準則演進與法律聯(lián)動：基于資產評估準則的思考

劉國超

我國資產評估行業(yè)已經走過了三十多年的發(fā)展歷程，在防范國有資產流失和保障中小投資者利益等方面作用凸顯。其中，資產評估準則的作用不可小覷。2016年7月《資產評估法》的出臺，更是賦予了評估準則法律地位與法律效力，使評估準則在維護市場交易公平等方面的規(guī)范作用進一步強化。2017年財政部出臺的第86號令《資產評估行業(yè)財政監(jiān)督管理辦法》與證監(jiān)會出發(fā)布的《會計監(jiān)管風險提示第7號——輕資產類公司收益法評估》更是對資產評估行業(yè)的監(jiān)管提出了更高的要求。在全面深化改革的情形下，今后如何使資產評估準則在制定、修訂和執(zhí)行等方面與評估法協(xié)調一致，使之與評估法協(xié)力服務于國民經濟發(fā)展和供給側結構性改革，將成為業(yè)界人士關注的焦點。

一、我國資產評估準則演進歷程評述

資產評估準則是資產評估理論研究成果和實踐的高度濃縮，是指導評估實踐、保證評估質量和維護評估行業(yè)聲譽的行業(yè)規(guī)范。2001年第一部資產評估準則《無形資產評估準則》的頒布，成為我國資產評估準則建設的開端。在近十五年的發(fā)展過程中，我國的評估準則日漸成熟，成果豐碩。由于我國資產評估行業(yè)發(fā)展的綜合性，我國的資產評估準則幾乎涉及各種類型的資產、評估目的和經濟行為，主要包括職業(yè)道德準則和業(yè)務準則兩個層次，職業(yè)道德準則又可劃分為基本準則和具體準則兩個層次，業(yè)務準則分為基本準則、具體準則、評估指南和指導意見。其中，業(yè)務準則中的具體準則又可劃分為專業(yè)性準則和程序性準則。迄今為止，我國已經建立了較為完善的資產評估準則體系，其對我國資產評估行業(yè)的發(fā)展起到了較好的規(guī)范作用。

（一）我國資產評估準則演進歷程的邏輯框架

回顧資產評估準則的發(fā)展史，無一不是在廣泛評估實踐的基礎上，經過不斷修正和完善而得來的。我國的資產評估行業(yè)為評估準則的制定進行了長期而艱苦的努力，資產評估準則的制定工作大致可以分為四個階段。

1. 第一個階段為1989年到1996年的文件主導階段。此階段為我國資產評估行業(yè)的初創(chuàng)期，規(guī)范文件由政府制定，并多采用法規(guī)制度的形式，但尚未形成全面的技術標準。政府部門主要對評估工作的開展程序、評估目的、機構素質、評估方法、法律責任和評估報告的內容、格式等作出規(guī)定，中國資產評估協(xié)會（以下簡稱中評協(xié)）主要對政府在制定行業(yè)標準方面給予必要的支持，并在行業(yè)自律方面開展工作。

2. 第二階段為1996年到2001年的文件與準則并行階段。隨著評估實務的發(fā)展和評估經驗的積累，此階段評估執(zhí)業(yè)標準的建設開始由政府向行業(yè)協(xié)會過渡，政府在發(fā)布政策文件的同時評估協(xié)會也開始著手制定評估準則。中評協(xié)為準則的制定工作付出了艱辛的努力，其作用日益呈現。此外，國際化理念的深入使我國在準則制定上出現了由規(guī)則性導向向原則性導向過渡的趨勢?？傮w來說，這一時期評估準則所規(guī)定的執(zhí)業(yè)標準較為細化，操作性更強，但其多服務于國資立項確認，不具有適合經濟不斷發(fā)展的開放性。

3. 第三階段為2001年到2007年的準則體系初創(chuàng)階段。此階段中，國資立項的審批制度變更為核準制或備案制，政府權力進一步下放中評協(xié)。中評協(xié)擁有了評估準則制定等職能，開始積極推進并加快評估準則的制定工作，財政部2007年正式發(fā)布了我國資產評估準則體系。

