德國(guó)企業(yè)所得稅稅制介紹
——中國(guó)“走出去”企業(yè)投資德國(guó)的稅務(wù)影響與風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注*

蔡偉年 劉 巖（安永中國(guó) 北京 100005）

德國(guó)企業(yè)所得稅稅制介紹
——中國(guó)“走出去”企業(yè)投資德國(guó)的稅務(wù)影響與風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注*

蔡偉年 劉 巖（安永中國(guó) 北京 100005）

德國(guó)是歐洲第一大經(jīng)濟(jì)體，世界第四大經(jīng)濟(jì)體，其以強(qiáng)大的經(jīng)濟(jì)實(shí)力、高素質(zhì)勞動(dòng)隊(duì)伍、一流的基礎(chǔ)設(shè)施、極具競(jìng)爭(zhēng)力的稅收政策和安全穩(wěn)定的投資環(huán)境吸引了眾多的外國(guó)投資者。根據(jù)德國(guó)統(tǒng)計(jì)局公布的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，2014年德國(guó)GDP較2013年增長(zhǎng)約1．6%，大幅高于2013年的0．1%及2012年的0．4%，經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇跡象明顯。在外國(guó)直接投資方面，對(duì)德主要投資來(lái)自于美國(guó)、法國(guó)和荷蘭的母公司。目前，世界500強(qiáng)企業(yè)在德國(guó)均設(shè)有分公司或辦事處，近21%的外國(guó)直接投資流向汽車和機(jī)械制造領(lǐng)域，其次是信息、通訊和軟件業(yè)。①資料來(lái)源：商務(wù)部國(guó)際貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作研究院、商務(wù)部投資促進(jìn)事務(wù)局、中國(guó)駐德國(guó)大使館經(jīng)濟(jì)商務(wù)參贊處［EB/OL］.對(duì)外投資合作國(guó)別（地區(qū)）指南-德國(guó)（2014年版），http://www.hzccpit.com/art/2014/12/12/art_8202_352258.html. 訪問(wèn)時(shí)間：2015年12月7日。

中國(guó)是德國(guó)在亞太地區(qū)的最大貿(mào)易伙伴，德國(guó)是中國(guó)全球第六大和在歐洲的最大貿(mào)易伙伴。2014年雙邊貿(mào)易額較上年增長(zhǎng)10．1%，達(dá)到1 777．5億美元，創(chuàng)歷史新高。其中，中國(guó)對(duì)德國(guó)出口727．1億美元，增長(zhǎng)8%；中國(guó)自德國(guó)進(jìn)口1 050．4億美元，增長(zhǎng)11．5%。②中華人民共和國(guó)外交部［EB/OL］.國(guó)家概況——德國(guó)國(guó)家概況（2015年8月更新），http://www.fmprc.gov.cn/web/gjhdq_676201/gj_676203/oz_ 678770/1206_679086/1206x0_679088/. 訪問(wèn)時(shí)間：2015年12月9日。雙方經(jīng)貿(mào)合作結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化，汽車、航空、通訊等高附加值產(chǎn)品的比重持續(xù)上升，加工設(shè)計(jì)、金融服務(wù)等領(lǐng)域貿(mào)易也有所加強(qiáng)。總體來(lái)看，中德經(jīng)貿(mào)關(guān)系在近年來(lái)達(dá)到了前所未有的深度和廣度，進(jìn)入了“快車道”和“提速期”。

投資目標(biāo)國(guó)企業(yè)所得稅制度一直是中國(guó)投資者進(jìn)行海外投資最為關(guān)注的問(wèn)題之一。為更好地幫助投資者了解德國(guó)稅收制度，本文對(duì)德國(guó)企業(yè)所得稅制進(jìn)行概要介紹，并向中國(guó)投資者提示在德投資應(yīng)當(dāng)關(guān)注的稅務(wù)事項(xiàng)。

