基于國家治理現代化的政府綜合財務報告制度構建研究

海南省財政國庫支付局課題組

黨的十八屆三中全會作出了全面深化改革的戰略部署，明確“推進國家治理體系和治理能力現代化”的總目標，提出“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”［1］的改革要求。筆者嘗試在分析兩者關系的基礎上，針對當前我國政府財務報告制度現狀，就構建權責發生制政府綜合財務報告制度，推進國家治理現代化的有關問題進行探討。

一、構建權責發生制政府綜合財務報告制度對推進國家治理現代化具有重大意義

20世紀70年代以來，部分經合組織（OECD）國家興起了旨在建立“以市場為基礎的公共管理，最大限度地重視國家資源的使用效率”［2］的新公共管理改革，也稱為“新公共管理運動”，并引入了與之相適應的權責發生制政府財務報告模式。實行權責發生制政府綜合財務報告制度逐漸成為許多西方發達國家的通行作法，為其提升管理效能，提高決策服務能力促進國家治理現代化提供了強有力的支撐。

一是建設績效型政府的必要條件。國家治理能力現代化體現在政府、市場、社會的良好互動中，各司其職，各盡其能，資源配置趨于最優，因此政府也需要講績效。李建發、陳志斌認為，要使政府機構或官員在行使受托治理行為時的公共選擇和決策符合公共利益，就必須對政府決策和資源運用情況進行客觀真實的計量、記錄和報告［3］。構建權責發生制政府綜合財務報告制度，是提升政府治理能力的“催化劑”，能夠準確歸集政府運行成本，合理反映政府各項費用，科學評價政府運營績效，有利于控制政府運行成本，減少政府費用開支，提高政府管理效率和決策能力，實現公共資源的有效配置，為建立績效型政府夯實基礎。

二是建立現代財政制度的迫切要求。財政是國家治理的基礎和重要支柱［1］，建立現代財政制度是推進國家治理能力現代化的重要舉措。而構建權責發生制政府綜合財務報告制度，可全面確認、計量政府資產和負債，能夠完整、準確反映政府財務狀況，有利于政府加強資產管理和債務風險防控，科學開展政府信用評級［4］，準確編制財政中長期規劃，提升政府財政財務管理水平，確保政府財政的可持續良性運轉，是現代財政制度的頂層設計和核心內容。

三是建設法治政府的內在需要。現代化治理的本質是法治。法治國家的核心是法治政府，依法治國需要依法治財，依法治財必須依法公開政府財務信息，而公開政府財務信息必須推進政府會計與財務報告制度改革［3］。建立權責發生制政府綜合財務報告制度，不僅能夠為依法公開政府財務信息提供數據支撐，保障社會公眾的知情權和監督權，還有利于提高政府工作透明度，增強政府公信力和執行力，從而推動轉變政府職能，促進法治政府建設。

二、我國現行政府財務報告制度難以滿足國家治理現代化的要求

目前，我國政府實行以收付實現制為核算基礎的財務報告制度，為強化預算執行和管理發揮了積極作用，但隨著社會、經濟的發展，政府職能的轉變，其弊端日益顯現，已遠遠不能滿足國家治理現代化的要求。

一是難以準確反映政府的運營績效。推進國家治理現代化，實現公共資源的有效配置，需要基于綜合績效的問責和高效的政府內部管理，這要求政府必須能夠準確核算自身提供公共產品和公共服務的成本和費用，否則便無從談起。由于我國現行的政府會計(預算會計)制度體系主要以收付實現制為核算基礎，所編制的政府財務報告側重于反映政府預算執行結果，無法準確歸集、反映政府提供公共產品和公共服務的成本及費用，政府的運營績效難以評判，不利于政府更好地履行公共受托責任。

二是不能真實反映政府的財務狀況。長期以來，無論是財政總預算會計制度還是行政事業單位會計制度，所反映的政府資產信息都不完整。財政總預算會計不核算政府擁有的固定資產，新的行政單位會計制度出臺之前，行政單位的無形資產、受托代理資產、政府儲備物資和公共基礎設施并未入賬，2014年起實施的新制度開始設置“無形資產”“受托代理資產”“政府儲備物資”和“公共基礎設施”等會計科目，要求將原未入賬的有關資產補記入賬，但由于資產管理信息不健全、資產成本難以確定等原因，許多資產沒有得到真實完整反映，大量的相關資產至今仍游離在賬外。此外，政府財務報告所反映的政府負債信息也不全面，大量的直接隱性負債和或有負債未納入報告范圍。如社會保險基金的支出缺口、地方政府提供的擔保事項等。以上種種，造成政府財務報告所反映的財務狀況不實，政府無法準確掌握自身的“家底”。

