基本建設項目借款費用資本化的會計帳目處理研究

文/肖智敏

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基本建設項目借款費用資本化的會計帳目處理研究

文/肖智敏

針對基本建設項目借款費用資本化的會計帳目處理進行分析，總結了資本化期間的資本化期間的開始計量和資本化期間的停止計量兩方面內容。此外，還分析了借款費用資本化范圍。結合這些內容，總結了幾個計價方式：個別計價法、先進先出法、移動加權平均法、期末一次加權平均法等。最后，結合實際案例，分析基本建設項目借款費用資本化的會計帳目處理方法。希望通過這些內容的分析，為相關從業人員和研究人員提供一定幫助。

基本建設項目；借款費用資本化；會計帳目處理

借款費用指的是企業因為借款產生的利息和其他成本。借款費用中有利息、折價或者溢價攤銷等。借款費用資本化主要指的是，符合資本化條件的前提下，將借款直接歸屬到建設者或者和資產生產相關的成本借款費用中，借款費用應進行資本化處理。當發生其他借款費用時，需要將當期損失和收益計入其中。對于基本建設項目而言，所投入的資金來源是多樣性的，實際實踐過程中，進行借款費用計量的過程中，可能會出現一定的偏差。

一、資本化期間

（一）資本化期間的開始計量窗體底端

政府借助地方融資平臺獲得銀行借款，并沒有對這一款項的用處進行確定，但是已經開始計息［1］。等到項目已經開始施工之后，才會得到這筆借款，在資本化期間，這些借款所產生的費用，需要從這一時間開始計算，計算所涉及的內容有項目開工之前的“空窗期”。一般而言，政府實施借貸的主要目的是開展地方性建設，其借助相應的融資平臺，并沒有能夠支付的費用，同時也沒有其他的經營性業務活動。由于政府以及相應的融資平臺等，在運行過程中經常出現一定的“空窗期”存在較不合適的利息，因此在實施過程中要將權責發生作為基本原則，將項目視為實際占用者，對這一借款費用進行支付，并且對其進行資本化處理。

（二）資本化期間的停止計量

總體項目當中的基本項目結束之后，其中所存在的新建資產慢慢向著可以使用的方向發展，對其進行實際操作過程中，基本上是將竣工驗收時間當做資本化停止的時間，在這時，對工程進行竣工驗收。此后的時間里，對借款項目中存在的費用運行財務管理費用進行歸類。采用這種方式和會計準則的相關規定之間是相互適應的，對于今后的核算更加合適，進而為會計信息的明細性提出了一定的保障，也可以使各方面對其充分認可。

同時，在實際實施過程中還有另外一種情況，部分項目當中所存在的主題工程已經驗收完畢，已經開始投入使用，但是在竣工驗收等相應工作卻沒有按照規定的時間完成，被延長的時間也比較長，這就導致借款利息的數額增大［2］。筆者認為，對這些內容通過資本化的方式進行處理，不能對各項運營狀態進行相對正確的反應，對這一內容進行實際實施的過程中，要本著實際大于形式的基本原則，結合每項資金，進行具有一定針對性的監管，對于財務部門而言，需要在工作過程中將工程的投入使用情況和工作過程進行相互結合，促使資本化時間被停止，利用書面的形式將相關內容告知使用單位，進行資本化費用以及相應費用等的合理區分。

二、借款費用資本化范圍

和我國會計準則相關規定相互結合，實施項目建設過程中產生固定資產的專門借款，或者出現和資本化條件相符合的借款。在資本化期間，扣除閑置資金中的利息。基本建設當中，資本金存在預算內撥款以及專項資金等，在進行借款的這一過程中，也具有很多類型。如，專門固定新資產的投資和貸款等等。此外，在基礎建設當中，存在著一定的資金使政府通過融資平臺而獲得的，這種類型的資金，可能對款項沒有做出特殊的規定，或者這一項目還沒有開工，暫時通過融資平臺，也可能是政府財政部門同意將款項還清。取得借貸時間和實際借款時間相比較早，當這些款項進入到項目當中時，在相應的賬務當中，從來不把利息體現出來。進行會計的實際處理過程中，因為融資方式相對復雜，可能會出現漏記或者誤記的情況發生。