一、德國(guó)企業(yè)所得稅稅制介紹

（一）概況

1． 納稅人。在德國(guó)注冊(cè)或?qū)嶋H管理機(jī)構(gòu)在德國(guó)的企業(yè)（稱為“居民企業(yè)”），如股份公司和有限責(zé)任公司，需要就其來(lái)源于全球的收入在德國(guó)繳納企業(yè)所得稅，稅收協(xié)定另有規(guī)定除外。未在德國(guó)注冊(cè)或?qū)嶋H管理機(jī)構(gòu)不在德國(guó)的企業(yè)（稱為“非居民企業(yè)”），僅需就其來(lái)源于德國(guó)的收入繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)來(lái)源于德國(guó)的收入，包括其從德國(guó)分支機(jī)構(gòu)、辦公場(chǎng)所或其他常設(shè)機(jī)構(gòu)（包括常設(shè)代表處）取得的經(jīng)營(yíng)性收入，以及出租或轉(zhuǎn)讓位于德國(guó)的房產(chǎn)而取得的收入。

2． 稅率。德國(guó)按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，另外，還對(duì)企業(yè)所得稅額征收5．5%的團(tuán)結(jié)附加稅，因此德國(guó)企業(yè)所得稅有效稅率為15．825%。企業(yè)所得稅預(yù)繳金額和預(yù)提所得稅也需要繳納此項(xiàng)附加稅。

另外，各地方市政府對(duì)企業(yè)收入征收貿(mào)易稅。貿(mào)易稅對(duì)企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入作出一定調(diào)整后乘以稅率得出，考慮到不同地區(qū)的稅率不同，合并后的平均企業(yè)所得稅稅率（包括企業(yè)所得稅、團(tuán)結(jié)附加稅和貿(mào)易稅）約為23%至33%。①Section 11，16 Trade Tax Act；Section 23 Corporate Income Tax Act，Section 4 Solidarity Surcharge Act.一些特定企業(yè)，如特定銀行和房地產(chǎn)公司，可以享受貿(mào)易稅法規(guī)定的特權(quán)待遇。

（二）應(yīng)納稅所得額的確定

1．一般規(guī)定。企業(yè)應(yīng)納稅所得額是根據(jù)德國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則準(zhǔn)備的年度財(cái)務(wù)報(bào)表并按照稅法進(jìn)行納稅調(diào)整后確定的。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)合并所形成的商譽(yù)應(yīng)資本化，并可在15年內(nèi)進(jìn)行稅務(wù)攤銷扣除。企業(yè)取得的無(wú)形資產(chǎn)也應(yīng)資本化，并可在有效使用年限內(nèi)（一般為5～10年）進(jìn)行攤銷。對(duì)于企業(yè)的自主研發(fā)費(fèi)用以及籌建期費(fèi)用，不能進(jìn)行資本化，應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)費(fèi)用。②Section 5 （2） Income Tax Act.

2．不允許扣除的項(xiàng)目。收入確定后，需要進(jìn)行一些納稅調(diào)整才能計(jì)算出應(yīng)納稅所得額。主要調(diào)整包括以下不可扣除費(fèi)用：所得稅（企業(yè)所得稅，團(tuán)結(jié)附加稅和貿(mào)易稅）以及與這些稅費(fèi)相關(guān)的利息費(fèi)用；③Section 10 No. 2 Corporate Income Tax Act.利息費(fèi)用；④Section 4 h Income Tax Act，Section 8 a Corporate Income Tax Act.罰款；⑤Section 4 （5） No. 8 Income Tax Act，Section 10 No. 3 Corporate Income Tax Act.監(jiān)事會(huì)費(fèi)用的50%；⑥Section 10 No. 4 Corporate Income Tax Act.業(yè)務(wù)招待費(fèi)的30%；⑦Section 4 （5） No. 2 Income Tax Act.非員工禮品費(fèi)用超過(guò)每人每年35歐元的部分以及相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；⑧Section 4 （5） No. 1 Income Tax Act，Section 10 No. 2 Corporate Income Tax Act .與免稅收入項(xiàng)目有直接關(guān)系的費(fèi)用（請(qǐng)參考“股息”部分）。⑨Section 3 c （1） Income Tax Act.

