房地產開發企業營改增涉稅事項管理

曾強安

摘要：2016年5月1日起在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅試點，增值稅業務較原營業稅業務復雜，會計核算難度大，納入試點范圍的企業有必要學習理解營改增相關政策，落實營改增相關工作，減少相關稅務風險。房地產行業被納入這次營改增的試點范圍，房地產開發企業銷售和采購業務量大，涉稅事項管理不善造成的稅務風險更高，更有必要加強營改增涉稅事項管理規避稅務風險。文章研究營改增相關政策，闡述房地產開發企業營改增涉稅管理注意事項。

關鍵詞：房地產開發企業 營改增 稅務管理

2016年5月1日起在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅試點后，流轉稅將不存在營業稅只有增值稅和消費稅。政府在全國范圍內全面推開營改增試點的目的是消除重復征稅，維護稅制公平，減輕企業稅負，推進經濟結構調整和產業轉型升級，促進服務業發展和商業模式創新。營改增制度設計是保證營改增后所有行業稅負只減不增，激發我國經濟活力，實現經濟總量增長。房地產行業納入這次營改增試點范圍，房地產開發企業的稅負能否實現只減不增，與其能否按營改增相關政策進行涉稅事項管理有很大關系，只有按營改增相關制度進行涉稅事項管理才能享受政策給企業帶來的紅利。房地產開發企業應從以下幾方面進行營改增涉稅事項管理。

一、按規定辦理稅務登記，確認本企業增值稅納稅人性質

房地產開發企業應對照國家稅務總局公告2016年第23號規定，若本企業年銷售服務、無形資產或者不動產的年應稅銷售額超過500萬元，應向主管國稅機關辦理增值稅一般納稅人資格登記手續，年應稅銷售額未超過500萬元，但會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，也可向主管國稅機關辦理增值稅一般納稅人資格登記，偶然發生的轉讓不動產的營業額，不計入年應稅銷售額，應稅行為有扣除項目的房地產開發企業，年應稅銷售額按未扣除之前的銷售額計算。年應稅銷售額為不含稅銷售額，不含稅銷售額=銷售取得的價款和價外費用之和÷（1+稅率或征收率）。房地產開發企業兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務和銷售服務、無形資產或者不動產應稅行為的，應分別計算應稅銷售額，分別適用增值稅一般納稅人資格登記標準。沒有辦理增值稅一般納稅人資格登記的，為小規模納稅人。

二、按規定選擇計稅方法

增值稅計稅方法有一般計稅方法和簡易計稅方法，一般計稅方法計稅的應納稅額等于當期銷項稅額抵扣當期允許抵扣進項稅額后的余額，當期銷項稅額小于當期允許抵扣進項稅額不足抵扣部分，可以結轉下期繼續抵扣。簡易計稅方法計稅的應納稅額=應稅銷售額×5%征收率，不得抵扣進項稅額。一般納稅人發生應稅行為適用一般計稅方法，房地產開發企業一般納稅人銷售自行開發的2016年4月30日前開工的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，一經選用36個月內不得變更。房地產開發企業小規模納稅人適用簡易計稅方法計稅。

三、正確理解稅率、征收率與稅負

增值稅是價外稅，一般情況下發生銷售業務開具增值稅發票時應分別列明應稅銷售額和增值稅稅額，增值稅稅率是發生銷售業務收取價款和價外費用中增值稅稅額占應稅銷售額的比率，是增值稅稅收制度的中心環節和基本要素，是計算應交增值稅額的基礎；征收率是應納增值稅額占應稅銷售額的比率；稅負是實際計繳的增值稅稅額占應稅銷售額的比率。采取簡易計稅方法計稅的征收率等于稅負，一般納稅人采取一般計稅方法計稅的，應納增值稅稅額等于銷項稅額減可以抵扣的進項稅額后的差額，稅負通常不等于稅率。房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅適用11%稅率，采用簡易征收方法計稅的征收率為5%。房地產開房企業銷售自行開發的房地產項目適用簡易計稅方法計稅的增值稅稅負較原征收營業稅稅負降低了0.238個百分點，采取一般計稅方法計稅的其稅負取決于與銷項稅額對應的可抵扣進項稅額的大小，可抵扣進項稅額越大，稅負越低。

四、準確計算應稅銷售額和應納稅額

房地產開發企業中的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目適用一般計稅方法計稅的，按照納稅申報期銷售取得的全部價款和價外費用扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額，當期銷售房地產項目對應的土地價款按當期銷售房地產項目建筑面積占房地產項目可供銷售建筑面積的比例分配支付的土地價款，房地產項目可供銷售建筑面積不包括未單獨作價結算的配套公共設施建筑面積。支付的土地價款一定是向政府或土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付并取得省級以上財政部門監（印）制的財政票據的土地價款，向其他單位支付的土地價款不得在銷售收入中扣除，應稅銷售額=當期銷售房地產項目收取全部價款和價外費用減當期允許扣除的土地價款后的余額÷（1+11%），銷項稅額=應稅銷售額×11%，應納增值稅額=銷項稅額-當期允許抵扣進項稅額，當期允許抵扣進項稅額大于銷項稅額的，可以留待下期繼續抵扣。采用簡易計稅方法計稅的，應稅銷售額=當期銷售房地產項目收取的全部價款和價外費用÷（1+5%征收率），不得扣除對應的土地價款，應納增值稅額=應稅銷售額×5%征收率。

