機械制造企業成本管理實踐研究

曲艷路

摘要：本文以國內重要軍工機械制造企業為例，重點闡述成本管理在機械制造企業應用的現狀和存在的問題，結合現代信息技術理論方法，提出建立Z公司的實施基于ERP環境下的標準成本管理平臺的全過程。

關鍵詞：機械制造企業 成本管理 實踐

一、引言

在過去的一百多年中，雖然成本管理方法在不斷改進，但由于信息處理的手段相對落后，使得成本管理的發展較為緩慢，一些先進的方法和理念無法在實踐中有效運用。例如，企業需要實時地了解企業的生產數據，進而實時地計算出產品的成本，并對生產過程中的相關環節加以控制，但由于信息處理時間慢、周期長，往往經過漫長的信息處理過程后，結果已變得毫無意義，企業的應對策略只能是降低信息的處理難度，減少信息的處理量，必然的結果是信息無法反映企業實際發生的情況，使得企業的成本管理水平無法得到質的提升。

隨著計算機信息技術的快速發展，信息技術在企業管理中越來越廣泛和深入的應用，在信息技術的支持下，企業可以快速準確地進行大容量的數據處理，一些先進的成本管理方法被運用于實踐，并取得了較好的成效，如戰略成本管理、作業成本法的應用等。

隨著信息技術蓬勃發展，在國內的絕大部分企業會計核算信息化已經達到了相當高的水平，使得會計賬務處理的速度與準確性得到了革命性提高。但會計核算系統對于企業成本控制的貢獻是不夠的，滿足不了現代化企業對成本管理的需求，缺少對成本發生數據的分析手段，為了更加有效地進行成本管理和控制，需要研究在信息技術支持下更有效的成本管理和控制方法。

本文針對國內的機械制造企業，提出了在信息化環境下，建立企業的制造環節的標準成本信息系統，即將生產的復雜流程分解成若干個小的部分，根據標準加工、裝配過程對每道工序規定其標準成本，對采購環節發生的直接材料與外協加工發生的加工費用制定標準價格，對加工、裝配過程中每道工序制定工時消耗定額，并根據工時消耗定額分配所消耗的費用，編制加工、裝配過程的標準成本，從而對產品編制逐步結轉的標準成本，通過標準成本對生產過程中的發生的成本進行分析，實現對企業成本的全面控制。

二、機械制造企業成本管理目前所存在的問題

從我國目前情況來看，無論是國有機械制造企業，還是其它所有制形式的機械制造企業的成本管理水平仍處于較低下的程度。

（一）成本計算仍處于生產成本的范疇

發達國家成本計算的范疇已擴充到產品的全生命周期成本，并已采用了一些標準的計量方法和分析模型。而在中國，企業為了生存，雖在設計過程就己開始考慮消費者心理和社會責任，但并未將其成本化。美國的B.S.Blanch教授指出：產品成本中的95%己經由設計所決定，其他工作只是在5%的范圍內起作用，但是中國企業的設計工作更加注重于產品的結構設計、工藝流程、材料應用及產品的使用功能，未能將設計過程成本化，技術行業中制定了各種標準，但不存在成本標準。

（二）成本計算過程隨意性較大，無法進行有效的成本控制

成本計算工作由財務部門掌控，而財務部門進行成本計算的基礎數據需要生產部門提供，生產部門卻缺少嚴格的數據采集及傳輸體系，造成數據提供不及時、不準確，導致財務部門成本數據計算的不準確。

對于多步驟、多環節、多產品生產的企業，成本的計算就更為復雜，要想準確計算各產品、各環節的成本，需要投入較大的人力，而實際的生產過程標準化程度不夠以及人工的不確定因素，也會直接導致其計算的不準確；間接費用更是如此，無法詳細、合理地將間接費用在各產品、各過程及各步驟中合理分配。由于這些不確定因素，導致企業無法進行橫向的成本比較，而只能進行縱向的自我比較，也無法通過成本數據了解企業的設備利用效率、員工工作效率以及市場競爭力。

（三）生產流程無法進行規范化運作

國內機械制造企業至今仍延用過去的生產模式，看似整個生產過程是按設計好的流程在進行，但實際上，企業并不能精確地規范企業的整個生產流程中的各個環節，整個生產過程隨意性較大。

（四）信息技術未得到充分的運用

在MRP、MRPⅡ、ERP等先進的管理信息系統中，EPR是被企業最多了解和運用的一個系統，但國外一些ERP的產品在中國的運用和實施大部分以失敗而告終，實施成功的往往也不能發揮應有的作用。管理理念的落后、缺少有經驗的咨詢機構以及業務流程重組的失敗是主要的原因。

