我國(guó)新三板審計(jì)的相關(guān)問(wèn)題研究

高婷婷　龔黎明

我國(guó)新三板審計(jì)的相關(guān)問(wèn)題研究

高婷婷龔黎明

新三板市場(chǎng)與滬深交易所都是我國(guó)多層次資本市場(chǎng)的重要組成，并且隨著新三板市場(chǎng)準(zhǔn)入條件的逐漸放寬，越來(lái)越多的中小企業(yè)選擇掛牌新三板，事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)也日益增多。本文從新三板審計(jì)市場(chǎng)的現(xiàn)狀入手，結(jié)合審計(jì)實(shí)務(wù)中遇到的各種問(wèn)題，有針對(duì)性地提出相關(guān)建議對(duì)策，一方面為事務(wù)所開(kāi)展新三板審計(jì)工作提供借鑒。

新三板審計(jì)市場(chǎng)審計(jì)難點(diǎn)對(duì)策

一、引言

國(guó)務(wù)院自2013年12月14日發(fā)布《關(guān)于全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)有關(guān)問(wèn)題的決定》以來(lái)，全國(guó)股轉(zhuǎn)系統(tǒng)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新三板”）的市場(chǎng)規(guī)模和影響力不斷擴(kuò)大，其支持中小微企業(yè)發(fā)展的積極效應(yīng)也得到市場(chǎng)各方的認(rèn)可。截至2016年3月31日，掛牌企業(yè)已達(dá)6349家，掛牌新三板已經(jīng)成為中小企業(yè)的主流選擇，也給國(guó)內(nèi)的新三板審計(jì)市場(chǎng)帶來(lái)了巨大機(jī)遇。因此，關(guān)注新三板市場(chǎng)的審計(jì)工作，加強(qiáng)審計(jì)工作的力度和完善審計(jì)流程也顯得尤為重要和必要。本文從實(shí)務(wù)操作角度出發(fā)，對(duì)新三板企業(yè)審計(jì)工作中面臨的問(wèn)題展開(kāi)論述，并有針對(duì)性地提出了相關(guān)建議對(duì)策，為新三板審計(jì)工作的順利開(kāi)展提供借鑒意義。

二、新三板市場(chǎng)審計(jì)現(xiàn)狀

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的掛牌企業(yè)數(shù)量來(lái)看，截至2016年3月31日，掛牌企業(yè)共6439家，其中有4390家選擇十大內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所，占比70%。而在首次公開(kāi)募股（IPO）審計(jì)中占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)的國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在新三板審計(jì)中僅承擔(dān)32家掛牌企業(yè)，占比0.5%。新三板企業(yè)的掛牌審計(jì)傾向于十大內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情況，大大增加了十大內(nèi)資事務(wù)所的工作量和工作難度，使得審計(jì)過(guò)程中各類(lèi)問(wèn)題突出（詳見(jiàn)表1）。

三、新三板市場(chǎng)審計(jì)存在的問(wèn)題

（一）審計(jì)計(jì)劃階段

1.審計(jì)時(shí)間計(jì)劃不合理。從以上的分析可以看出，三板審計(jì)主要集中于十大內(nèi)資事務(wù)所，使得同一新三板審計(jì)項(xiàng)目組同時(shí)承接4-5家企業(yè)的掛牌審計(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)成為常態(tài)。這種情況下極易導(dǎo)致審計(jì)時(shí)間計(jì)劃互相沖突，審計(jì)安排混亂。

2.新三板審計(jì)過(guò)程中意外多發(fā)。新三板市場(chǎng)主要是針對(duì)創(chuàng)新型、創(chuàng)業(yè)型、成長(zhǎng)型中小微企業(yè)，因此新三板審計(jì)不同于IPO審計(jì)和年報(bào)審計(jì)，審計(jì)過(guò)程中意外情況多發(fā)，加上事前沒(méi)有恰當(dāng)?shù)挠?jì)劃安排，就使得計(jì)劃階段的時(shí)間安排得不到有效執(zhí)行，很難保證按原計(jì)劃出具審計(jì)報(bào)告。

3.總體分析性程序?qū)嵤┎怀浞帧Ｍㄟ^(guò)分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，可以識(shí)別和發(fā)現(xiàn)與以前年度相比，經(jīng)營(yíng)狀況的異常變化。由于新三板企業(yè)規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，收入較少、資產(chǎn)總額小，且新三板的門(mén)檻非常低，基本沒(méi)有財(cái)務(wù)指標(biāo)的要求，因此審計(jì)計(jì)劃階段的分析性程序常常得不到全面執(zhí)行，也就無(wú)法識(shí)別初步的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，實(shí)際上增加了審計(jì)實(shí)施階段的工作量。

