供給側改革背景下的企業所得稅籌劃

李海絨

供給側改革背景下的企業所得稅籌劃

李海絨

西安航空學院，陜西 西安 710077

在供給側改革背景下，通過稅收籌劃降低稅負就成為企業降低制度性交易成本的重要方法之一。企業所得稅是企業稅負在企業稅負中占有很大比重，圍繞企業所得稅的稅收籌劃顯得格外重要。企業可以根據企業自身的生產經營特點，嚴格按照稅收法律法規的規定，重點圍繞納稅人身份、收入、成本費用等方面開展，始終遵循合法性原則、成本效益性原則、全局性原則和風險收益對等原則，在滿足企業財務利益最大化的前提下，實現涉稅零風險。

連鎖經營；稅收籌劃；全面營改增

供給側改革，就是以結構調控為主，通過長期高效的制度供給和開放的市場空間，增加有效需求，消耗過剩產能；通過減少企業稅費，增加勞動者收入，刺激居民消費，形成需求和供給的良性互動；激發企業和個人的創新、創業潛能，構建經濟長期穩定發展的新動力。供給側改革的關鍵在于激發企業的創新動力，通過改革，降低企業制度性交易成本，提升企業在國民收入分配中的地位，增強投資能力和創新能力。

納稅籌劃是指納稅人在稅法允許或者不禁止的范圍內，在納稅義務發生之前通過對投資、經營、理財等進行周密的籌劃，實現企業稅費負擔最小化、經濟價值最大化的一種行為。“營改增”后稅收優惠政策的變化，使企業稅收籌劃出現新的籌劃點。

一、所得稅納稅人身份籌劃

現行所得稅法規定，企業和其他取得收入的組織為企業所得稅的納稅人，同時規定，企業所得稅的納稅人不包括個人獨資企業和合伙企業，而是把個人獨資企業和合伙企業歸屬于個人所得稅納稅人范疇，繳納個人所得稅。因此，企業在設立時可以選擇成為個人獨資企業、合伙企業以及公司制企業。選擇成為個人獨資企業、合伙企業繳納個人所得稅，選擇成為公司制企業繳納企業所得稅。這兩個稅種的稅率不同，計稅方法也不同，導致企業稅收負擔也有較大差異。個人獨資企業和合伙企業適用5%-35%的五級超額累進稅率。

公司制企業取得的生產經營所得應按照25%的基本稅率繳納企業所得稅。根據(財稅〔2015〕34號文)、(財稅〔2015〕99號文)規定，年應納稅所得額不超過30萬元(含30萬元)的小型微利企業，其所得減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率計算繳納企業所得稅。

如果投資者設立公司制企業，除承擔企業所得稅外(稅率為t1)，所得到的股息紅利所得還應當交納個人所得稅，適用稅率為20%(t2)。假設某公司應納稅所得額為X，稅后利潤全部用于分紅，則投資者實際稅負(T)的計算公式為：

T=t1X+(1-t1)Xt2

當X小于等于30萬元時，可享受小微企業的稅收優惠政策，t1=10%；當X大于30萬元時，t1=25%。

根據計算，當該企業享受小微企業稅收優惠政策時，投資者實際稅負率為28%；否則為40%。

如果投資者選擇設立個體工商戶，則應繳納個人所得稅，適用五級超額累進稅率見表3。據測算，當個體工商戶應納稅所得額在10萬到30萬元之間時，個體工商戶應繳納個人所得稅：

T=0.35X-14750

令0.35X-14750=0.28X

得X=210714

即：

當企業投資者應納稅所得額小于210714元時，選擇設立個體工商戶稅負較低；當其應納稅所得額大于210714元而小于300000元時，選擇設立公司制企業稅負較低；當應納稅所得額在300000元以上時，公司制企業實際稅負為40%，大于個體工商戶實際稅負，應選擇設立個體工商戶。

