澳大利亞的大企業稅收風險管理

趙艷清（國家稅務總局 北京 100038）

澳大利亞的大企業稅收風險管理

趙艷清（國家稅務總局 北京 100038）

內容提要：澳大利亞稅務局（ATO）最早成立大企業稅收管理部門，并將風險管理理念貫穿于稅收征管的全流程。本文歸納了ATO大企業稅收管理部門在機構設置、管理理念、管理策略和流程、制度保障和信息技術等方面的特點，以期為我國大企業稅收風險管理提供有益的借鑒。

稅收風險管理 大企業 澳大利亞

澳大利亞稅務局（ATO）對稅收風險管理起步較早，1994年就成立了針對大企業納稅人的專門管理機構，發展到現在已形成以稅企合作為基礎、以風險管理為導向的稅收遵從管理體系，從申報前的審查，到申報后的審核、風險的確定、稅務審計等各流程銜接緊密、層層推進，管理具有較強的系統性和嚴密性。澳大利亞大企業稅收管理順應時代的變革精神、促進合作遵從的理念、全面規范又突出重點的風險管理流程以及強大的制度和技術支持，都為我國大企業稅收管理現代化的推進提供了具有借鑒價值的范例。

一、ATO大企業稅收管理部門不斷順應時代變革

ATO的組織架構長期以來都在不斷發展變化。目前，ATO下設五大業務板塊，分別是客戶業務、法律業務、納稅服務、信息技術和行政事務。客戶業務板塊下的上市公司和國際稅收管理部門（PG&I）負責所有上市公司和跨國企業的稅收事務以及ATO的國際戰略，是負責澳大利亞大企業納稅人稅收遵從服務和管理的部門。

大企業和國際稅收管理部門（LB&I）成立于1994年。二十多年來，隨著澳大利亞國內外稅收環境的變化，LB&I的職能、業務范圍和機構設置等也不斷調整。2013年，ATO對大企業稅收管理部門進行了重大調整，將LB&I調整為PG&I，增加了新的業務領域，以應對經濟合作與發展組織（OECD）提出的稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）問題。PG&I下設四個職能部門，包括案件指導、上市公司、國際業務和OECD外派管理，每個部門再按照業務細分或者分行業設置若干地區辦公室。其中，上市公司部門細分為案件和專題領導、風險策略、業務管理及運營三個職能，風險策略部門又進一步按照行業進行細分設置，此外還有一個新措施和政府關系辦公室直接向分管上市公司部門的司長報告工作。PG&I的主要客戶仍是1 400家大企業或跨國公司，它們的年營業額均達到或超過2.5億澳元，繳納的公司所得稅占此類稅款的總額超過65%。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

二、ATO大企業稅收風險管理理念側重促進納稅人自愿遵從

ATO大企業稅收管理旨在與大企業建立合作、互信的關系，致力于引導、鼓勵企業自我遵從，及時發現、阻止、懲戒不遵從行為，共同促進稅法遵從。該理念體現在合作型遵從金字塔模型中（見圖1）：對于絕大多數愿意遵從、并且能夠遵從的納稅人，ATO幫助他們更加容易遵從稅法；對于想要遵從，但是由于遵從能力限制、還不能達到完全遵從的納稅人，ATO為之提供更多的納稅服務，幫助他們提高遵從水平；對于不愿意遵從稅法、但是又害怕受到懲罰的納稅人，ATO加強稅務機關的威懾作用，讓他們不敢違反稅法；對于少數拒不遵從的納稅人，ATO使用法律賦予稅務機關的一切權力，運用較多資源，進行重點管理。ATO的目標是通過稅務機關的不斷努力，讓納稅人不斷從“金字塔”塔尖即遵從度較低，向“金字塔”塔底即遵從度較高的方向移動。

三、ATO大企業稅收風險管理策略體現導向性和針對性

圖1 合作型遵從金字塔

在對大企業納稅人進行風險管理時，ATO大企業稅收管理部門根據差異化風險管理框架（RDF框架，見圖2），按照不遵從的可能性和后果的嚴重程度，科學分類納稅人，對不同風險類型的企業采取差異化的風險管理策略，合理配置資源。