（二）審計(jì)實(shí)施階段

1.審計(jì)工作量過(guò)大。除了審計(jì)人力資源不足以外，審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，中小微企業(yè)普遍存在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱、內(nèi)部控制流于形式、收發(fā)存管理混亂、關(guān)聯(lián)方交易過(guò)于頻繁等問(wèn)題，從而為新三板審計(jì)工作帶來(lái)更高的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。為了減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員要加大工作量，實(shí)施更多的審計(jì)程序，運(yùn)用更多更全面的的審計(jì)方法，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以保持職業(yè)審慎。

2.審計(jì)工作難度高。截至2016年3月31日，信息技術(shù)、工業(yè)、材料業(yè)和可選消費(fèi)業(yè)四個(gè)行業(yè)，占新三板全部掛牌企業(yè)比例高達(dá)83%。而這些行業(yè)是高科技企業(yè)，專(zhuān)業(yè)化程度較高，大多數(shù)審計(jì)人員對(duì)這些領(lǐng)域知之甚少，因而增加了審計(jì)難度。同時(shí)，由于有些企業(yè)的信息化程度低，資料保存不全面，使得審計(jì)工作的開(kāi)展更是難上加難。

表1　各會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的新三板掛牌家數(shù)統(tǒng)計(jì)表

3.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高。從新三板企業(yè)自身的特點(diǎn)來(lái)看，起步較晚，發(fā)展的還不夠成熟規(guī)范，相關(guān)工作人員的綜合素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)技能也不夠高，加之新三板企業(yè)為了達(dá)到市場(chǎng)準(zhǔn)入的條件，往往會(huì)出現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)信息等現(xiàn)象，這樣一來(lái)就導(dǎo)致了新三板企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真等問(wèn)題的發(fā)生，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）審計(jì)報(bào)告階段

1.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)影響審計(jì)報(bào)告的編制。近幾年，財(cái)政部出臺(tái)了一系列新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。包括公允價(jià)值計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、合營(yíng)安排、金融工具列報(bào)等在內(nèi)的8項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在一些重新修訂的內(nèi)容，這些準(zhǔn)則的修訂一定程度上會(huì)影響企業(yè)會(huì)計(jì)政策變化，但同樣由于被審計(jì)企業(yè)規(guī)模小、對(duì)其估計(jì)不足，所以造成了財(cái)務(wù)報(bào)告中的一些錯(cuò)誤，影響對(duì)審計(jì)報(bào)告的編制。

2.所得稅費(fèi)用編報(bào)測(cè)算差錯(cuò)。2014年中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第15號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)告的一般規(guī)定（2014年修訂）》，修訂對(duì)稅項(xiàng)的披露，包括公司應(yīng)按稅種分項(xiàng)說(shuō)明報(bào)告期執(zhí)行的稅率，稅收優(yōu)惠政策和依據(jù)及遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)依據(jù)。這個(gè)過(guò)程需要重新測(cè)算并調(diào)整當(dāng)期企業(yè)所得稅費(fèi)用、本期會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用等，由于各個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)內(nèi)容的不同，依據(jù)的稅收優(yōu)惠政策也不一樣，在測(cè)算過(guò)程中極易出現(xiàn)差錯(cuò)。

3.券商加審要求。新三板擴(kuò)容后引入做市商制度，即掛牌公司的主辦券商就是該公司做市商，交易價(jià)格由做市商報(bào)出，分別向企業(yè)和投資人雙向報(bào)價(jià)。同時(shí)，新三板實(shí)行主辦券商終身督導(dǎo)制度，使券商在新三板市場(chǎng)擁有絕對(duì)的話語(yǔ)權(quán)的同時(shí)，也大大增加了工作量和工作難度，加上掛牌企業(yè)眾多，直接導(dǎo)致券商的盡職調(diào)查周期拉長(zhǎng)。經(jīng)常出現(xiàn)審計(jì)工作已經(jīng)結(jié)束，并按審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)要求出具兩個(gè)年度的審計(jì)報(bào)告，但是由于券商盡職調(diào)察周期的延長(zhǎng)，使得出具的審計(jì)報(bào)告不具有及時(shí)性，就需要加審一個(gè)季度甚至半年。增加審計(jì)項(xiàng)目工作量的同時(shí)，也打亂了事務(wù)所接下來(lái)的審計(jì)計(jì)劃。

四、新三板市場(chǎng)審計(jì)的建議對(duì)策

（一）審計(jì)計(jì)劃階段

1.合理安排審計(jì)計(jì)劃。針對(duì)多個(gè)項(xiàng)目同時(shí)進(jìn)行的項(xiàng)目組，在進(jìn)行審計(jì)計(jì)劃時(shí)，要注意合理分配審計(jì)人力資源，不要把小組成員全部集中于一個(gè)項(xiàng)目，并給小組成員適當(dāng)?shù)男睦眍A(yù)期，不至于到審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)時(shí)手忙腳亂。