4. 第四個階段為2007年以來的準則體系完善階段。評估準則體系發(fā)布后，我國的資產評估準則體系制定工作進一步與時俱進、動態(tài)調整，圍繞國企改革、金融體制改革和文化產業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略等實現了服務市場、緊跟市場并在廣度和深度上拓展業(yè)務，增強了行業(yè)的專業(yè)服務能力。

截止到2016年10月，財政部和中評協(xié)共計發(fā)布了28項資產評估準則，包括2項基本準則，12項具體準則，5項評估指南和9項指導意見。其中，在職業(yè)道德具體準則中規(guī)劃了勝任能力、保密要求、業(yè)務承接和聯(lián)合職業(yè)等具體準則，在評估指南中規(guī)劃了司法涉案、抵質押、稅收目的和財產保險等評估指南，也在指導意見中規(guī)劃了企業(yè)合并、資產減值和金融工具等與以財務報告為目的的評估相關的準則。

（二）演進歷程邏輯框架評述

我國資產評估準則的發(fā)展歷程具有三個較為鮮明的特征：一是《無形資產評估準則》的出臺先于《資產評估準則——基本準則》，其原因是2000年以來證券市場發(fā)生的多起在關聯(lián)交易中對無形資產的評估存在爭議，致使《無形資產評估準則》的出臺具有應急性；二是由服務于國企改革向維護社會公平正義發(fā)展，評估準則的市場化趨勢愈發(fā)顯著，內容愈發(fā)多元具體；三是準則的制定過程由“借鑒”實現“超越”，我國的評估準則與國際評估準則協(xié)調共同發(fā)展，并且近些年頒布的準則填補了國際評估準則的空白，如珠寶首飾評估準則、質量控制準則和森林資源資產評估準則等，體現出部分“領行”的態(tài)勢。除上述準則外，中評協(xié)還于2013年3月和2015年8月分別印發(fā)了2項資產評估操作專家提示和7項資產評估專家指引①資產評估操作專家提示包括《資產評估操作專家提示——上市公司重大資產重組評估報告披露》和《資產評估操作專家提示——中小評估機構業(yè)務質量指引》；資產評估專家指引包括《資產評估專家指引第1號——金融企業(yè)評估中應關注的金融監(jiān)管指標》、《資產評估專家指引第2號——金融企業(yè)首次公開發(fā)行上市資產評估方法選用》、《資產評估專家指引第3號——金融企業(yè)收益法評估模型與參數確定》、《資產評估專家指引第4號——金融企業(yè)市場法評估模型與參數確定》、《資產評估專家指引第5號——壽險公司內部精算報告及價值評估中的應用》、《資產評估專家指引第6號——上市公司重大資產重組評估報告披露》和《資產評估專家指引第7號——中小評估機構業(yè)務質量指引》。，以更好地指導資產評估實踐。此外，除中評協(xié)外的部分評估行業(yè)協(xié)會及其所屬機構也陸續(xù)出臺了相關的規(guī)范性文件，如房地產估價規(guī)范、礦業(yè)權評估準則和土地估價規(guī)程等，此處不再贅述。以上準則和規(guī)范性文件對評估人員的執(zhí)業(yè)行為起到了較好的規(guī)范作用，保障了資產評估行業(yè)的健康發(fā)展。

二、我國資產評估準則的調節(jié)領域與問題探析

準則是公共職業(yè)協(xié)會以贏得社會公眾信任和提高業(yè)務水準為目的而制定的、得到全行業(yè)認可的且具有內在約束力的行為規(guī)范。《辭?！分袑ⅰ皽蕜t”注釋為“法式、標準”等含義，意為有約束力的行為規(guī)范。我國評估準則的調節(jié)領域首先體現在指導評估專業(yè)人員的實踐活動，保證評估結論的公允合法，進而實現保障市場交易的目標。