（一）RDF框架

圖2 差異化風險管理框架（RDF框架）

RDF框架的橫軸和縱軸分別代表風險發生的可能性和可能產生的后果，通過綜合評估稅收風險之后，ATO大企業管理部門對納稅人進行分類和排序：一是高風險納稅人。這類納稅人不遵從可能性大、不遵從后果嚴重，ATO采取持續審核的方式“實時阻止”其惡意的避稅行為，即在風險出現的時候及時發現并處理。對于該類納稅人，ATO投入大量管理資源，一般采用風險評估、審計、訴訟等管理方式。二是重點納稅人。這類納稅人不遵從可能性低、不遵從后果嚴重，大多數特大型企業歸入此類。ATO通常采取持續監控的方式管理這類納稅人，特別關注其風險管理和治理結構，以降低遵從風險，并按年度對其遵從情況進行審核，主要注重申報前的管理，一般采用的管理方式有內控調查、風險評估等，如果需要，也會采取稅務審計。ATO還定時發布年度遵從安排來為重點納稅人增加確定性，降低遵從成本。三是中等風險納稅人。這類納稅人不遵從可能性低、不遵從后果輕微，ATO采取定期審核的方式，重點審核其重大事項，重點關注稅收收入下降的納稅人。一般對有相同類型問題的納稅人采取特定類型風險評估的方式。四是低風險納稅人。大多數納稅人歸為此類。對這類納稅人主要采取定期監控的方式，例如，針對已識別的特定行業風險采用風險提醒、走訪、內控檢查、輔導等方式進行管理。

針對上述幾種類型的大企業納稅人，PG&I會分別采取服務和預防性管理策略，或者糾正性管理策略，引導和促使大企業選擇與稅務機關合作的方式，實現納稅人對稅法的自我遵從。

（二）服務和預防性實時管理策略

此類風險管理策略普遍適用于所有大企業，通過提供稅法的確定性和拓寬稅企溝通渠道，為遵從提供便利，降低法律風險，進而促進遵從，將關注點從事后應對風險轉移至事前發現和實時阻止風險來改進納稅人體驗，在申報前專注于風險預防而非風險糾正來解決納稅人的風險問題。

1.申報前遵從分析 （PCR）。適用于較高風險納稅人以及未參與年度遵從安排的重點納稅人，中等風險納稅人可參照使用。在提交納稅申報表之前，對一些不確定的涉稅事宜進行討論，以利于早期發現風險。2014-2015年度，ATO對大企業進行了74次申報前遵從分析。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

2.申報前走訪（NTER）。對大型國有企業，ATO每年選擇15120戶納稅人進行申報前走訪，在提交申報表前安排會談，討論和交流可能發生的問題。

3.年度遵從安排 （ACA）。這是ATO與大型企業互動的一種實時方法，通過與納稅人達成一致而提供的正式產品，實時處理風險，提高實際工作中的確定性，降低納稅人的遵從成本，主要適用于重點納稅人。截至2015年度，ATO與大企業共簽訂25份年度遵從安排。②ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

4.裁定工作（Rulings program）。針對某項特定交易、事項或稅法的解釋，納稅人可以向ATO 申請個別裁定。所有裁定都以精簡的形式公布在 ATO 網站上，裁定給予納稅人確定性。

5.應報告稅務狀況表（RTP）。此表要求納稅人披露其最有疑問且意義重大的稅務狀況。ATO 通過使用RTP 表要求大企業納稅人披露稅務風險。

（三）糾正性管理策略

如果預防性策略失效，ATO則會采取糾正性策略。常用的糾正性策略包括風險分析、風險檢查和審計等，具體流程如圖3所示：

1.風險分析和個案選擇。

圖3 稅收風險管理全流程

ATO主要從納稅人申報表等渠道收集信息，利用風險過濾器對納稅人進行定期掃描，一般一年自動篩選兩次，按RDF框架評估納稅人風險，一旦篩選出潛在的高風險大企業，就進入選案程序，通過確定納稅人可能的具體風險事項，實施個案管理，為ATO開展相應的風險應對策略提供支持。通過“風險分析與個案選擇”階段，初步確定假設風險。

2.風險檢查。

風險檢查用于發現和評估風險，如客戶風險檢查、專項風險檢查等。風險檢查時ATO通常派出223人小組進行高層次的稅務審查，向納稅人了解特定信息，判斷哪些風險需要進一步開展工作。在風險檢查階段，通過了解企業情況，有助于修改風險假設和制定客戶風險檢查規劃。通過確定與核查風險，可以確認或修改現有風險假設，并可能查明新的風險。客戶風險檢查一般是全面核查，包括與納稅人進行互動，目標是對重大稅務風險進行定性和定量分析。在大多數情況下，風險檢查是進入審計的一個先決條件。2014-2015年度，ATO對大企業進行了約520次風險檢查，只有50次稅務審計。①ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