三、我國機械制造企業成本管理方法選擇

通過對國內外的研究成果的分析，以及對我國機械制造企業成本管理現狀及弊端的分析，本文認為適合國內企業進行成本管理的通用化系統在企業的應用存在較大難度，其中不僅有資金方面的難度，還有技術方面的難度。

機械制造企業的成本形成過程往往是較為復雜的，多環節、多步驟、多組合等特點導致了機械制造企業的成本管理不同于一般企業，由于原來手工系統的管理水平的低下，企業不能奢望我國的機械制造企業的成本管理工作能通過一個系統就能實現質的飛躍，但是通過不斷地改進管理水平，最終將會達到一個較高的水平。針對這種情況，本文筆者認為，在現階段，我國機械制造企業在成本管理上，可以考慮結合現有計算機ERP技術及構建思想，建立以工序為主導的標準成本制度及標準成本數據體系，按企業實際情況定制開發相應的成本管理信息系統，為企業的成本管理搭建一個良好的平臺，從而提高企業的成本管理水平，同時為企業大規模地使用計算機管理（如ERP的應用）奠定良好的基礎。

四、Z公司標準成本信息系統實施的可行性研究

（一）企業基本情況

Z公司屬于某央企下的大型國有全資公司，為國家重點軍工企業。公司為機械加工儀表制造企業，主要從事航空機載設備的產品設計和制造，現有產品生產穩定，形成100多項產品為主線的批生產能力。

Z公司主要產品是航空精密儀器、儀表，產品零組件由機械零件、電子器件組成，機械零件通過鑄造、車、銑、刨、磨、線切割等各種工藝加工，經表面處理后進入裝配車間，電子器件經篩選、檢驗后進入裝配車間，裝配經初裝、總調試、檢驗后形成產品入產成品庫。

Z公司在生產過程中發生的費用，按經濟用途劃分為成本項目，包括：直接材料、外協加工費、直接人工、燃料和動力、制造費用、專用費用、廢品損失。

（二）現行成本管理系統存在的問題

1.生產產品在過程中沒有合理計價

產成品是由原材料的逐漸加工、裝配而形成的，由于產品生產加工過程較長，產品在加工過程中的價值不斷較加，即產品在生產過程的不同階段的價值是不一樣的，沒有標準成本的計價，使得無法準確計算每道工序加工完成后的在產品，即在實際工作中計算公司的在產品的價值非常困難，往往只按產品清點數量，按約當法計算在產品，以計劃成本估計在產品，造成產成品本計算不準確。

2.對生產單位的業績無法實現真正的考核

由于各生產部門的內部產出沒有合理的標準價格，無法開展真正的內部核算工作，生產車間只要能按時完成生產計劃，即被認為是完成了生產任務，對于不同的車間，只要完成了生產任務，則對他們的業績評價僅僅按管理部門的綜合評比，獎勵基本相同的，而在實際生產過程中，雖然同樣是完成了生產任務，但有些車間是通過加班或緊張的工作完成的，而有些車間完成任務就相對輕松，現有的業績評價方法由于沒有準確的價值指標，往往造成生產部門不服，并且生產部門也沒有明確的目標，這種現象嚴重打擊了生產部門員工的積極性。各核算單位沒有生產業績（利潤）考核，使得各制造部門對成本控制沒有積極性，造成產品制造過程中存在浪費問題。

3.產品定價的基礎工作差

雖然目前大部分的價格都是由市場的供求關系確定的，但企業在決定產品價格時必須準確了解產品成本情況，同時仍有部分產品價格由成本而確定的，如軍品產品價格是按國防工業產品定價規定制定的，即按照成本加一定利潤的原則而確定的，由于沒有建立標準成本，在日常成本核算時的數據不夠準確，使得財務部門無法提供準確的成本數據，在產品定價時對成本難以準確掌握。以標準成本為基礎，單獨分析要確定價格的產品，按企業實際情況評估生產能力，是軍品產品價格確定的常用方法，產品標準成本能夠揭示各類基礎資料情況，為合理確定價格奠定基礎。

4.計算機會計信息系統對車間生產無反饋功能

計算機會計信息系統主要功能只是進行事后的核算或反映，而核算的結果只是為會計服務，由于核算的數據較為粗略，使得事后不能通過數據分析給生產車間提供較好的分析結果，更無法指出生產車間成本構成中的不合理之處，以及降低成本的途徑和辦法。使得計算機技術的應用只限于會計系統一個層面。