三、計價方式

（一）個別計價法

個別計價法指的是，當會計處于末期時，針對一些會計期間所單獨指定的資本化期間，若資產支出時可以對來源于某一筆借款做出明確，可以借助借款的實際利率對其進行計算。在對當期實際發生利息費用所產生的未使用資金投資收益進行計算的過程中，因為資金沒有投入到使用狀態，站在理論的角度進行分析，可以將其當做是一種當期利息費用作為沖減，就是當期實際產生的利息費用，也就是實際產生的凈利息費用。

（二）先進先出法

先進先出法主要指的是，會計進入末期后，針對某一個會計期間特定資本期間，當資本產出時，先借入的貸款要先支出，結合這一原則，依次對借款的實際利率對這一資產資本化金額進行計算［4］。這一方式中的費用化金額所用的利率和和市場上比較相近，利潤表信息比較符合當今市場。

（三）移動加權平均法

移動加權平均法主要指的是在會計末期，對于某一建筑企業會計期間資本化期間，所支出的資產主要是結合借款加權平均存在的實際利率進行資產金融化的科學計算，這種方式具備的特點，在不同情況下進行加權平均的實際利率計算過程中，工作量相對較大。

（四）期末一次加權平均法

一些建筑企業會計制定出相對特殊的資本化期間，所有支出全部結合這一時期借款的加權平均實際利率進行資本化金額的計算［5］。

四、案例分析

例如，某一個供電工程，對這一項目的總投資為8000萬人民幣，這些總投資當中存在著4500萬屬于財政撥款，此外在國家銀行中貸款3500萬元人民幣，開發銀行所給的利息為7％，手續費計算公式為5萬。在2012年1月1日開始建設，借款7月1日才到賬，同樣在2012年，10月1日到12月3日，項目投資方又向國家銀行貸款1500萬元人民幣，將這1500萬元當做是工程施工過程中所使用的機械設備購置費用，在這期間產生了20萬元閑置資金。

對其進行計算，借款利息為245萬元，算法為3500×7％，其中可資本化轉出為245-20+5=230 萬元。

第二種情況，在財政先期，通過貸款的方式進行統籌，其中借款所需利息直接由財政部門做出償還。相應項目建設單位先不支付借款利息，應當讓資金的實際使用項目應當承擔這一部分的利息，并且將這些利息記錄到工程成本當中，只有這樣才能促使其和實際情況相符合，并且使其資本化。

針對上訴實例，在2011年10月1日，市財政擔保單位，向某集團籌集到1億元商業銀行貸款，利息是8％，在2011年12月31日，支付借款利息為200萬元，在2012年1月1日，財政部門從這筆貸款中撥出資金2000萬元，用作工程施工款。2012年12月31日，財政部門又使用800萬元支付利息。

賬務處理，借助下文內容，對資金來源情況作出總結，同時介紹了分配到供電工程金額的總數，還為其提供了相應的支付利息憑證。當項目收到之后，將對費用進行記賬。

此外，供電工程所占據的這筆借款金額一共為2000萬元人民幣，對這些借款所產生的利息進行計算，需要從2011年的10月1日開始，進行利息資本化的計算是200=（40+160）萬元。對其作出如下記賬：

借：待攤投資-借款利息 200萬元

貸：基建投資借款 200萬元

竣工后的結算

借：交付使用資金-固定資產投資

200萬元

貸：待攤投資-借款利息 200萬元

五、結束語

綜上所述，會計操作期間，建設單位相關人員以及財政部門的工作人員等做出相對詳細的檢查，對此情況進行詳細分析。待到項目完成之后，再實施相應的驗收，并做出決算，同時對這一借款費用進行認真結算，結合實際情況，對賬務進行適當處理，從而將投資規模以及固定資產完整的反映出來。明確資本化范圍，并按照相關規定，進行記賬。

［1］張先治，傅榮，賈興飛，晏超.會計準則變革對企業理念與行為影響的多視角分析［J］.會計研究，2014，06：31-39+96.

［2］楊平平.談高速公路試運營期借款利息的處理——兼與宋書勇同志商榷［J］.交通財會，2013，11：64-67.

［3］林四春，何小鋒.宏觀投資的重新估算與解釋——借款費用資本化的影響［J］.財經問題研究，2012，03：11-18.

［4］呂晶.企業會計準則下借款費用會計處理方法對上市公司績效的影響［J］.債券，2015，03：30-37.

［5］周悅.電網企業“統貸統還”模式下財務費用分攤方式研究（系列六）［J］.會計之友，2011，11：84-86.

（作者單位：重慶江北區嘉陵公園管理中心）