外匯風(fēng)險與會計外匯匯兌損益

祖米拉

摘 要：企業(yè)持有外幣就會存在外匯風(fēng)險，而在外幣交易過程中，受匯率變動的影響，會造成外幣性資產(chǎn)、負(fù)債的價值變動，產(chǎn)生匯兌損益。企業(yè)在對相關(guān)的外匯業(yè)務(wù)匯兌進(jìn)行準(zhǔn)確的判斷、計量與核算，并分析匯率變動對企業(yè)利潤的影響，就顯得尤為關(guān)鍵。

關(guān)鍵詞：外匯風(fēng)險；外匯匯兌；損益

一、外匯風(fēng)險的再認(rèn)識

外匯風(fēng)險是指一個金融性公司、企業(yè)組織、經(jīng)濟實體、國家或個人在一定時期內(nèi)對外經(jīng)濟、貿(mào)易、金融、外匯儲備的管理與營運等活動中，以外幣表示的債權(quán)、權(quán)益以及債務(wù)，因未預(yù)料的外匯匯率的變動而引起的價值的增加或減少的可能性。從事外貿(mào)活動的金融機構(gòu)在跨國貿(mào)易中收取大量外匯或擁有外幣的債權(quán)債務(wù)是無法避免的，匯率的頻繁波動會給企業(yè)的未來現(xiàn)金流量帶來很大的不確定性，其結(jié)果就是，令企業(yè)得到收益或者面臨損失。這里所說的外匯風(fēng)險中就包括會計風(fēng)險。

會計風(fēng)險，又稱折算風(fēng)險或轉(zhuǎn)換風(fēng)險，是指由于外匯匯率的變動而引起的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中某些外匯資金項目金額變動可能性。因此，會計風(fēng)險不是交易發(fā)生過程中的實際損益，而是當(dāng)日常活動中使用的貨幣與報告貨幣不一致，編制報表時產(chǎn)生的賬面差異。一般情況下當(dāng)當(dāng)匯率發(fā)生變動時，企業(yè)會對變動產(chǎn)生的匯兌差額作為財務(wù)費用進(jìn)行處理，這就是企業(yè)在進(jìn)行外幣的交易過程中必須要承擔(dān)的會計風(fēng)險——匯兌差額。匯兌差額對記賬本位幣金額產(chǎn)生的增減變動，會對企業(yè)的當(dāng)期財務(wù)狀況產(chǎn)生影響。企業(yè)在進(jìn)行交易時，貨幣的收付都需要一定的期限，在這一期限內(nèi)，外幣與本位幣之間會產(chǎn)生匯率的變動，從而在最終結(jié)算時，對本位幣的金額產(chǎn)生影響。由此看來，在交易實現(xiàn)過程中，時間是主導(dǎo)因素，期限越長對本位幣的金額影響就會越大。因此，賬面記賬時金額無法確定，產(chǎn)生的匯兌差額，也受到時間的影響，期限越長，會計風(fēng)險也就越大。

二、外匯匯兌損益概念

很多國家在對匯兌損益的處理過程中是將外幣折算損益與兌換損益進(jìn)行分開計算，對于后者，由于損益以確認(rèn)發(fā)生，大多數(shù)國家都列入當(dāng)期損益.而外幣折算的調(diào)整額，由于來自報告期外幣帳目余額用不同的折算匯率折算成本位幣時所產(chǎn)生的差額，這部分損益實際未實現(xiàn)，僅是帳目的假定實現(xiàn)數(shù)，因此也有許多國家反對將其列入當(dāng)期損益。而在我國的會計制度當(dāng)中，會把這兩者合并在一起處理，根據(jù)所產(chǎn)生本幣金額的增減變動進(jìn)行會計處理。

三、外匯匯兌損益的分類與確認(rèn)

（一）匯兌損益分類。企業(yè)經(jīng)營期間正常發(fā)生的匯兌損益，根據(jù)產(chǎn)生的業(yè)務(wù)歸屬，一般可劃分為四種。

1、“交易外幣匯兌損益”。企業(yè)以外幣進(jìn)行交易過程中，由于匯率變動，收回負(fù)債是會產(chǎn)生匯兌差額，就稱為交易外幣匯兌損益。比較常見的是關(guān)于應(yīng)收外匯賬款的例子。例如：某公司出口一批貨物應(yīng)收款項為1萬美元，出口時的匯率為1：6.8，期限為五個月，而結(jié)匯當(dāng)日匯率為1：6.5，公司就會產(chǎn)生3000元的損失。

2、“兌換外幣匯兌損益”。在企業(yè)進(jìn)行外幣交易之后，在匯兌過程中，與所兌換的記賬本位幣之間產(chǎn)生的匯兌損益。

3、“調(diào)整外幣匯兌損益”。是企業(yè)在會計期末根據(jù)現(xiàn)行的匯率制度，對所持有的外幣性的各項負(fù)債與資金賬戶進(jìn)行匯兌調(diào)整時所產(chǎn)生的匯兌損益。

4、“換算外幣匯兌損益”。企業(yè)為了合并或者修訂會計報表，將以外幣計量的金額轉(zhuǎn)換為記賬本位幣過程中所產(chǎn)生的匯兌損益。會計準(zhǔn)則中對外幣報表折算進(jìn)行了專門規(guī)定。

