關(guān)于高等學(xué)校“營改增”問題與對(duì)策研究

陳永祥，張運(yùn)華

（哈爾濱工業(yè)大學(xué)財(cái)務(wù)處，哈爾濱150001）

關(guān)于高等學(xué)校“營改增”問題與對(duì)策研究

陳永祥，張運(yùn)華

（哈爾濱工業(yè)大學(xué)財(cái)務(wù)處，哈爾濱150001）

隨著營業(yè)稅改征增值稅在全國范圍內(nèi)全面推開試點(diǎn)，越來越多的高等學(xué)校成為“營改增”試點(diǎn)。分析高等學(xué)校在財(cái)務(wù)實(shí)際工作中存在的問題，高等學(xué)校應(yīng)對(duì)“營改增”，設(shè)置會(huì)計(jì)科目；整合納稅體系，加強(qiáng)納稅籌劃；梳理應(yīng)稅業(yè)務(wù)，依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確定適用稅率；梳理抵扣業(yè)務(wù)，準(zhǔn)確辨別可抵扣與不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目。

高等學(xué)校；營改增；政策內(nèi)容；問題與對(duì)策

經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱“營改增”）試點(diǎn)。“營改增”不僅是稅收政策的一次改革，也是我國經(jīng)濟(jì)制度的一項(xiàng)重大調(diào)整，高等學(xué)校在“營改增”過程中，其會(huì)計(jì)核算、經(jīng)營活動(dòng)稅收有其自身的特殊性。因此，“營改增”稅收制度改革既是機(jī)遇又是挑戰(zhàn)。

一、“營改增”政策主要內(nèi)容

傳統(tǒng)增值稅的征收范圍包括銷售貨物、提供加工、修理修配勞務(wù)和進(jìn)口貨物。“營改增”新增征稅范圍包括銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。不同稅率適用稅目的具體內(nèi)容是：提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為17%；提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)稅率為11%；部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)，稅率為6%；年應(yīng)稅服務(wù)銷售額500萬以下(交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè))，適用簡(jiǎn)易征收方式征收率為3%。“營改增”稅收制度改革對(duì)進(jìn)一步推進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，解決貨物和勞務(wù)稅制中重復(fù)征稅的問題，促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展具有重要意義。

二、高等學(xué)校“營改增”存在的問題

（一）增加了會(huì)計(jì)核算難度

實(shí)施“營改增”后，會(huì)計(jì)核算就會(huì)變得比較復(fù)雜。在營業(yè)稅下是沒有銷項(xiàng)核算的，稅金僅需要計(jì)算高等學(xué)校收入和稅率就可得出。在增值稅下，高等學(xué)校收入計(jì)算方法變化較大。高等學(xué)校實(shí)行“營改增”后，必須重新調(diào)整會(huì)計(jì)核算與審核，這對(duì)高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理是一個(gè)重大挑戰(zhàn)。

在全國范圍內(nèi)推開“營改增”不僅對(duì)高等學(xué)校的稅收負(fù)擔(dān)帶來重要影響，同時(shí)對(duì)高等學(xué)校的財(cái)務(wù)管理等也產(chǎn)生重大影響。這種形勢(shì)要求高等學(xué)校財(cái)務(wù)人員，要及時(shí)根據(jù)國家稅收相關(guān)法律的規(guī)定，在具體的發(fā)票管理、會(huì)計(jì)核算等業(yè)務(wù)方面進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

（二）存在納稅風(fēng)險(xiǎn)

全面推開“營改增”前，由于增值稅和營業(yè)稅并存，使得高等學(xué)校對(duì)一些經(jīng)營交易行為難以界定，不僅增大了高等學(xué)校的納稅風(fēng)險(xiǎn)，而且給稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管帶來一定難度。例如：高等學(xué)校在實(shí)際業(yè)務(wù)中，存在技術(shù)開發(fā)的同時(shí)提供運(yùn)行設(shè)備的混合銷售。當(dāng)科研項(xiàng)目既有混合銷售又有兼營經(jīng)營業(yè)務(wù)行為時(shí)，不少高等學(xué)校的財(cái)務(wù)人員不能夠準(zhǔn)確劃分稅率。因?yàn)槎惙N不同，稅率也不相同。如果高等學(xué)校不能正確納稅，會(huì)加大其納稅風(fēng)險(xiǎn)。“營改增”后，這種情況將會(huì)大大減少。

（三）對(duì)高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理的影響

從總體來看，“營改增”減輕了高等學(xué)校的稅收負(fù)擔(dān)，有利于高等學(xué)校的可持續(xù)發(fā)展，但因“營改增”還處于試點(diǎn)階段，一些問題仍然需要解決。

固定資產(chǎn)投入時(shí)間不同造成高等學(xué)校稅負(fù)不同：對(duì)于屬于一般納稅人的高等學(xué)校來說，實(shí)行“營改增”后購進(jìn)材料、固定資產(chǎn)等較多的高等學(xué)校，由于可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，相對(duì)于以前繳納營業(yè)稅稅負(fù)減輕了，但對(duì)于前期固定資產(chǎn)已投入而現(xiàn)在投入較少的高等學(xué)校，存在稅負(fù)不但不降，反而上漲的情況。