此外，由于出售股票的資本利得免稅，因此出售股票產(chǎn)生的損失、股權(quán)減值或在一定情況下的關(guān)聯(lián)方借款壞賬，都不得在企業(yè)所得稅稅前扣除，應(yīng)在稅基中調(diào)增相應(yīng)的數(shù)額。

3．（1）一般利息支出限制。利息支出限制規(guī)則適用于所有借款（含集團(tuán)和第三方借款），適用于德國(guó)居民企業(yè)、注冊(cè)在國(guó)外但在德國(guó)有常設(shè)機(jī)構(gòu)的企業(yè)、以及合伙企業(yè)的德國(guó)分支機(jī)構(gòu)。根據(jù)利息支出限制規(guī)則，凈利息費(fèi)用（利息費(fèi)用減利息收入的差額）的稅務(wù)扣除限額為稅息折舊及攤銷前利潤(rùn)（即未計(jì)利息、稅項(xiàng)、折舊及攤銷前的利潤(rùn)，EBITDA）的30%。免稅收入和合伙收入不包含在EBITDA內(nèi)。⑩Section 4 h Income Tax Act，Section 8 a Corporate Income Tax Act.

（2）如果企業(yè)滿足以下任一豁免情況，則不適用扣除限制規(guī)則：?Section 4 h Income Tax Act，Section 8 a Corporate Income Tax Act.第一，減免限額：年度凈利息費(fèi)用少于300萬(wàn)歐元；第二，集團(tuán)條款：公司不是合并集團(tuán)（根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表合并的公司集團(tuán)）的成員。?如果以下情況同時(shí)存在，則集團(tuán)條款不適用：直接或間接持有公司超過(guò)25%股權(quán)的股東或該股東的關(guān)聯(lián)方向公司發(fā)放貸款；關(guān)聯(lián)企業(yè)利息超過(guò)總公司凈利息費(fèi)用的10%。第三，豁免條款：德國(guó)集團(tuán)的債資比例至少和全球集團(tuán)的債資比例一樣高。?“集團(tuán)”的定義為根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以合并報(bào)表的集團(tuán)，無(wú)論實(shí)際是否合并。債資比例的計(jì)算基礎(chǔ)是最終母公司根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的合并資產(chǎn)負(fù)債表。

未利用的EBITDA可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)五年。但是，結(jié)轉(zhuǎn)不適用于上述提到的利息支出限制豁免規(guī)定的情況。向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的EBITDA在重組過(guò)程中會(huì)喪失。（請(qǐng)參考“稅務(wù)虧損”部分）。

不可扣除利息費(fèi)用可以無(wú)限期結(jié)轉(zhuǎn)，但是受到德國(guó)控制權(quán)變更條款限制（請(qǐng)參考“稅務(wù)虧損”部分）。根據(jù)利息支出限制規(guī)則，不可扣除的利息可以在以后年度進(jìn)行抵扣，但在以下情況發(fā)生時(shí)，利息費(fèi)用不可扣除，如企業(yè)轉(zhuǎn)讓、合并、終止經(jīng)營(yíng)以及清算，或者凈利息費(fèi)用永久性超過(guò)限額。?即凈利息費(fèi)用永久性超過(guò)EBITDA的30%，且不滿足豁免條款，在這種情況下，抵扣所有利息費(fèi)用是不可實(shí)現(xiàn)的。

4． 準(zhǔn)備金。通常情況下，根據(jù)德國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）設(shè)立的準(zhǔn)備金都能被稅法接受。但近幾年，準(zhǔn)備金范圍被嚴(yán)格限制，其中包括以下內(nèi)容：或有負(fù)債準(zhǔn)備金僅在條件發(fā)生時(shí)可以計(jì)提；對(duì)開(kāi)口合同的可預(yù)見(jiàn)損失準(zhǔn)備金不能資本化；履行一項(xiàng)義務(wù)產(chǎn)生的未來(lái)收益必須與履行義務(wù)產(chǎn)生的費(fèi)用相抵；與業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)相關(guān)的準(zhǔn)備金須在整個(gè)運(yùn)營(yíng)期間等額提取；?Section 6 （1） No. 3a d） Income Tax Act.養(yǎng)老準(zhǔn)備金必須在整個(gè)就業(yè)期間，按6%的利率在精算基礎(chǔ)上計(jì)算得出，①Section 6a （3） Sentence 3 Income Tax Act.等等。

如果上述準(zhǔn)備金或負(fù)債所涉及的資產(chǎn)在以公允價(jià)值進(jìn)行轉(zhuǎn)讓并實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，該損失一般只可以在15年內(nèi)進(jìn)行所得稅前扣除。另外，如果無(wú)息長(zhǎng)期債券的剩余期限超過(guò)12個(gè)月，那么必須按照5．5%的年利率計(jì)算現(xiàn)值。