除了上述在企業(yè)正常業(yè)務(wù)期間內(nèi)發(fā)生的匯兌損益之外，還有在非經(jīng)營期間內(nèi)發(fā)生的一些匯兌損益。

企業(yè)以匯兌損益是否在本期發(fā)生，一般可劃分為以下兩類。

1、“已實現(xiàn)的匯兌損益”。已實現(xiàn)匯兌損益是已經(jīng)確定不變的收益或者損失，不會因為匯率的變動對其產(chǎn)生影響。

2、“未實現(xiàn)的匯兌損益”。未實現(xiàn)匯兌損益是由于交易在實現(xiàn)過程中，匯率還在產(chǎn)生變動，使的匯兌損益一直沒能實現(xiàn)，只要匯率還有變化，匯兌損益也沒法最終確定。

（二）匯兌損益的確認(rèn)。國際上對于匯兌收益一般選用單一交易法與兩項交易法來進(jìn)行相關(guān)的會計處理。在單一交易法下，外匯業(yè)務(wù)從發(fā)生直到最終的結(jié)算過程可以看成是一項完整的業(yè)務(wù)流程，而在這過程中外幣不會有任何變動，到結(jié)算之日時方可在財務(wù)報表中確認(rèn)最終的收入及支出狀況；然而在兩項交易法下，在外幣業(yè)務(wù)發(fā)生時就得確認(rèn)實際的收入及支出狀況，而匯率帶來的外匯風(fēng)險需要單獨設(shè)賬進(jìn)行核算，最終的結(jié)算與業(yè)務(wù)的發(fā)生得看作是兩項業(yè)務(wù)。

在單一交易法與兩項交易法中，更符合國際上公認(rèn)會計準(zhǔn)則要就的方法是采用兩項交易法來進(jìn)行外幣業(yè)務(wù)的處理。而在兩項交易法中有兩種方法來確認(rèn)匯兌損益，一是確認(rèn)當(dāng)期已實現(xiàn)的匯兌收益，當(dāng)外幣交易發(fā)生時匯率變動所帶來的實際風(fēng)險可以通過當(dāng)期的報表反映出來，如若匯率發(fā)生了大幅度的增長，預(yù)期會帶來極大的利潤，但卻無法準(zhǔn)確的在報表中反映出實際的經(jīng)營成果，會對企業(yè)正常經(jīng)營產(chǎn)生影響。二是將未實現(xiàn)的匯兌收益遞延，外幣交易過程產(chǎn)生的匯兌損益不入賬，等到最終進(jìn)行交易結(jié)算時再確定匯兌損益，這樣就可以正確的評估企業(yè)的經(jīng)營成果。

四、匯兌損益的會計處理

在匯兌損益的會計核算處理中，外匯匯兌損益中已實現(xiàn)的和未實現(xiàn)的匯兌損益對于會計風(fēng)險有著不同的影響，這種影響在對其進(jìn)行賬務(wù)處理時可以通過外幣交易結(jié)算產(chǎn)生的匯兌損益中反映出來。以下是核算匯兌損益例題。

例一：某外貿(mào)公司2015年6月10日出口一批貨物到美國，以美元結(jié)算，價款為$2000，限期為2個月，交易當(dāng)日的現(xiàn)行匯率是$1=￥6.63。到期時間8月10日時，便收到了美國進(jìn)口商$2000的即期匯票，而收款當(dāng)日的匯率為$1=￥6.58。那么該公司在2015年6月10日記賬時，將$2000折算成本位幣為13260元，到了8月10日兩個月期滿之后收到的匯票時，可兌換的本位幣為13160元，這比交易當(dāng)日所記金額少了100元，即產(chǎn)生了匯兌損失100元。因此，此項損失為已實現(xiàn)的匯兌損失。但如果該公司8月10日到銀行進(jìn)行結(jié)匯時取得的是美元，即銀行存款中增加了2000美元。于是到了年末，該公司想要將美元折算成本位幣，按照當(dāng)日的匯率為$1=Y6.52進(jìn)行兌換的本位幣為13040元，此時將又會產(chǎn)生一筆未實現(xiàn)的匯兌損失120元。其中這120元的匯兌損失正是所面臨的外幣交易的會計風(fēng)險。除了在資產(chǎn)負(fù)債表中進(jìn)行編制的未結(jié)算外幣交易之外，如在國外分支機構(gòu)或外國子公司的財務(wù)報表中將外幣折算成本位幣進(jìn)行核算時，由于匯率的變動，在財務(wù)報表中折算外幣后產(chǎn)生的差異也屬于未實現(xiàn)的匯兌損益。

例二：某公司期初的外幣賬戶余額為30000美元，當(dāng)時的匯率為$1=￥6.64，到了年末結(jié)算外幣資產(chǎn)是，賬戶余額仍為30000美元，但是匯率有所下降，為$1=￥6.57，公司沒有任何的外幣負(fù)債。因此，公司月初的外幣資金折算成本位幣為199200元，月末折算成本位幣之后為197100元，最終造成了2100元的匯兌損失。如若相反，期末核算時的匯率如果高于起初，就會帶來匯兌收益，使得利潤有所增長。

上述的例題都可以證明，外匯的會計風(fēng)險其實跟外幣交易的經(jīng)濟業(yè)務(wù)不相關(guān)，只要在編制會計報表需要將外幣折算為本位幣時才會有所風(fēng)險，就樣的風(fēng)險實際上就是為實現(xiàn)的匯兌損益。若以人民幣結(jié)算，那么結(jié)算終止后將不受匯率影響，若“銀行存款—美元戶”則存款仍然會產(chǎn)生匯兌差額變動，只是這種風(fēng)險是未實現(xiàn)的。

（作者單位：新疆大學(xué)經(jīng)濟與管理學(xué)院）

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