3.稅務審計。

如果經過風險檢查，確認納稅人的申報表確實存在疑點，就要找出事實真相，進入稅務審計環節。只有小部分有重大問題的納稅人才需要審計。與風險檢查相比，審計更加全面，包括對個案的深入考察，可能涉及一系列風險領域 （大企業審計） 或某個特定風險（專項審計）。審計提供了一種途徑，以查證前一環節發現存在風險的情況，了解不遵從行為的根源并加以處理，或者發現需要對法律予以修訂的領域，完成針對納稅人的風險管理閉環流程。

四、ATO大企業稅收風險管理全面規范、突出重點

正確識別、評估和分析納稅人的稅收風險，是根據RDF框架對大企業進行差異化風險管理的關鍵，也是ATO稅收風險管理的核心。

首先，ATO大企業稅收風險管理基于ATO企業風險管理框架。ATO企業風險管理框架是基于國際風險管理標準和指南、澳大利亞聯邦風險管理綱要以及企業風險管理原則基礎上形成的，主要包括ISO31000：2009主要組成、風險管理政策和流程、ATO的22種類型風險特征概況、所有企業的法人登記者和經營層面風險、法人風險管理模板和指南、22種類型風險后果的等級標準、風險可能性的等級程度、風險等級矩陣等十方面內容。ATO將之運用在稅務工作各個方面的風險管理上，包括大企業風險管理。

其次，ATO大企業稅收風險管理從宏觀到微觀，兼顧行業特點和風險類型。一方面，ATO從宏觀到微觀，將風險區分為兩類：一是類別層面的風險，指威脅稅收體系安全的風險，需要在整個機構范圍內加以管理，如BEPS，因為這會影響稅收收入的征收、稅收政策的設計以及稅收體系的公平；二是納稅人層面的風險，指單個納稅人在登記、申報、正確報告和支付方面的風險，這些風險是一個納稅人特有的風險。類別和納稅人層面的風險都可以利用定量和定性信息和數據來識別，可以在內部由審計人員和研究人員來識別，也可以在外部由其他政府機構、媒體或提出具體問題的個人來識別。多數類別層面的風險最初是在具體納稅人那里識別出來的，隨后發現其他納稅人也存在這一問題，進而上升到類別層面。另一方面，ATO根據重要風險和容易出現稅收風險的行業，形成大企業風險和行業模型來確定企業具體風險。容易出現稅收風險的行業包括銀行、能源、保險、制造業、銷售和服務、養老金等；大企業需要處理的重要風險，包括利潤轉移、并購、財務、資本利得、研發、損失率、信托和備案等。具體到某一大企業納稅人，通常要關注以下因素來識別風險：

1.與行業標準不一致的財務或稅務業績；

2.原因不明的經濟表現和稅收之間的差異；

3.原因不明的不屬于商業現實的虧損；

4.在收入、費用和利潤上的顯著變化；

5.激進的避稅歷史；

6.遵從結構和流程的弱點；

7.稅務結果與法律政策相違背；

8.企業稅收管理流程的弱點；

9.以稅取利的計劃；

10.實施與裁決結果不一致的交易；

11.無法用商業理由來解釋的復雜的集團結構；

12.關聯方交易。

第三，ATO采用風險管理程序（見圖4）來管理所有類別層面的風險。對于每一種風險，都要開展風險評估，制定風險處理計劃，隨后進行風險審查，每季度、每年或在發生變化時根據需要開展這些工作。

圖4 ATO風險管理程序

五、ATO大企業稅收風險管理基于完善的制度保障和強大的技術支持

（一）制度保障

一方面，為保證稅務機關有足夠的能力和效率征收稅款，澳大利亞建立了較完備的稅法體系，在確定納稅人自主申報制度的基礎上，賦予稅務機關收集信息、獲取證據、稅收評定、稅務調查、稅收違法處罰、違法起訴等十分強大的剛性執法權力；對納稅人及第三方（如金融機構、澳大利亞投資委員會等）規定了比較嚴明的涉稅信息報送、交易記錄及其他涉稅資料的保存義務以及納稅人的說明和舉證責任，確保ATO稅收風險管理程序的正當性與合法性。

另一方面，充分保障納稅人的合法權益。ATO頒布《納稅人憲章》，告知納稅人的權利和義務；發布年度遵從計劃和《大企業稅收遵從手冊》，告知稅企雙方如何安排業務往來；當大企業適用稅務機關規定和稅收法律發生沖突或不一致時，大企業有權做出有利于自己的選擇；對于大企業為解決某個稅收問題提出的個性化申請，稅務機關應當做出明確的具備法律效力的裁定。此外，除法律規定外，稅務機關對大企業的保密信息一律不得對外披露。