5．虧損。虧損結(jié)轉(zhuǎn)沒(méi)有時(shí)間限制，但結(jié)轉(zhuǎn)虧損的使用額受到限制，超過(guò)100萬(wàn)歐元的年度應(yīng)納稅所得的60%部分可以用來(lái)抵消以前年度虧損；超過(guò)100萬(wàn)歐元部分的所得，40%仍需要納稅。虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定適用于企業(yè)所得稅和貿(mào)易稅。

根據(jù)德國(guó)控制權(quán)變更條款，如果五年之內(nèi)企業(yè)超過(guò)25%的股權(quán)直接或間接轉(zhuǎn)讓給一個(gè)新股東或多個(gè)股東，則向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的虧損按比例喪失；如果在五年之內(nèi)超過(guò)50%的股份被轉(zhuǎn)讓，則企業(yè)向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的損失會(huì)全部喪失。為了防止濫用該條款，擁有共同利益并一致行動(dòng)的投資者被視為一個(gè)收購(gòu)方。

控制權(quán)變更條款有三種例外，包括破產(chǎn)重組例外、集團(tuán)重組例外以及內(nèi)置增益豁免。②Section 8 c Corporate Income Tax Act.在虧損企業(yè)合并、變更法律形式和清算時(shí)，其向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)的虧損也會(huì)喪失。

6． 集團(tuán)公司。德國(guó)稅法允許集團(tuán)公司進(jìn)行合并納稅申報(bào)，即集團(tuán)內(nèi)的虧損可以抵消集團(tuán)內(nèi)其他公司的利潤(rùn)。只有德國(guó)母公司在財(cái)政年度開(kāi)始時(shí)直接或間接持有多數(shù)表決權(quán)股份的子公司才可納入合并申報(bào)范圍內(nèi)（被稱為“財(cái)務(wù)一體化”）。合并納稅包括企業(yè)所得稅、貿(mào)易稅和增值稅。為了有效執(zhí)行合并納稅申報(bào)，德國(guó)母公司及其德國(guó)子公司須先簽定至少5年的損益合并協(xié)議。合伙企業(yè)不能作為合并納稅集團(tuán)中的子公司，合并納稅集團(tuán)的注冊(cè)地或?qū)嶋H管理機(jī)構(gòu)必須是位于德國(guó)或歐盟/歐洲經(jīng)濟(jì)區(qū)的成員國(guó)。

（三）對(duì)資產(chǎn)的稅務(wù)處置

1． 存貨。存貨的價(jià)值基本上是購(gòu)買成本或生產(chǎn)成本，除非有跡象表明其低于再生產(chǎn)或再購(gòu)買的成本和市場(chǎng)價(jià)值。在一定情況下，可用后進(jìn)先出法（LIFO）③編者注：在后進(jìn)先出法下，期末存貨按最早發(fā)生的成本計(jì)價(jià)，銷貨成本按最近發(fā)生的成本計(jì)價(jià)。來(lái)估計(jì)同類存貨的價(jià)值。

2． 折舊。在2007年12月31日之后購(gòu)買或自建的固定資產(chǎn)必須使用直線法計(jì)算稅務(wù)折舊（例外：2009 年1月1日到2010年12月31日之間購(gòu)買或自建動(dòng)產(chǎn)采用余額遞減法）。固定資產(chǎn)的使用年限由聯(lián)邦財(cái)政部公布，主要是基于稅務(wù)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。納稅人的動(dòng)產(chǎn)有效使用年限有可能偏離公布值，但需要提供正當(dāng)理由。建筑物的稅收折舊率由法律規(guī)定，聯(lián)邦財(cái)政部已經(jīng)公布了一般貿(mào)易和工業(yè)中常用動(dòng)產(chǎn)的稅收折舊率和具體行業(yè)特定資產(chǎn)的折舊年限表。下表為一些資產(chǎn)的直線折舊率列表。

德國(guó)稅法中部分資產(chǎn)折舊率表

3． 市場(chǎng)計(jì)價(jià)規(guī)則。根據(jù)市場(chǎng)計(jì)價(jià)規(guī)則，資產(chǎn)減值只有在資產(chǎn)價(jià)值永久性降低的情況下才允許稅收扣除。這條規(guī)定尤其適用于不按普通方法折舊的資產(chǎn)，如土地或股權(quán)（股權(quán)減值不能稅前扣除）。資產(chǎn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)價(jià)值減值后，如果資產(chǎn)價(jià)值一旦上升，基于持續(xù)經(jīng)營(yíng)計(jì)提的資產(chǎn)減值必須盡快轉(zhuǎn)回。