五、分清可抵扣進項稅額和不可抵扣進項稅額

進項稅額是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產，支付或者負擔的增值稅額。可抵扣的進項稅額必須是一般納稅人用于應稅項目的購進業務所支付或者負擔的增值稅額，并且取得增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票、農產品銷售發票和完稅憑證等合法的扣稅憑證，沒有取得合法的扣稅憑證，其進項稅額不可從銷項稅額中抵扣。一般納稅人用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進業務支付或負擔的增值稅額不得從銷項稅額中抵扣，應計入相關項目成本。一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，以《建筑工程施工許可證》注明的“建設規模”為依據進行劃分，不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（簡易計稅、免稅房地產項目建設規模÷房地產項目總建設規模）。非正常損失負擔的對應進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，應從當期進項稅額中轉出，計入非正常損失。

六、正確開具增值稅發票

增值稅發票分增值稅專用發票和增值稅普通發票，房地產開發企業一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機關申報繳納營業稅的預收款，未開具營業稅發票的，可以開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票；納稅人向個人銷售自行開發的房地產項目不得開具或申請代開增值稅專用發票，應開具增值稅普通發票。采取簡易計稅方法計稅一般納稅人和小規模納稅人可以自行開具增值稅普通發票，必要時可以向稅務機關申請代開增值稅專用發票。一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用差額征稅辦法繳納增值稅且不得全額開具增值稅發票的，自行開具增值稅發票時，通過新系統中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額和扣除額，系統自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣。

七、及時申報繳納增值稅

一般納稅人于每月、小規模納稅人于每季終了后15日內向機構所在地主管國稅機關申報繳納增值稅。為便于試點期營改增工作的順利進行，稅務機關會根據工作情況適當調整納稅申報期限，納稅人應密切關注主管國稅機關的通知。房地產企業采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，按照3%的預征率預繳增值稅，預繳增值稅額=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%，適用一般計稅方法計稅的項目適用11%稅率，適用簡易計稅方法計稅的項目或者小規模納稅人征收率為5%，房地產企業應在收到預收款次月納稅申報期內向主管國稅機關申報預繳稅款。一般納稅人按期計算出應納增值稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關申報繳納增值稅，未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續抵減。增值稅納稅申報已經開通網上申報功能，納稅人可以網上填報納稅申報表申報繳納增值稅稅款。

八、清晰核算增值稅涉稅業務

清晰核算增值稅涉稅業務，對增值稅涉稅管理十分必要。營改增后，房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目，應分開核算各項目的收入和成本，分開核算各項目的增值稅業務。房地產開發企業兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務和銷售服務、無形資產或者不動產應稅行為的，應分開核算應稅銷售額，分別適用不同稅率，如果不能開分核算，主管國稅機關核定從高適用稅率，目前我國增值稅稅率有17%、13%、11%、6%四檔，不同應稅行為適用不同稅率。房地產開發企業一般納稅人應根據增值稅業務特點設置會計科目核算增值稅業務，一般應設置“應交稅費”一級科目，下設“應交增值稅”“未交增值稅”二級科目，“應交增值稅”下設置“銷項稅”“進項稅”“進項稅額轉出”、“預繳增值稅”“轉出多繳增值稅”“轉出未繳增值稅”等明細科目，核算按一般計稅方法計稅的增值稅相關業務；核算采用簡易計稅方法計稅的增值稅業務只需要通過“應交稅費——未繳增值稅”科目核算即可。

十、堵塞增值稅管理漏洞，避免增值稅涉稅風險

涉稅事項管理不善會造成多繳稅款或漏稅造成稅收滯納金和罰款損失。因合同簽訂不嚴謹沒有明確成交價格是否含稅、未取得合法扣稅憑證而未能抵扣稅款或抵減收入、應分開核算而未分開核算造成從高適用稅率等，都會造成多繳增值稅款。應預繳增值稅而未預繳、或抵扣了不能抵扣的進項稅、扣減了不能扣減的收入，會造成計稅錯誤少繳增值稅，引起稅收滯納金和罰款損失。房地產開發企業應重視涉稅管理工作，充分利用稅收優惠政策，遵守稅收法規，避免稅務風險。J

參考文獻：

[1]國家稅務總局.關于發布《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》的公告[S].國家稅務總局公告2016年第18號.

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[3]王燕.房地產企業“營改增”后的財稅問題研究[J].商業會計，2016，