論“營改增”對建筑業企業的影響及應對措施

高冰瑩

（山東農業大學 經濟管理學院，山東 泰安 271200）

論“營改增”對建筑業企業的影響及應對措施

高冰瑩

（山東農業大學 經濟管理學院，山東 泰安 271200）

“營改增”政策于2016年5月1日起全面試點實施。建筑行業的建設項目具有周期長、生產環節復雜等自身的特點而使這次改革對其具有特殊性。此次改革不僅對建筑企業的收入、現金流、財務狀況會有重大影響，而且可能會加重部分建筑企業的稅負。本文在“營改增”的實施背景下，圍繞“營改增”對建筑業的具體影響進行探討，并提出相應措施。

營改增；建筑業企業；稅負

2016年5月1日起“營改增”全面試點實施，擴展到包括建筑業、房地產業、金融保險業、生活服務業、銷售無形資產、銷售不動產在內的數個行業中。其中，建筑行業項目周期長，每一個項目都要經過市場調查、可行性研究、規劃藍圖并勘查、設計單位招投標、施工、驗收等階段，生產環節復雜，而且需要消耗大量的資金。“營改增”之后，正常情況下鋼材、外墻保溫、模板、架管、商品混凝土等可以抵扣進項稅。但供應市場上存在的大量小規模納稅人以及個體工商戶等，建筑企業從中難以取得進項稅發票，也就不能對進項稅進行抵扣。部分建筑業企業的工程項目還是老項目，如果預先的測算工作做的不好，進項稅發票控制不當，會導致企業的稅負增加。此次改革對于建筑業來說，具有很強的現實影響。因此分析“營改增”對建筑業企業的影響有很重要的現實意義。

一、“營改增”政策的實施背景

2011年，經國務院批準，財政部和國家稅務總局聯合下發營業稅改增值稅實施方案。2012年1月1日，“營改增”率先在上海實行，試點范圍包括部分現代服務業與交通運輸業。2012年9月1日，“營改增”試點由上海陸續擴大到8個省市；2013年將廣播電視業納入試點范圍；2014年，電信、鐵路運輸業、郵電也加入到改革行列中；直至2016年，國務院將“營改增”試點范圍擴大到全行業，包括建筑業、房地產、金融業等行業。

（一）營業稅與增值稅的特點

1.營業稅的特點及建筑業營業稅相關規定

營業稅是對營業額（提供應稅勞務的營業額、轉讓無形資產的轉讓額或者銷售不動產的銷售額）計征的流轉稅，由地方稅務機關管理和征收，主要屬于地方稅，其發票并未做嚴格的管制。營業稅屬于價內稅并由銷售方承擔稅額，并作為銷售方的成本。營業稅由于多環節總額課征，容易造成重復征稅及稅上加稅的稅負累積效應。并且，營業稅為非中性稅收，容易使稅收政策代替市場影響企業行為。

建筑業營業稅征收時允許按照總包與分包合同差額計稅。稅率為3%，稅額為營業額*3%。營業稅征稅范圍包括我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產和銷售不動產的經營行為，涉及國民經濟中第三產業。對于建筑業來說包括建筑、安裝、修繕、裝飾及其他工程業（水利工程、腳手架搭建、爆破工程等）。

2.增值稅的特點

增值稅是對增值額進行繳稅的價外稅，計算時往往以凈值（應納稅增值稅額=銷項稅額-進項稅額）在中間流通環節可以抵扣，并最終轉嫁給購買方。增值稅的征稅范圍為銷售貨物、提供加工或修理修配業務及進口貨物的單位和個人對其實現的增值額。增值稅由國家稅務局管理，屬于國稅，國家在增值稅的發票開具方面有嚴格的管制制度，并實行購進扣稅的方法，嚴格按照憑發票進行稅款抵扣的方法。因此，增值稅為中性稅收，具有稅收中性的特點，并且避免了重復征稅的現象。