（四）境外稅收減免

1． 境外稅收抵免。根據(jù)德國(guó)國(guó)內(nèi)稅法，除從境外分派的股息收入（請(qǐng)參考“股息”部分），來(lái)源于境外的收入通常需要在德國(guó)納稅，但可享受境外稅收抵免，抵免額最高為該收入在德國(guó)的應(yīng)納稅額，分國(guó)別計(jì)算抵免額，超出部分不得向以前或以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。除了境外稅收抵免，還可以申請(qǐng)外國(guó)所得稅扣除，這在損失年度和某些其他情況下對(duì)企業(yè)有利。通常情況下，德國(guó)與其他國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定規(guī)定了德國(guó)對(duì)外國(guó)房地產(chǎn)收入和外國(guó)常設(shè)機(jī)構(gòu)的稅收豁免。

2． 股息。德國(guó)企業(yè)和非居民企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)從它們的德國(guó)和外國(guó)子公司獲得的股息收入可以免稅。但自2013年3月1日起，根據(jù)德國(guó)稅法的規(guī)定，股息收入免稅要求最低持股比例為10%。除國(guó)內(nèi)稅法免稅規(guī)定外，有些稅收協(xié)定也規(guī)定了境外股息收入的免稅待遇。從2014納稅年度起，分派股息的公司只有在不將股息按公司費(fèi)用進(jìn)行稅前扣除時(shí)，股息收入才可以免稅（即對(duì)應(yīng)原則）。①Section 8 b （1） Corporate Income Tax Act.股息收入的5%被視作不可扣除費(fèi)用，因而，企業(yè)股息收入的95%可以免稅，但不包括證券投資股息（少于10%的股權(quán)）或銀行、金融服務(wù)機(jī)構(gòu)和金融企業(yè)（包括控股公司）為了實(shí)現(xiàn)自己賬戶的短期利潤(rùn)而購(gòu)買的股份所收到的股息。如果截至股息分配當(dāng)年首日，母公司持股至少15%，從該企業(yè)收到的股息適用貿(mào)易稅的參股免稅待遇。從歐盟企業(yè)收到的股息，最低持股比例要求為10%。從第三方國(guó)家的企業(yè)收到的股息（最低持股比例為15%）必須自股息分配當(dāng)年首日起連續(xù)持有，并且其子公司的總收入必須全部或接近全部通過(guò)從事積極業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)。②Section 9 Trade Tax Act.避免雙重征稅協(xié)定的免稅待遇同樣適用貿(mào)易稅。

三、資本利得稅和預(yù)提所得稅

（一）資本利得稅

在德國(guó)，除了銷售股份取得的資本收益，企業(yè)的其他資本收益均被視為一般性經(jīng)營(yíng)收入，但如果滿足適當(dāng)條件，出售房地產(chǎn)取得的資本收益在未來(lái)四年內(nèi)再投資于房地產(chǎn)（重置營(yíng)業(yè)資產(chǎn)）的，則可以遞延繳納稅款（即該出售可暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益）。③Section 6 b Income Tax Act.

企業(yè)通過(guò)銷售公司股份獲得的資本收益通常免征企業(yè)所得稅和貿(mào)易稅。由于資本收入的5%被視為不可扣除費(fèi)用，因而仍有5%的資本利得需要繳納企業(yè)所得稅和貿(mào)易稅。如果非居民企業(yè)銷售方在出售前五年內(nèi)持有德國(guó)公司至少1%的股份，并且非居民銷售方?jīng)]有受稅收協(xié)定保護(hù)，也可適用此規(guī)定。