（一）資產評估準則的調節(jié)領域

資產評估準則的調節(jié)領域主要體現在指導資產評估實踐活動和保障市場交易公平兩個維度。

1. 指導評估實踐活動。對于指導評估實踐活動，其調節(jié)領域首先體現在規(guī)范評估專業(yè)人員的執(zhí)業(yè)行為和行業(yè)管理，其對資產評估專業(yè)人員的業(yè)務素質和工作操守進行了較為嚴格的規(guī)定，并明確了行業(yè)協(xié)會的職能；其次體現在保護資產評估專業(yè)人員的合法權益及公共利益，評估專業(yè)人員嚴格按照評估準則中的規(guī)定履行受托義務，可以最大限度降低自身的職業(yè)風險，保證評估結果的公允性和合法性；此外，資產評估準則中對評估報告撰寫等業(yè)務工作的規(guī)定，也有利于維護相關當事方的權益和社會公共利益。

2. 保障市場交易公平。保障市場交易公平是在評估結論公允合法的基礎上維護市場經濟秩序的穩(wěn)定。此時，評估準則的調節(jié)領域主要體現在法定業(yè)務和非法定業(yè)務兩個方面。對于法定業(yè)務，其調節(jié)領域主要為保障分配公平，防范國有資產流失；對于非法定業(yè)務，其調節(jié)領域主要體現在保障相關各方合法權益不受侵犯，維護社會公平正義。

此外，需要指出的是，相比于國外的資產評估準則，我國在評估準則的制定過程中去粗取精，在吸收了國外評估準則優(yōu)點的同時兼具部分特色。例如：完善不動產評估規(guī)范，對隱蔽性不動產的評估提出了要求；增加區(qū)間值的評估結果表現形式，提高了評估結論的合理性；做出評估業(yè)務終止的規(guī)定，有利于評估師規(guī)避評估業(yè)務的風險等。而且，我國是唯一一個在無形資產評估領域既制定無形資產評估準則，又制定專利資產、著作權資產以及文化企業(yè)無形資產等評估準則的國家，這表明我國無形資產評估框架的主體結構已初步形成，該框架也有助于我國文化強國戰(zhàn)略和知識產權戰(zhàn)略的實施。

（二）資產評估準則的問題探析

資產評估準則在其調節(jié)領域內發(fā)揮了應有的作用，但基于我國資產評估行業(yè)的現實，我國的資產評估準則存在一定的局限性，主要體現在以下幾個方面。

1. 評估準則部分規(guī)范標準過高。從長期的實踐經驗來看，我國評估準則的部分標準高于評估實踐中的檢驗標準，這就導致了所有與該項準則相關的業(yè)務都無法達到準則規(guī)定的標準。再者，評估準則對評估方法的要求可能不適合某些單項資產。此外，評估準則對于法定權屬和未來盈利預測的要求可能也超出了評估人員的專業(yè)勝任能力。

2. 評估準則效力欠缺。我國部分資產評估準則體系中的具體準則、指南和估價規(guī)范等由行業(yè)協(xié)會自行發(fā)布，較之政府部門發(fā)布其效力大打折扣；在強制力度上，評估準則、行業(yè)規(guī)范等難以替代法律；此外，同一準則體系中的規(guī)范內容存在交叉重疊，使評估當事方對準則的認同感下降。

3. 評估標準不統(tǒng)一。由于我國資產評估行業(yè)管理多頭、職業(yè)分割，造成不同的評估主管部門或其下屬行業(yè)協(xié)會根據各自專業(yè)需要分別制定不同的評估標準，使評估準則在關鍵參數的選擇和評估途徑應用等方面存在諸多差異，進而導致資產評估結論的公允性受損。

三、評估準則與《資產評估法》的聯(lián)動機制

《資產評估法》的出臺有助于緩解評估準則的不足，評估法具有諸多的立法創(chuàng)舉和革新，其對資產評估準則賦予了法律效力。與此同時，評估準則在制定、修訂和執(zhí)行等方面應與評估法保持聯(lián)動，并最大限度發(fā)揮其規(guī)范與保障的法律效力。這樣兩者才能助力于全面深化改革并實現戰(zhàn)略規(guī)劃。

（一）《資產評估法》賦予評估準則法律效力

《資產評估法》在行業(yè)管理制度、機構備案制度、委托人管理制度、報告簽字制度與職業(yè)準則制度等方面進行了創(chuàng)新，并在法律條文中多次提及“準則”一詞。這一聯(lián)動機制突顯了資產評估準則的重要地位，并賦予了評估準則法律效力和法律地位。這一法律效力和法律地位主要體現在：資產評估準則可以在較大程度上被社會公眾重視并了解；評估準則制度得以確立，并使資產評估準則擁有了專業(yè)技術性的法律基礎；評估準則可以作為糾紛調解和司法仲裁強有力的法律依據。

