建筑施工企業“營改增”后對外簽訂合同財稅風險辨析及對策

秦長順

摘要：2016年5月1日起，“營改增”全面實施后，建筑施工企業面臨著更為復雜的稅收政策和更大的財稅風險。本文從合同管理的角度，對建筑施工企業“營改增”后的財稅風險進行辨析，并提出應對措施。關鍵詞：建筑企業；營改增；財稅風險；對策根據財稅〔2016〕34號文件《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，2016年5月1日起，在全國范圍內推開“營改增”試點，建筑業因其自身業務的特殊性和復雜性，成為此次“營改增”的重點和難點。增值稅制度下，價稅分離、抵扣納稅、虛開發票刑事風險等為建筑施工企業經營帶來了諸多的挑戰和不確定性。合同作為企業經營中明確雙方權利和義務的重要載體，“營改增”以后，建筑施工企業的合同管理將顯得尤為重要，一份高質量的合同，將使得建筑施工企業在業務開展中處于有利地位。一、“營改增”后建筑企業面臨的財稅風險增值稅和營業稅在計稅依據、稅率檔次、稅款計算方法和征納管理要求等方面存在顯著差異。“營改增”后，建筑施工企業使用更多的計稅方式、更復雜的稅款計算方法和更多的稅率檔次。在實際操作中存在多種因素會影響建筑施工企業的稅負和成本。分析起來，建筑施工企業在對外簽訂合同中主要存在以下風險。（一）及時足額取得進項稅額風險增值稅作為價外流轉稅，采用銷項稅額減進項稅額的計算方法，“營改增”后，進項稅額的高低直接影響企業的最終稅負。在增值稅抵扣鏈條上，業主、建筑施工總包方、分包方、材料供應商間對稅額的爭奪和控制十分激烈。如果拿不到足夠的增值稅進項稅額，建筑施工企業將面臨著比原先高得多的稅負。一是建筑施工企業屬于勞動密集型企業、人工成本占施工成本比重高，此部分成本很難取得增值稅專用發票進行抵扣。二是建筑施工所使用的材料多而雜，上游供應商多為小規模納稅人甚至是個人，難以提供合規合法的增值稅專用發票；即使是稅務機關代開，稅率也只有3%。三是“營改增”后很多業主為了多取得進項稅額，為了自身利益而采用“甲供材”方式進行工程承包，導致建筑施工企業能得到的進項稅額更少。（二）發票合規性風險增值稅發票的管理更為嚴格，風險更大。一是虛開增值稅專用發票已計入刑事處罰，我國《刑法》第205條的規定，虛開增值稅專用發票犯罪的客觀方面主要表現為四種情況，即為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開。二是增值稅發票需要滿足“三流合一”的管理要求，納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣。目前，建筑行業分包隊伍規模普遍偏小、管理水平低、對增值稅政策不熟悉，并且存在轉包和掛靠現象。建筑施工企業如果不能取得合規的增值稅專用發票，將導致被要求轉出進項稅額、不得抵扣、罰款、甚至面臨刑事處罰的風險。（三）結算和支付風險在營業稅政策下，建筑施工企業的關注點集中在工程單價（總額）和結算方式，在開具營業稅發票的同時繳納營業稅。有些工程項目甚至約定由業主或總包方代扣代繳營業稅，建筑施工企業可以不具體辦理營業稅納稅事項，普遍缺乏結算、支付和稅務綜合管理的意識和能力。“營改增”后，建筑施工企業面臨的結算和支付風險大大增加。一是增值稅納稅義務發生時間并不完全等同于結算辦理、發票開具時間，某些情況下可能相差較大。如果建筑施工企業按照營業稅政策下的管理思路，只是在辦理結算后開具發票時才申報繳納增值稅，極可能面臨未及時進行納稅申報的處罰。二是在實務操作中，建筑施工企業往往是辦理結算后，根據結算金額向業主開具發票。業主在扣除一定比例的質保金后，向施工企業支付工程款，工程款的支付期限一般較長。建筑施工企業在納稅義務發生的次月15日前需按申報納稅，導致納稅義務發生時間前置于收款時間，增加資金壓力，加大資金支付風險。三是增值稅實行銷項稅額減進項稅額的計算方法，如果建筑施工企業在向業主開具發票后，不能及時與分包方辦理結算、支付工程款，從而取得增值稅專用發票，將導致建筑施工企業需支付大額的增值稅稅款，增加資金壓力和風險。二、“營改增”后建筑施工合同財稅風險防控措施“營改增”后建筑行業稅收籌劃的空間更大、也更為復雜。