需要指出的是，資本收益免稅不適用于銀行、金融服務(wù)機(jī)構(gòu)和金融企業(yè)（包括控股公司）為了實(shí)現(xiàn)自己賬戶的短期利潤(rùn)而購(gòu)買的股份。出售污點(diǎn)股份獲得的資本利得也不得免稅。污點(diǎn)股份通常由以稅務(wù)賬面價(jià)值或低于市場(chǎng)公允價(jià)值的企業(yè)內(nèi)部重組導(dǎo)致，如以公司股權(quán)或合伙企業(yè)權(quán)益注資換取另一公司股份或股份置換。后續(xù)處置污點(diǎn)股份（全部或部分）將導(dǎo)致對(duì)以前的內(nèi)部重組的追溯征稅。通常持有七年后的污點(diǎn)股份就不再是污點(diǎn)股份，并能免稅處理。

在一般情況下，資本損失可以扣除。但如果該交易的資本收益免稅，則資本損失不可扣除。因此，銷售股份或減持股份產(chǎn)生的資本損失不可扣除。此外，關(guān)聯(lián)方借款減值損失在某些情況下也不可扣除。

（二）建筑工程的代扣代繳所得稅

根據(jù)德國(guó)稅法的規(guī)定，納稅人需要就在德國(guó)境內(nèi)提供建筑工程的收入代扣代繳15%的預(yù)提所得稅。即使工程提供方在德國(guó)境內(nèi)沒(méi)有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)或常設(shè)代表處，也需要繳納預(yù)提所得稅，除非工程提供方從主管稅務(wù)機(jī)關(guān)取得“不繳稅證書(shū)”。如果可以證明建筑工程提供方?jīng)]有德國(guó)納稅義務(wù)也不存在需代扣代繳的所得稅，那么建筑工程提供方可以獲取預(yù)提所得稅返還。④Section 48 Income Tax Act.

四、稅收管理

德國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅申報(bào)、稅款征繳等都有明確嚴(yán)格的規(guī)定，企業(yè)需按時(shí)申報(bào)并足額繳納相關(guān)稅款。

德國(guó)納稅年度一般是根據(jù)日歷年度，采用與日歷年度不一致的納稅年度需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。企業(yè)的納稅申報(bào)表應(yīng)在下一年度的5月31日前提交，⑤Section 149 （2） Fiscal Code.如果該申報(bào)表是由具有執(zhí)業(yè)資質(zhì)的稅務(wù)顧問(wèn)協(xié)助準(zhǔn)備，則可延期至下一年度的12月31日前提交。

企業(yè)所得稅的預(yù)繳金額一般根據(jù)前一年度的同一季度預(yù)繳金額確認(rèn)，預(yù)繳截止日為3月10日、6月10日、9月10日和12月10日。①Section 37 （1） Income Tax Act，Section 31 Corporate Income Tax Act.貿(mào)易稅預(yù)繳的截止日期為2 月15日、5月15日、8月15日和11月15日。②Section 19 （1） Trade Tax Act.支付最終稅款的截止日為納稅人收到稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具的納稅評(píng)估通知后的一個(gè)月。

稅務(wù)滯納金和退稅款項(xiàng)一般適用每月0．5%的利率，③Section 238 Fiscal Code.該利息將在出具納稅評(píng)估的年度結(jié)束后第15個(gè)月開(kāi)始計(jì)算。④Section 233a Fiscal Code.如果應(yīng)付稅款在稅務(wù)機(jī)關(guān)出具納稅評(píng)估通知后一個(gè)月內(nèi)仍未支付，將被處以每月1%的罰金。⑤Section 240 Fiscal Code.如果納稅人未在截止日期（包括允許的延期）前提交納稅申報(bào)表，將被處以最高按10%計(jì)算的罰金，但該罰金不超過(guò)25 000歐元。⑥Section 152 Fiscal Code.

五、中國(guó)投資者需要注意的相關(guān)稅務(wù)事項(xiàng)

德國(guó)稅法體系非常完善，各項(xiàng)規(guī)定具體細(xì)致，這有利于投資者遵從稅法，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于投資德國(guó)的中資企業(yè)，有一些稅務(wù)事項(xiàng)需要引起關(guān)注。

第一，境外虧損。原則上，德國(guó)規(guī)定外國(guó)常設(shè)機(jī)構(gòu)的虧損不可在德國(guó)扣除，但根據(jù)境外分支機(jī)構(gòu)從事的具體貿(mào)易活動(dòng)，如果該交易發(fā)生在非締約對(duì)方國(guó)或稅收協(xié)定允許稅收抵免，則虧損可被考慮在內(nèi)。