（二）“營改增”的原因

營業稅與增值稅作為流轉稅的兩大稅種，同是在商品或勞務的流轉環節征稅，從這一點來看，兩者是具有共同點的。不僅如此，營業稅與增值稅的立法目的也是一樣的，都具有調節財政收入、進行宏觀調控和市場調控的作用。

相比營業稅來說，增值稅能夠避免重復征稅，更能充分貫徹公平稅負的原則。所以從總體來看，營業稅改增值稅是一種必然的趨勢。

二、實施“營改增”政策的積極社會影響

（一）避免了重復征稅

對于建筑業企業來說，提供建筑勞務，一些工程所耗用的原材料（鋼材、水泥、砂石料）、設備及其他物資是屬于營業稅的征稅范圍的。然而，工程所耗用的原材料和設備在流轉環節時已繳納了增值稅，其稅負已轉嫁到了相應的企業。由于建筑企業并非增值稅的納稅人，購進材料時繳納的進項稅額無法抵扣。但在計算繳納營業稅時，這些部分會出現重復征稅的現象。

營業稅與增值稅并存的情況，使建筑企業出現了重復征稅的現象，破壞了增值稅的抵扣鏈條。因此，從理論上說“營改增”在一定程度上可以起到減稅的作用，合理解決重復征稅的問題。

（二）有利于提升專業能力，促進技術改造和設備革新，促進企業長遠發展

“營改增”全面實施后，企業購進的用于生產的固定資產增值稅進項稅額可以抵扣，不僅有利于減輕企業的稅負，而且還能促進企業的技術革新，促進新設備的使用。在施工效率提高的同時，減少了能源消耗。將不動產納入抵扣范圍，使消費型增值稅制度更加完善。有利于提高企業的競爭力，擴大企業的投資規模，促進了企業的長遠發展。

（三）便于稅制統一，加快了稅收管理制度與國際接軌的速度

“營改增”的全面實施，有利于完善第二、第三產業的增值稅抵扣稅鏈條，創造了一個更加中性、公平的稅收環境，標志著中國成為擁有最先進增值稅制度的國家之一。“營改增”試點的全面推行，也讓那些隱瞞交易的偷稅漏稅行為無處藏身。在未全面實施“營改增”之前，營業稅并不能抵扣，其納稅人就不會對購買的貨物或獲取的服務積極索取發票，相應的增值稅納稅人也沒有動力索要發票。這就滋生了一些偷稅漏稅的違法行為。但“營改增”全面實施打破了這一價值鏈條，為了抵扣進項稅，相關稅務人員會遵守稅收管理法制，增值稅的納稅人也會積極索取增值稅專用發票。這在客觀上加強了政府的稅收管制。

三、“營改增”的具體實施給建筑業企業帶來的挑戰

“營改增”給企業帶來的不僅有機遇，還有挑戰，其中稅負方面影響最大，除此之外，還會對企業的納稅申報、財務狀況、稅務籌劃、現金流量、招標定價規則等產生一定的影響。在稅率方面，對于一般納稅人來說，由原來的3%變為11%，小規模納稅人不變。在稅基方面，營業稅為不含稅的價格，而增值稅為含稅價，在計算時要將其變為不含稅價。在抵扣方面，“營改增”之前營業稅不能抵扣；“營改增”之后，企業只有取得增值稅進項稅的專用發票后，進項稅才可以抵扣。

（一）對企業稅負的影響

“營改增”試點全面推行后，所有企業的新增不動產（包括通過外購、租入、自建等方式新增的不動產）所包含的增值稅納入抵扣范圍，減稅的規模較大，而且避免了重復征稅，因此在理論上整體的企業稅負能夠大幅降低。但實際上具體到每個企業來說，“營改增”后有的企業的稅負不但沒有減輕反而出現了稅負加重的現象，這與企業的自身情況有關。對于全面實施“營改增”后的建筑業企業：（1）小規模納稅人的稅率仍為3%，發生應稅行為時其稅負沒有變化。（2）若建筑業企業為原有的項目繼續提供服務則稅負不變。（3）一般納稅人為甲供工程（甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發包方自行采購的建筑工程 ，可以選用適用的簡易計稅辦法）提供的建筑服務稅負不變。（4）一般納稅人選用清包工方式（清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務 ）提供建筑服務，其應稅行為稅負沒有變化。除此之外建筑業企業的進項稅是否能夠取得專用發票是決定其稅負變化的關鍵因素。比如鋼結構企業，基本都可以取得進項稅專用發票進行抵扣。因此鋼結構企業的稅負會大大降低。