合同是雙方權利義務的規范，也是建筑施工企業納稅籌劃方案的重要體現，更應該是防范財稅風險的重要手段。建筑施工企業在對外簽訂合同時，可采取以下措施防范財稅風險。（一）選擇適當合同主體《營業稅改征增值稅試點實施辦法》明確增值稅計稅方法包括一般計稅方法和簡易計稅方法。建筑施工企業綜合考慮能否取得增值稅進項稅額抵扣憑據、增值稅稅率，測算分析不同的合同相對人報價的經濟合理性，選擇不同的計稅方式，編制稅收籌劃方案，以降低稅負、節約成本。建筑施工企業應當根據稅收籌劃方案，選擇不同的計稅方式，進而確定選擇一般納稅人或小規模納稅人簽訂合同。（二）審查對方的納稅主體資格與具有適當納稅資格的主體發生業務關系是防范涉稅風險關鍵第一步。對于適用一般計稅方式的建筑施工合同，合同相對方能否提供合法合規的增值稅專用發票，對稅負和成本具有重大影響。建筑施工企業簽訂合同時，一是應當重點關注合同相對方的是否為增值稅一般納稅人，能否提供增值稅專用發票。二是要關注合同約定的業務事項是否超出合同相對方的經營范圍。三是要關注合同相對方的納稅記錄是否良好、是否存在偷漏稅等違法情況。（三）明確不同稅率的業務內容分別核算《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定：納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。建筑施工企業在對外經營過程中，存在提供多種稅率服務或在同一個合同中包含多種稅率的項目情況時，應當在合同中描述具體的業務內容、結算方式以及合同單價或金額等，切實規避混合銷售和兼營行為從高適用稅率的風險。（四）明確價格、稅額及價外費用一是增值稅屬于價外稅，價格和稅金是分離的。營改增后，建筑施工企業應當在合同中明確價款（包括獎勵費、違約金等價外費用）是否包含增值稅，明確所適用的增值稅稅率是多少，避免在交易過程中引發糾紛或造成損失。二是對合同約定的定金、訂金、誠意金等費用進行明確界定，避免因界定不清，被稅務機關認定為價外費用而繳納增值稅，增加不必要的稅收成本。（五）明確結算辦理和發票開具建筑施工企業在對外簽訂合同時，對于結算辦理和發票開具條款，應當注意以下方面：一是應當結合增值稅納稅義務發生時間的認定條件，合理確定結算辦理的方式和時限，以及時辦理結算、開具發票、確認收入和應收賬款；同時要明確結算辦理不及時的違約責任。二是應當明確約定結算辦理后，才開具發票，防范虛開發票的風險；同時將合同相對人的納稅人主體資格、納稅人識別號、開戶銀行等開票信息和增值稅發票的種類和開具以及違約責任等內容寫入合同條款，盡可能將納稅義務發生時間與發票開具時間保持一致。三是分包合同中的結算辦理和發票開具條款，應當與總包合同相銜接對應，保證及時取得合規進項稅發票；同時應明確開票方合法開具發票的義務及違約賠償責任，將分包方開具合規發票的義務與收款權利相聯系。（六）明確付款方式和時限建筑施工企業增值稅稅率為11%，遠高于3%的營業稅稅率。增值稅納稅義務發生后，企業需在次月15日前申報納稅。建筑施工企業一是要明確約定付款方式（銀行轉賬或票據等）以及付款期限和違約責任，爭取在繳納稅款前多收回資金。二是在合同中約定稅款不納入質保金的扣留范圍或確定合理的質保金扣留比例，降低提前納稅對建筑施工企業的現金流影響，減輕資金壓力。三是分包合同中應當使用與總包合同一致的付款方式，約定總包方得到支付的“延后”付款期限，防止工程款墊資，轉移資金支付壓力和風險。三、結束語“營改增”后，建筑施工企業擁有了更為廣闊的稅收籌劃空間，同時也面臨著更大的稅收風險和挑戰。合同主體的選擇和條款的設定是防范后續財稅風險，保證項目順利進行的重要舉措和手段。建筑施工企業必須高度重視合同管理，在結算辦理、發票開具和款項支付等合同條款的設計中必須做出嚴密細致地考慮。參考文獻：[1]馮仁忠.建筑施工企業在“營改增”后的稅收風險與對策[J].當代經濟，2016，07：86-87.[2]任海寧.營改增后企業涉稅風險及應對措施[J].市場研究，2016，07：48-49.[3]李娜.建筑施工企業“營改增”后的稅務管理[J].財務與會計，2016，10：43-44.（作者單位：中國葛洲壩集團易普力股份有限公司）endprint