第二，外匯管制。一般來(lái)說(shuō)，德國(guó)資金流轉(zhuǎn)的轉(zhuǎn)入和轉(zhuǎn)出都不受管控，但某些交易須滿足特別報(bào)告要求。

第三，反避稅條款。對(duì)于反避稅，德國(guó)具有完善的法律體系。德國(guó)稅法通則包含一般性反濫用法規(guī)，如果一項(xiàng)安排以獲取稅收利益為唯一目的，則該安排屬于濫用法律形式或方法以規(guī)避稅負(fù)。⑦Section 42 Fiscal Code.德國(guó)《外國(guó)交易稅法》涉及跨境交易各種納稅人，如個(gè)人、合伙企業(yè)和企業(yè)，該稅法對(duì)受控外國(guó)子企業(yè)和被動(dòng)的外國(guó)投資性收入有廣泛的規(guī)定。德國(guó)所得稅法規(guī)定了防止濫用稅法的規(guī)定，旨在防止濫用稅收協(xié)定、歐盟母子公司指令或歐盟利息-特許權(quán)使用費(fèi)指令。此外，德國(guó)稅法還單獨(dú)規(guī)定了嚴(yán)格的“防止濫用協(xié)定”條款，并增加了對(duì)外國(guó)控股公司和授權(quán)企業(yè)的實(shí)質(zhì)要求。

第四，轉(zhuǎn)讓定價(jià)。德國(guó)稅法包含一系列轉(zhuǎn)讓定價(jià)納稅調(diào)整的法規(guī)，這些規(guī)定包括“視同股息分配一般措施”和“受控外國(guó)企業(yè)特殊調(diào)整法規(guī)”。德國(guó)采用經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）的方法來(lái)確定轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則，因此常設(shè)機(jī)構(gòu)和合伙企業(yè)現(xiàn)在都被視為獨(dú)立實(shí)體，和企業(yè)同等對(duì)待。

德國(guó)《外國(guó)交易稅法》明確規(guī)定，在能夠確定可比交易的情況下，確認(rèn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格應(yīng)優(yōu)先選擇標(biāo)準(zhǔn)定價(jià)方法（可比非控制價(jià)格法、再售價(jià)格法、成本加成法）確定價(jià)格。此外，該法也規(guī)定在找不到可比交易的情況下，轉(zhuǎn)讓價(jià)格應(yīng)符合公平交易原則。

德國(guó)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)有具體文檔的要求。一旦稅務(wù)檢查，納稅人必須在60天內(nèi)提交轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔（特殊交易須在30天內(nèi)提交）。⑧Section 90 （3） Fiscal Code.如不符合相關(guān)規(guī)定，可能被處以每延遲一天100歐元的罰金，最高達(dá)100萬(wàn)歐元。如果無(wú)法提供轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔或者文檔不充分，將按轉(zhuǎn)讓定價(jià)納稅調(diào)整金額的5%至10%加收罰金，最低罰金為5 000歐元。⑨Section 162 （4） Fiscal Code.

第五，征管互助。德國(guó)根據(jù)稅收協(xié)定、專項(xiàng)稅收信息交換協(xié)定、歐盟行政指令等的規(guī)定，與其他國(guó)家或地區(qū)交換稅收信息。歐盟行政指令已被納入德國(guó)法律并允許自2015年1月1日起對(duì)2014年以后納稅年度的稅務(wù)信息進(jìn)行交換。

第六，稅法更新。OECD已于2015年10月發(fā)布了稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）行動(dòng)計(jì)劃的15項(xiàng)產(chǎn)出成果，作為OECD及G20成員國(guó)，可以預(yù)見(jiàn)德國(guó)會(huì)陸續(xù)出臺(tái)新的稅收法規(guī)或?qū)ΜF(xiàn)有法規(guī)進(jìn)行修訂，以響應(yīng)BEPS行動(dòng)計(jì)劃提出的各項(xiàng)指導(dǎo)性原則。因此，投資者應(yīng)密切關(guān)注德國(guó)相關(guān)稅收法規(guī)變動(dòng)，以最大程度降低稅務(wù)變化帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。

* 本文是為提供一般信息、研究的用途編制，并非旨在形成可依賴的會(huì)計(jì)、稅務(wù)或其他專業(yè)投資意見(jiàn)。

責(zé)任編輯：高 陽(yáng)