2.建立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理要貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程，特別是對(duì)于首次接受業(yè)務(wù)的項(xiàng)目，要加強(qiáng)在業(yè)務(wù)承接階段的風(fēng)險(xiǎn)管理，考慮可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，謹(jǐn)慎選擇是否承接業(yè)務(wù)。

3.認(rèn)真執(zhí)行總體分析程序。即使是新三板企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小、營(yíng)業(yè)收入額不大、資產(chǎn)總額低，但項(xiàng)目組還是應(yīng)該認(rèn)真執(zhí)行總體分析程序。畢竟，新三板企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)比起年報(bào)審計(jì)，一些企業(yè)還是很高的。而且在審計(jì)計(jì)劃階段做好分析工作，可以確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，在接下來(lái)的審計(jì)工作中有針對(duì)性地實(shí)施審計(jì)程序，節(jié)約審計(jì)時(shí)間。

（二）審計(jì)實(shí)施階段

1.合理運(yùn)用審計(jì)軟件、Office辦公軟件。由于審計(jì)項(xiàng)目組總體資源有限和人力資源的緊缺，利用審計(jì)軟件、Office 辦公軟件等提高審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的工作效率就顯得尤為重要。比如，企業(yè)財(cái)務(wù)明細(xì)賬導(dǎo)入審計(jì)工作底稿時(shí)使用鼎信諾審計(jì)軟件來(lái)完成，不僅可以提高審計(jì)效率，還增強(qiáng)了數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，也便于進(jìn)行后續(xù)的審計(jì)說(shuō)明分析和分錄調(diào)整工作的進(jìn)行。

2.年審到來(lái)之前擴(kuò)大對(duì)高校財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)的審計(jì)實(shí)習(xí)生招募。由于大量新三板企業(yè)和年審項(xiàng)目混合在一起，造成事務(wù)所審計(jì)人力資源非常短缺，建議事務(wù)所在年審到來(lái)之前擴(kuò)大高校財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)的審計(jì)實(shí)習(xí)生招募，特別是十大內(nèi)資事務(wù)所，一方面解決人員緊缺的燃眉之急，協(xié)助各類(lèi)審計(jì)工作如期完成；另一方面也有利于事務(wù)所儲(chǔ)備優(yōu)秀人才。

3.提高審計(jì)團(tuán)隊(duì)的勝任能力。首先，事務(wù)所可以安排資深的新三板項(xiàng)目經(jīng)理開(kāi)展審計(jì)相關(guān)講座，講解新三板審計(jì)的注意事項(xiàng)和工作要點(diǎn)，提升整個(gè)項(xiàng)目組的審計(jì)水平。其次，要認(rèn)真貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，嚴(yán)格執(zhí)行質(zhì)量控制準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則，堅(jiān)持職業(yè)審慎原則，獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。同時(shí)，要不斷加強(qiáng)相關(guān)人員各個(gè)層次的業(yè)務(wù)溝通能力，更好地與客戶進(jìn)行溝通，高效率地完成審計(jì)業(yè)務(wù)。

（三）審計(jì)報(bào)告階段

1.項(xiàng)目組要進(jìn)行三級(jí)復(fù)核。項(xiàng)目經(jīng)理先對(duì)審計(jì)底稿進(jìn)行詳細(xì)的一級(jí)復(fù)核，并及時(shí)指出發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，督促相關(guān)審計(jì)人員及時(shí)修改。然后由部門(mén)經(jīng)理對(duì)重點(diǎn)審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行再?gòu)?fù)核，同時(shí)也是對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理的一種監(jiān)督。最后由合伙人進(jìn)行三級(jí)復(fù)核，也是對(duì)整個(gè)審計(jì)工作計(jì)劃、進(jìn)度和質(zhì)量的重點(diǎn)把握，履行好三級(jí)復(fù)核制度能加快報(bào)告出具的時(shí)間，并有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.考慮相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜业囊庖?jiàn)。在特定的新三板行業(yè)，審計(jì)人員不清楚相關(guān)行業(yè)的生僻知識(shí)，從而對(duì)審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生影響時(shí)，要善于借助外部專(zhuān)家的力量，以提審計(jì)報(bào)告所提供信息的可靠性和投資者對(duì)信息的信賴(lài)度。

3.審計(jì)過(guò)程中要加強(qiáng)與券商的溝通。特別是針對(duì)審計(jì)報(bào)告的財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間問(wèn)題需反復(fù)與相關(guān)券商討論，確定是兩年期的審計(jì)報(bào)告，兩年加一期的審計(jì)報(bào)告，還是更長(zhǎng)時(shí)間的報(bào)告，以減少不必要的后續(xù)問(wèn)題。

作者單位：上海海事大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院
瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所

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