通過對Z公司產品構成、生產加工過程、組織管理、成本核算等實際情況的詳細調查，認為要提高公司財務管理水平，控制公司產品成本，必須建立Z公司的成本核算平臺，最理想的方法是利用計算機軟件管理技術，結合企業資源管理ERP的思想，建立“以標準成本制度為理論基礎，以計算機為技術手段，以制造企業加工業務為依據”的標準成本信息系統，為成本控制和預測提供依據。同時在標準成本信息系統建立的基礎上，逐步推動企業資源管理ERP。

五、Z公司標準成本信息系統的實施

（一）系統開發工具的選擇

首先，企業在不同的發展階段，其業務戰略、運作體系、管理架構、業務流程都有很大差別，因此對于計算機系統有不同的需求，軟件一定要滿足企業現有業務運作的需要，不能超越現有業務發展階段太遠；而且要能符合企業未來一定時期內業務發展的需要，有一定的擴展性。其次，注意最容易陷入的誤區有兩個：一是好高騖遠，“貪大求洋”，很多企業不顧自己的實際需求，購買最好的（也是最昂貴的）軟件，聘請了“洋咨詢”，花了很大代價，實際效果并不一定好；二是目光短淺，只強調對現有業務的電子化，缺乏整體規劃和一定的前瞻性，導致軟件選擇不能適應企業未來發展需要，甚至束縛了企業業務的發展，要么不斷修修補補，要么被迫重新更換系統，從而導致巨大的浪費和損失。

（二）前期調研

首先財務部門主管人員對各相關單位進行了調研，征求各單位對成本軟件使用的意見，先后走訪了采購部、科研部、技術部、人力資源部等部門。各部門對此項工作給予了充分的肯定，一致認為加強成本管理非常重要，但需要財務部門做好協調工作，沒有多方的努力和支持勢必造成工作的復雜。完成此項工作主要需要的資料有：公司所有產品的結構關系；原材料、外協外購件、標準件的編碼與價格；產品及零組件的流轉工藝過程、產品零組件的分工序工時定額。資料涉及的部門有：采購部、技術部、外協部、生產部、計劃發展部、精密制造分廠、裝配分廠、特種加工分廠等部門。有相當一部分單位的資料沒有現成電子版本，需要手工錄入，采購部的物料名稱需確定編碼，物料價格需重新規范、整理，技術部的許多產品沒有電子文擋，產品結構、材料定額、工藝過程需手工錄入，且資料更新的不及時造成工藝過程與工時定額之間的差錯，上下資料存在多套版本使用的情況，零件加工工藝過程存在的不確定性情況，這些會給標準成本的建立帶來很大的困難。

（三）選擇適合的產品

選擇確定適合的產品錄入數據，作為驗證軟件各功能是否適用于企業，在選擇產品時應考慮成熟有代表性的產品，如完整規范的工藝加工過程，產品構成即不復雜也不要過于簡單，現有各項資料健全。Z公司選擇了某產品，此產品有70個零件組成，包括機械加工零件及電子元器件，結構層次6層，產品構成復雜程度適中，這樣能夠較快地完成數據的錄入工作。

（四）數據錄入及計算

選擇好產品后即刻準備好所有的相關數據，由于試行產品的選定考慮的周全，使相關數據的準備工作較輕松，所有數據準備好后，經培訓的操作人員在軟件實施技術人員的指導下完成數據錄入工作，包括基本信息、物料代碼、物料清單、工藝維護、工時信息等，主要目的是檢查系統的性能，掌握應用技巧，了解準備資料的注意事項，數據錄入完成后進行計算，檢查計算結果的合理性。

（五）確定費用分攤標準，產品試算工作

費用分攤標準是指按工時分配產品應分攤的公共費用，即對不能歸集到某一產品的費用采用小時費用率的方式分攤費用，關鍵是測算公司的小時費用率。

按照預先設置的產品項目計算產品的標準成本，財務部門應對計算結果分析，分析檢查其合理性，雖然前期的工作已層層把關，但在實際工作中仍會出現許多錯誤，這就需要財務部門指定經驗較豐富的成本核算人員查漏補缺，確保數據完整、準確。

（六）初步完成公司標準成本的建立

經過參與者的共同努力，完成物料基本信息定義17261項，包括直接材料的價格信息10840項；分工序工藝錄入30075項；分工序標準工時錄入22214項；產品物料消耗標準結構錄入80多項，產品標準成本試算80多項；基本完成了公司標準成本體系的構建工作。

六、結束語

通過標準成本管理體系建立和信息系統應用，Z公司對現有的基礎流程有效梳理，規范了管理流程，各項基礎資料得到了較大的完善，同時也培養了骨干業務人員，主管領導和業務人員對信息化應用認知有了進一步提升，這為后續繼續實施ERP奠定了良好的思想與技術基礎，對公司財務業務一體化共享起到了極大的推進作用。

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（作者單位：中國航空發動機集團有限公司財務部）