（四）對(duì)發(fā)票管理的影響

“營改增”對(duì)高等學(xué)校發(fā)票管理提出了更高的要求。增值稅發(fā)票分為增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票兩種。由于增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣稅款，所以高等學(xué)校涉及到增值稅專用發(fā)票的必須嚴(yán)格加強(qiáng)發(fā)票管理。增值稅的管理比營業(yè)稅的管理要嚴(yán)格得多，不僅增加了增值稅發(fā)票抵扣聯(lián)的認(rèn)證環(huán)節(jié)，而且征收管理規(guī)定也比營業(yè)稅多，財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)尤其是稅務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)會(huì)明顯加大。

三、高等學(xué)校應(yīng)對(duì)“營改增”的對(duì)策及建議

（一）會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

依據(jù)新《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》和《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》為高等學(xué)校實(shí)施全面“營改增”，開展增值稅業(yè)務(wù)核算明確了核算基礎(chǔ)：高等學(xué)校業(yè)務(wù)可以部分的采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》等有關(guān)規(guī)定，為增值稅一般納稅人的高等學(xué)校需要在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”四個(gè)二級(jí)會(huì)計(jì)科目。建議“應(yīng)交稅費(fèi)”科目所屬“應(yīng)繳增值稅”明細(xì)科目設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”和“轉(zhuǎn)出多交增值稅”七個(gè)專欄進(jìn)行明細(xì)核算。小規(guī)模納稅人只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，不需要設(shè)置上述七個(gè)專欄。高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)遵循會(huì)計(jì)核算的合法性、相關(guān)性等原則，調(diào)整會(huì)計(jì)核算管理工作。

（二）整合納稅體系，加強(qiáng)納稅籌劃

高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)增值稅納稅要求和工作流程，對(duì)所屬財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置進(jìn)行整合，特別是涉及校內(nèi)獨(dú)立核算的非法人財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，如后勤集團(tuán)、校醫(yī)院等，建立以學(xué)校為主體的統(tǒng)一增值稅開票與抵扣流程。高等學(xué)校對(duì)涉及支出的全部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行梳理，籌劃應(yīng)抵扣的增值稅業(yè)務(wù)，從增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票，合理進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，減輕學(xué)校稅收負(fù)擔(dān)。

利用“營改增”中有關(guān)稅收減免有關(guān)規(guī)定，進(jìn)一步降低高等學(xué)校稅負(fù)。財(cái)稅[2013]106號(hào)文件繼續(xù)執(zhí)行財(cái)稅 [2011]111號(hào)文件中有關(guān)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策。換言之，即使高等學(xué)校由增值稅小規(guī)模納稅人變更為增值稅一般納稅人，其獲得審批的相關(guān)技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢等合同還可以享受增值稅減免政策，高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)認(rèn)真做好這項(xiàng)工作，進(jìn)一步降低其自身稅負(fù)，保障學(xué)校橫向科研的可持續(xù)發(fā)展。

（三）梳理應(yīng)稅業(yè)務(wù)，依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確定適用稅率

第一，高等學(xué)校橫向科研收入業(yè)務(wù)，簽訂產(chǎn)品購銷合同，涉及產(chǎn)品生產(chǎn)、產(chǎn)品銷售的，增值稅適用稅率為17%；鑒定技術(shù)開發(fā)、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，涉及四技服務(wù)內(nèi)容的，增值稅適用稅率為6%；第二，高等學(xué)校對(duì)外提供加工或修理修配服務(wù)，開具加工或維修費(fèi)，增值稅適用稅率為17%；第三，高等學(xué)校分析測(cè)試中心等提供測(cè)試或化驗(yàn)服務(wù)，圖書館提供檢索服務(wù)，開具檢測(cè)費(fèi)、化驗(yàn)費(fèi)或檢索費(fèi)，增值稅適用稅率為6%；第四，高等學(xué)校召開會(huì)議，開具會(huì)議費(fèi)發(fā)票，增值稅適用稅率為6%；第五，高等學(xué)校發(fā)行學(xué)報(bào)、雜志等，參照?qǐng)D書、報(bào)紙和雜志，開具發(fā)行費(fèi)發(fā)票，增值稅適用稅率為13%；第六，高等學(xué)校后勤部門對(duì)外供暖，開具采暖費(fèi)發(fā)票，增值稅適用稅率為13%；第七，高等學(xué)校開展不動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)（房屋出租）、銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)業(yè)務(wù)，開具租賃費(fèi)或銷售發(fā)票，增值稅適用稅率為11%。2016年4月30日前房產(chǎn)租賃項(xiàng)目可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，征收率為5%。提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)（設(shè)備出租、汽車出租服務(wù)），開具租賃費(fèi)發(fā)票，增值稅適用稅率為17%。