（二）技術支持

ATO高度重視信息化建設，希望通過高效能的技術支撐和信息保障為ATO的政府服務、納稅服務與管理、內部行政管理工作提供支持。歷經多年的發展，2010年ATO推出單一綜合核心處理信息系統（ICP），供整個ATO使用。ICP系統包含納稅人信息處理和征管系統、納稅人互動系統、業務情報系統、我的ATO、我的工作間、ATO架構和基礎結構六個單元模塊，并具有如下特點：

1．能夠接收各種不同信息渠道的信息。無論納稅人使用的是紙質表格還是電子表格，ATO都能與納稅人通過電話、電子郵件、信件等各種方式進行互動，從而為不同的納稅人提供相同的納稅服務。

2．能實現第三方數據的全面交換。2010年，澳大利亞政府推出了電子密鑰（AUSKEY）供澳大利亞全部政府部門使用。ICP系統符合政府的相互操作相關標準，從而實現了第三方數據的全面交換。

3．以提供服務為導向。ICP系統易于實現與第三方軟件兼容，使納稅人可通過自助服務管理個人明細事務和稅務事項。

4．安全可靠。ICP系統能有效保護納稅人信息，防止身份被盜用。

5．輻射狀架構。無論納稅人通過何種方式與ATO互動，ICP各系統都使用同一原則、同一標準來做出決定，從而發出可靠、一致的信息，保證納稅人得到同樣的交互結果。

6．系統維護和修改費用低。

7．有強大的記錄功能。ICP為所有業務記錄建立單一的權威性數據庫，數據庫中包含了納稅人信息、歷史管理記錄、關系管理等詳細數據。

8．高效的信息交互和運轉。ICP是ATO的電子交流渠道，系統接受信息后，通過授權系統分配，形成不同的工作任務，推送到不同的部門進行處理。

此外，ATO還開發了風險評估剖析工具（RAPT）和大企業剖析工具（LMPT），幫助大企業部門進行風險管理。RAPT是ATO所有工作人員都可利用的基于網絡的應用系統，是風險剖析和篩選風險管理對象的工具。RAPT利用內部和外部數據，對納稅人進行全面的情況概評，對于大企業開發了若干特定的情況概評，用以支持對大企業的風險評估。RAPT抽取的內部數據包括多年來納稅人提供的與注冊、申報、報告和賬戶有關的所有信息，還包括風險模型結果以及從Siebel案例管理系統抽取的信息；抽取的外部數據包括從其他政府機構得到的數據以及從第三方數據賣方和提供者購買的數據。因此，RAPT情況概評中的信息是最準確和最新的。通過RAPT系統提供的納稅人風險概評和風險識別清單，審計人員能夠得到對企業所有合規風險的綜合評價。對RAPT起到補充作用的是大企業剖析工具 （LMPT），該工具僅用于最大的150個納稅人。RAPT與LMPT的主要區別是：LMPT在更大程度上依賴定性信息，并且比RAPT系統中提供的風險信息要詳細得多，LMPT還允許審計人員增添納稅人的社會信息、主要決策人的信息以及經濟信息，以捕捉納稅人與ATO及其他經濟社會關系主體的互動行為信息，有助于更好地識別大企業的合規性風險。

［1］ATO. Commissioner of Taxation Annual Report2014-15［EB/OL］. https://annualreport.ato.gov.au/sites/g/files/net376/f/AR_14-15_Vol1_ n0995_js34758_w.pdf， 2015-10-13.

［2］國家稅務總局赴澳大利亞大企業稅收管理第二期培訓課題組. 澳大利亞大企業稅收風險管理評介［J］. 稅務研究，2014，（12）：78-81.

［3］馬巖，趙軼庚. 中澳兩國大企業稅收管理的比較與啟示［J］. 涉外稅務，2013，（4）：34-37.

［4］深圳市國家稅務局課題組. OECD成員國大企業稅收征管經驗及其借鑒［J］.涉外稅務，2010，（9）：44-48.

責任編輯：趙薇薇

Tax Risk Management on Large Enterprises in Australia

Yanqing Zhao

Australian Taxation Office （ATO） first established the Large Business Taxation Department in the world and brought the concept of risk management throughout the whole process of tax collection and administration. This paper summarized the characteristics of Australian large business administration in organization structuring， management theory and procedure， institutional assurance and information technology， which serve as a reference for improving tax risk management on large enterprises in China.

Tax risk management Large business Australia

F810.42

A

2095-6126（2016）09-0016-06