三是無法為政府決策提供科學完整的財務信息支撐。我國目前實行的是決算報告制度，迄今尚未建立完善的政府財務報告制度，還未能提供完全意義上的一級政府綜合財務報告。各級政府每年三月份之前提供給人大和政府高層決策者的“政府預算執行情況報告”，只反映上年度預算收支情況，未提供政府財務狀況的相關信息；每年六月份提請本級人民代表大會常務委員會審查和批準的上年度本級政府財政總決算報表和部門決算報表，雖然包含了資產負債等信息，但這兩份報表之間并未進行匯總合并和抵銷，未能形成一份完整的政府綜合財務報告，對政府的決策未能發揮應有的作用。

三、加快建立政府綜合財務報告制度是推進國家治理現代化的必由之路

2014年底我國出臺了權責發生制政府綜合財務報告制度改革實施方案，制定了一系列改革措施，出臺了相關制度文件，開展試編試點工作，取得初步成效，但要全面構建權責發生制政府綜合財務報告制度，推進國家治理現代化建設仍任重道遠，需著力加強以下幾個方面工作。

（一）統一會計制度夯實政府綜合財務報告編制基礎

2015年10月財政部出臺了《政府會計準則——基本準則》，明確我國政府會計實行“準則+制度”的規范模式和“預算會計+財務會計”的核算體系。近年來，針對不同的行業特點，財政部先后修訂出臺了《高等學校會計制度》《醫院會計制度》《事業單位會計制度》《行政單位會計制度》《財政總預算會計制度》等分行業會計制度，滿足了財政、各部門和單位的不同需求，但因這些制度的會計規范不盡相同，對經濟業務或事項的權責制處理方法存在差異，造成會計信息口徑不一，差異難以消除，匯總合并難度較大。盡管《政府會計準則——基本準則》對政府會計主體、核算基礎，以及會計要素定義、確認和計量原則等基本問題和要求作出了統一規定，但制度層面不同所帶來的會計信息差異仍難以消除。因此，應打破不同行業、部門的制度體系藩籬，建立統一的政府會計制度。考慮到財政總預算會計核算的特殊性，可先對行政、事業單位會計制度（包括高校、中小學、醫院等行業制度）和國有基本建設單位會計制度進行整合，待時機成熟后再將財政總預算會計制度并入，最大限度統一政府會計制度。

（二）完善政府綜合財務報告編報機制

一是完善政府資產負債的清查核實工作制度，建立公共資源、基礎設施、儲備物資等政府資產資源和政府各類隱性負債的長效管理機制，補齊政府綜合財務報告編報內容上的短板。二是借鑒現有的決算編報系統，探索建立決算報告與財務報告同時布置一并編報的工作機制，增強兩個報告編報工作的相互銜接性，提高政府財務信息的整體質量。條件成熟時，研究參照企業作法，通過改進《現金流量表》設置來滿足預算管理信息的需要，將決算報告并入政府綜合財務報告當中集中編制，提高政府財務報告的完整性和可讀性。

（三）加強政府綜合財務報告分析應用

一是要兼顧政府及其部門和外部使用者的需要，構建體系完整、分類清晰、使用方便的政府綜合財務報告分析指標，為編好用好政府綜合財務報告的有效使用提供技術支撐。二是要改革對地方政府及其部門的績效評價制度，增加政府（部門）財務運行情況的考核指標及其權重，充分利用權責發生制政府綜合財務報告所提供的，反映精確、配比合理的運行成本、資產負債管理、財政可持續性等信息，科學評價政府及部門的屆期治理績效。

（四）加快推進政府財務公開，解除政府公共受托責任

政府財務報告公開制度，主要是對政府財務報告公開的主體、對象、內容、形式、程序、時間要求、法律責任等作出規定［5］。現代化國家的一個重要特征是民主，社會公眾參政議政程度高，尤其關注政府的“賬本”。政府應當回應社會關切，盡快建立健全政府財務報告公開制度，及時公開反映政府“家底”和履職情況的政府綜合財務報告，滿足公眾的知情權，促進公眾監督作用發揮，倒逼治理能力和水平的提升。

[1]中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定[N].人民日報,2013-11-16.

[2]李定清.政府治理視角下的政府會計改革研究[R].2013年度重慶市社會科學規劃項目，2013.

[3]李建發，張國清.國家治理情境下政府財務報告制度改革問題研究[J].會計研究，2015(6).

[4]財政部國庫司有關負責人就印發《政府財務報告編制辦法（試行）》等三項制度答記者問[EB/OL].財政部網站，2015-12-10.

[5]劉昆.充分發揮政府會計準則委員會作用合力推進政府會計改革[J].預算管理與會計，2016(2).