值得說明的是：在設立企業時除考慮稅負因素外，還要考慮經營環境、企業未來發展等綜合因素的影響。個人獨資和合伙企業的經營規模比較小、股東人數有限、業務擴展難、責任大；而公司制企業，由于其經營方式多、業務范圍相對較廣，可以通過經營管理來增加盈利，減少其稅收支出。

二、銷售收入籌劃

企業即使是銷售同一種貨物或服務，也會在本貨物或服務的銷售過程中伴隨著其他貨物或勞務的銷售。如常見的物流企業，提供交通運輸服務的同時也提供物流輔助服務，有的還會涉及生產、加工等。除了小規模納稅人統一適用3%的征收率以外，一般納稅人的增值稅稅率有多檔，其中銷售商品、提供加工修理修配勞務適用稅率為17%；提供交通運輸服務適用稅率為11%；物流輔助服務適用稅率為6%。現行稅法規定，納稅人銷售不同稅率的貨物或應稅服務，應當分別核算其銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。這就為企業提供了一定的稅收籌劃空間，一般納稅人企業為避免從高適用稅率，可以把適用高低不同稅率的貨物或服務的銷售收入單獨核算，從而避免適用較高稅率。當然，對不同性質的收入分別核算，可能會增加企業財務核算成本，并且分開核算的認定標準能否得到稅務機關的認可，這都要求企業在選擇籌劃方案時一方面要注意成本與收益原則，另一方面還應該防范相關稅收法律風險。

三、成本費用確認和計量的稅收籌劃

企業成本費用包括的內容比較多，本文以業務招待費和固定資產折舊為例，介紹如何利用成本費用確認和計量進行稅務籌劃。我國現行稅法規定，業務招待費在所得稅前只能按照發生額的60%進行扣除，并且不得超過當年銷售收入的0.5%。

設企業當年銷售收入為X，業務招待費支出為Y，則稅前允許扣除的業務招待費。

當時，即業務招待費支出在銷售收入0.83%的范圍內時，才能很好地利用國家政策，實現企業稅后收益最大化的目標。

另外，企業的業務招待費支出，也可以轉化為企業相關人員的工資、薪金支出，因為企業員工工資、薪金可以稅前全額扣除。但員工工資、薪金的增加會導致企業員工個人所得稅金額的增加，所以，當企業選擇此種籌劃方式時，還需要考慮彌補員工個人所得稅的損失。我國稅法規定，個人所得稅工資、薪金所得按照3%-45%的七級超額累進稅率納稅，因此，員工個人收入在一定區間內通過轉化為相關業務招待費的形式，可以為企業帶來稅收籌劃收益，但是超過這個范圍，就會因個人所得稅所適用稅率過高，造成個人所得稅支出高于企業業務招待費不可扣除的部分，反而給企業帶來損失，使得稅收籌劃方案失敗。

設某企業的業務招待費支出為A，將其轉化為企業某一新增人員的工資、薪金后，個人所得稅稅額為T，該員工個人所得稅稅負率t，企業所得稅稅率為25%。

若該企業將A全部作為業務招待費支出來核算，企業實際稅后支出為；當將A全部作為一新增人員工資、薪金的形式核算，企業實際稅后支出為，那么，當

時

t=13.33%

(1)

即，此時個人所得稅稅負為13.33%。根據現行個人所得稅法規定，得：

式中a為速算扣除數

(2)

將(1)代入(2)，得：

根據現行個人所得稅稅率表，經測算得：

這說明，當該企業業務招待費支出為16114.28元時，核算上將其作為一名新進員工的工資薪金，與作為業務招待費本身來說，稅負相等；如果該員工工資額小于16114.28元時，將業務招待費轉化為員工個人工資、薪金支出，會對企業利潤帶來有利影響。

當然，企業若將業務招待費作為一名老員工的工資薪金，那么測算值就大于16114.28元；若將業務招待費作為多名老員工的工資薪金，那么測算值就又小于16114.28元。所以，這里的測算值到底是多少，要根據企業的具體情況確定。