（二）評估準則助力《資產評估法》實現戰(zhàn)略規(guī)劃

對于《資產評估法》在深化改革進程中戰(zhàn)略規(guī)劃的實現，評估法和評估準則的作用機理可謂相輔相承，亦步亦趨。評估法在保障評估準則有效實施的同時，評估準則在制定、修訂和執(zhí)行等方面更應與評估法保持聯(lián)動與協(xié)調，與評估法共同助力其戰(zhàn)略價值的實現。

1. 資產評估準則的制定和修訂工作應與評估法保持一致，并突出自身重點。評估法對資產評估業(yè)務的規(guī)范主要體現在評估專業(yè)人員的職業(yè)操守和評估程序等方面，這與評估準則中職業(yè)道德準則和程序性準則的部分內容類似，因此，評估準則在制定和修訂的過程中應適當調整并簡化與評估法重疊的內容，以保證與評估法的一致性；其次，評估準則在動態(tài)更新的基礎上，應強化其對專業(yè)性準則、評估指南和指導意見中所涉及到的具體資產類型的規(guī)定，突出其重點，并使之作為評估法的補充，從而使評估準則在評估活動中更具指導意義；最后，在符合成本效益原則的前提下，相關行業(yè)協(xié)會可根據基本準則的相關內容出臺資產評估概念框架，并調整其余準則中重復的內容，使準則簡明扼要，以提高評估準則的實施效果。

2. 資產評估協(xié)會和評估專業(yè)人員應當遵守評估法中的有關規(guī)定，共同保障評估準則的順利執(zhí)行。

（1）作為評估準則的制定機構，評估協(xié)會應當依法行使政府下放的職能，并按照評估法中的有關規(guī)定，對評估準則中的相關內容進行調整，做好相關條款闡述工作，盡可能減少準則的執(zhí)行成本；其次，評估協(xié)會之間應加強合作，制定統(tǒng)一的行業(yè)規(guī)范，促進評估標準的融合；最后，行業(yè)協(xié)會應加強準則的執(zhí)行力度，做好準則的監(jiān)管工作，使準則的執(zhí)行效果落實到實處。

（2）評估專業(yè)人員應當明確評估法賦予評估準則的法律地位與法律效力。資產評估準則在保護評估專業(yè)人員合法權利與法律地位的同時，也對評估專業(yè)人員的業(yè)務水平和職業(yè)操守提出了更高的要求，成為保護和制約評估專業(yè)人員的雙刃劍。因此，評估專業(yè)人員應當端正態(tài)度，積極學習和踐行評估準則中的有關規(guī)定，依法履行義務，在保證執(zhí)業(yè)水準的同時降低自身風險。

此外，我國也應密切關注國際上相關評估準則的動態(tài)，積極參與評估準則國際化的活動，為我國評估準則的國際化路徑積累力量，使評估法與評估準則更好地服務于評估行業(yè)，助力我國深化改革的進程。

[1]姜楠.資產評估學[M].大連:東北財經大學出版社,2015.

[2]紀益成,張文憲.關于制定中國資產評估準則的思考[J].中國資產評估,2002(5):21-22.

[3]劉萍,韓立英,紀益成.中外資產評估準則[M].北京：中國財政經濟出版社,2015.

[4]俞明軒.資產評估法的五大制度創(chuàng)新[J].中國經濟報告,2016(9):46-49.

[5]胡曉明.我國評估準則國際化的路徑思考[J].會計之友,2009(7):10-11.

[6]郭化林,王平裔.重構框架與原則導向：國際評估準則的變革及啟示[J].財會月刊,2012(24):73-75.

[7]劉萍.我國的評估準則建設[J].中國資產評估,2012(8):6-10.

[8]陳艷利,劉國超.《資產評估法》的立法變革與作用機理實現路徑的探討[J],中國資產評估,2016(12):28-32.