另外，高等學(xué)校值得注意的是對(duì)外提供餐飲服務(wù)、住宿服務(wù)、郵政服務(wù)、通信服務(wù)、供水服務(wù)、供電服務(wù)等，因該部分服務(wù)屬于特殊行業(yè)，且不屬于高等學(xué)校對(duì)外業(yè)務(wù)服務(wù)范疇，不應(yīng)開具增值稅發(fā)票。高等學(xué)校涉及技術(shù)開發(fā)收入等項(xiàng)目，享受增值稅免稅的稅收優(yōu)惠政策。

（四）梳理抵扣業(yè)務(wù)，準(zhǔn)確辨別可抵扣與不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目

第一，根據(jù)科研工作情況實(shí)際轉(zhuǎn)出的科研經(jīng)費(fèi)（17%或6%)；第二，支出儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)—?jiǎng)赢a(chǎn)（17%）；第三，支出軟件等無形資產(chǎn)（17%或6%）；第四，支出材料費(fèi)（17%）；第五，支出測(cè)試與化驗(yàn)費(fèi)（6%）；第六，支出加工與修理修配費(fèi)（17%）；第七，支出水費(fèi)（13%）、電費(fèi)（17%）、供暖費(fèi)（13%）、煤氣費(fèi)（13%）、天然氣費(fèi)（13%）、煤款（17%）、汽油費(fèi)（17%）；第八，支出差旅費(fèi)中的住宿費(fèi)（6%）；第九，支出會(huì)議費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、廣告費(fèi)、咨詢費(fèi)（6%）；第十，購買辦公用品含飲用桶裝水、宣傳用品、低值易耗品等（17%）；第十一，郵政郵電費(fèi)（11%）；第十二，快遞費(fèi)（同城6%，異地11%或6%）；第十三，租賃費(fèi)（11%）；第十四，財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、保安服務(wù)費(fèi)、勞務(wù)派遣服務(wù)（6%）；第十五，取得固定資產(chǎn)不動(dòng)產(chǎn)（分期抵扣，根據(jù)購進(jìn)服務(wù)及貨物確定）。

以上15項(xiàng)業(yè)務(wù)是高等學(xué)校科研經(jīng)費(fèi)支出中涉及到的內(nèi)容，依據(jù)相關(guān)稅法法規(guī)，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以完全抵扣。值得一提的是高等學(xué)校非科研經(jīng)費(fèi)支出所取得專用發(fā)票，如高等學(xué)校使用事業(yè)經(jīng)費(fèi)支出的全部水、電、暖、氣等費(fèi)用支出時(shí)，學(xué)校取得增值稅專用發(fā)票，其進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以進(jìn)行抵扣，還需有待于相關(guān)部門出臺(tái)政策，確認(rèn)抵扣稅率。

（五）做好發(fā)票管理

增值稅發(fā)票管理對(duì)高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理提出了新的要求。高等學(xué)校財(cái)務(wù)部門依據(jù)稅收征管法律法規(guī)，起草辦理增值稅發(fā)票業(yè)務(wù)須知，制定增值稅發(fā)票使用規(guī)范，做好發(fā)票領(lǐng)用、使用、驗(yàn)舊購新等方面的管理工作。

需要注意的問題是有關(guān)減免稅發(fā)票。“營改增”后提供減免稅應(yīng)稅服務(wù)不得開具增值稅專用發(fā)票，只可以開具增值稅普通發(fā)票，并且進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。這主要是基于抵扣鏈條的完整性和不可兼得兩種以上稅收優(yōu)惠的考慮。安排專人負(fù)責(zé)專用設(shè)備和增值稅發(fā)票開票系統(tǒng)的使用與管理，建立發(fā)票領(lǐng)用與使用等管理工作流程。

“營改增”作為我國經(jīng)濟(jì)制度的一項(xiàng)重大調(diào)整，符合我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求。與此同時(shí)，高等學(xué)校在“營改增”稅制改革中也產(chǎn)生了一些問題。通過會(huì)計(jì)科目的設(shè)置；整合納稅體系，加強(qiáng)納稅籌劃；梳理應(yīng)稅業(yè)務(wù)，依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確定適用稅率并準(zhǔn)確辨別可抵扣與不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目；做好增值稅發(fā)票管理工作，為高等學(xué)校的可持續(xù)發(fā)展提供保障。

[1] 羅偉峰.新形勢(shì)下“營改增”對(duì)高校稅務(wù)管理影響分析[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2015(10)：34-35.

[2] 魏 萍.“營改增”對(duì)高校財(cái)務(wù)管理的影響探究[J].科技風(fēng)，2016(2)：63-64.

［責(zé)任編輯：方 曉］

F230

A

1005-913X（2016）11-0097-02

2016-09-09

陳永祥(1969-)，男，哈爾濱人，會(huì)計(jì)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理；張運(yùn)華(1980-)，女，山東汶上人，助理會(huì)計(jì)師，碩士研究生，研究方向：工商管理。