在固定資產折舊方面，企業可以根據自身的資金狀況、貨幣時間價值和一定時期的納稅情祝來選擇適合適的固定資產折舊方法。在原值既定的情況下，固定資產的折舊總額不變，不同折舊方法所計算出的年度折舊額不同，從而改變了折舊額在不同時期的抵稅作用。企業可以根據預測，在盈利多的年度選擇使用加速折舊的方法計提折舊，加大前期預繳稅款的抵減額度，盡可能少繳納企業所得稅，延長企業資金的使用時間。

最新的固定資產加速折舊政策主要是針對十大行業的加速折舊優惠，并且大多數集中在新購進的用于研發的設備上。同時還規定：“企業持有的單位價值低于5000元的固定資產，在計算應納稅所得額時，可以一次性扣除”。因此企業的電腦、空調、辦公桌等辦公用品可以選擇一次性扣除，尤其對新設立的小規模企業新購進的辦公設備用此政策，可以大幅減少企業所得稅。

四、企業稅收籌劃應注意的幾個問題

(一)確保稅收籌劃方案的合法性。稅收法律法規是處理稅收征納關系的法律規范，納稅人的所得稅籌劃，如果違反了相關的法律法規，就要承擔相應的法律責任。因此，任何企業在制定其稅籌劃方案之前，都應該對所涉及到的稅收法律法規進行全面的梳理和認真的學習，根據稅收法律法規的規定，制定并選擇對本企業有利的籌劃方案，同時，密切關注相關國家稅收政策的變化，及時調整籌劃方案，確保方案符合國家稅收法律法規。

(二)選擇稅收籌劃方案要堅持成本效益原則。實施任何一項稅收籌劃方案，在獲得一定經濟利益時，也要付出代價去實施該方案，同時，因為放棄其他方案而選擇該方案，還要考慮相應的機會成本。因此，企業在選擇實施稅收籌劃方案的時候，要對稅收籌劃的收益、成本和機會成本進行充分的研究和預判，只有在稅收籌劃收益大于籌劃成本和機會成本之和時，該籌劃方案才具有可行性。

(三)從企業全局出發進行整體性籌劃。企業進行所得稅籌劃時，既要從企業整體角度考慮各個稅種稅負要整體降低，同時還要考慮企業價值最大化，當企業價值的最大化目標和企業整體稅負最低兩者之間發生沖突時，稅負最低應當服從企業價值最大化。

(四)嚴密防范企業稅收籌劃風險。稅收籌劃是一項專業性極強的工作，在實施籌劃方案的過程中，企業會獲得一定的稅收籌劃收益，但也可能因對稅收法律法規理解錯誤或不夠深刻，導致稅收籌劃失敗，甚至可能出現違法行為而被查處。因此，在開展稅收籌劃時，企業一定要對可能存在的風險進行全面的分析，開展相關的風險辨識和風險控制，并制定相應的風險應對措施。

總之，稅收籌劃沒有一成不變的方法，稅收籌劃一定要嚴格遵守國家有關法律法規，在制度允許的范圍內，結合本單位生產經營的特點展開；同時要明確，稅收籌劃只是降低企業負擔，提升企業價值的方法之一，一旦稅務籌劃和其他管理活動帶來的成本效益發生互動，就需要綜合平衡，統籌考慮。只有這樣，才能真正體現出稅收籌劃的管理意義。

[1]關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知(財稅〔2016〕36號).

[2]關于修改<中華人民共和國個人所得稅法>的決定，2011-6-30.

[3]閆學忠.稅收籌劃在企業中的應用策略研究——以某連鎖超市整體業務稅收籌劃為例[J].注冊稅務師，2015.01.

[4]伍冬鳳.大型商業連鎖集團企業納稅籌劃方法及其風險分析[J].湖南稅務高等專科學校學報，2014.06.

[5]張曉紅.中國餐飲連鎖企業經營模式研究[J].經營管理者，2016-09-05.

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