銀行存款15036

2.受托方的會計處理

例3：延續例1資料，同時A廠在加工過程中代墊部分輔助材料、支付職工薪酬、發生制造費用共計20000元，A廠的會計分錄如下：

（1）受托方收到材料時，按合同價（或不記錄實際金額）登記備查簿，借記“受托加工物資——A公司”（注明物資數量），領用時作相應的附注說明。

（2）發生加工成本，借：生產成本20000貸：原材料——輔助材料20000，或應付職工薪酬，或制造費用

（3）完工入庫時：借：庫存商品——受托加工完工商品20000貸：生產成本20000

（4）交貨時：

①收取加工費時，借：應收賬款或者銀行存款90814

貸：主營業務收入30000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5100

——應交消費稅55714

②同時，結轉庫存商品成本：

借：主營業務成本等20000 貸：庫存商品——受托加工完工商品20000

③在備查簿中將受托加工物資予以注銷，貸記“受托加工物資——A公司”（注明物資數量）。

（5）實際代繳消費稅時：借：應交稅費——應交消費稅55714貸：銀行存款55714

三、總結

對于委托加工應稅消費品業務的會計處理，在發出材料，支付加工費、增值稅和消費稅以及加工收回驗收入庫等環節大致相同，相關分析較少涉及收回消費品后續業務會計核算。本文依據最新稅法規定，分別闡述了委托方和受托方對于委托加工應稅消費品的完整會計處理，以期對實務工作者提供參考。

參考文獻：

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[2]王樹鋒，陳禹如.談委托加工應稅消費品業務的核算[J].財會月刊，2015，19：34-37.

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