除去上述四種企業外，“營改增”后建筑業企業都要由原來適用的3%的稅率繳納營業稅改為11%的稅率繳納增值稅，其稅率出現了較大的差異，再加之外部環境的改變及免稅等優惠政策的實施，企業在改革后很有可能出現稅負加重的情況。比如：增值稅的一般納稅人從小規模納稅人或是個體經營戶那里購買的砂、石等材料，因為不具有開具增值稅專用發票的資格，導致進項稅額無法抵扣。對于人工勞務費來說，建筑勞務費在施工過程中占施工成本的30%，而這一部分的費用目前是不能進行抵扣的，不能起到減輕企業稅負的作用。

（二）“營改增”對稅務籌劃的影響

“營改增”后，由于稅制發生了變化，企業承擔的稅負也相應發生了變化。在進項稅抵扣方面，小規模納稅人無法抵扣，一般納稅人能否抵扣還要看供應商是否具備開具增值稅專用發票的能力。如此可見，在之前的營業稅體制中，稅務籌劃相對簡單，在“營改增”后，影響稅收的因素變多、范圍廣，加之增值稅的稅收管理體制非常嚴格，尤其是一些大型企業，其經營范圍廣泛，稅務籌劃的難度要高于其他中小型企業。

（三）“營改增”對企業現金流量的影響

在“營改增”初期，由于進項稅部分不能抵扣的問題，從而影響整體稅負，無論是小規模納稅人還是一般納稅人，收入、利潤會出現一定程度的降低，造成現金流量的減少。對于一般納稅人來說，還會出現現金流“前移”的現象，占用的部分資金，影響了現金流動的效率，也不利于企業的經營和投資活動。

（四）“營改增”對招投標定價的影響

“營改增”對招投標定價的影響要依具體的工程項目而定，在試點全面施行后，建筑工程項目的各個環節都需要繳納增值稅，這就對以前的造價體系產生了一定的影響。在人工費方面，目前為止不允許抵扣進項稅，那么采取何種分包方式、人工怎么分配、勞務費怎樣定價，就不能盲目依照之前的經驗方法來判斷。在材料費方面，若包括供應商在內都為一般納稅人，雖然其進項稅可以抵扣，但能取得多少增值稅專用發票來抵扣進項稅無法準確估算，施工定額與材料定額仍需財務人員根據新的稅制重新制定。這些不確定因素給企業的定價體系帶來了不小的沖擊。

四、建筑業企業針對“營改增”的具體應對措施建議

（一）做好過渡銜接，開展中層管理人員和財務人員的培訓工作

“營改增”是一項國家稅制改革的重大舉措，是以經濟轉型升級為目標的稅制改革。為了做好過渡銜接以便應對其對今后發展經營帶來的影響，建筑企業高層應對中層管理人員和財務人員做好增值稅條例講解的培訓工作，充分了解政策變化，以便于解決企業在涉稅事項上的問題。這次試點的全面推行，使增值稅專用發票的管理、應納稅額的計算及會計核算發生了變化，這對業務和會計人員無疑是新的考驗，其實質上是一種稅務思想的改變。企業還應加強業務和會計人員培訓，提高專業素質，為企業的稅務籌劃、依法納稅奠定良好的基礎。

（二）相關會計人員要做好稅務籌劃工作

此次稅制改革，我認為給建筑企業帶來的沖擊最大的還是稅負方面。如何減輕建筑企業在稅負方面所受到的影響，關鍵是要做好稅務籌劃。

1.注意納稅人種類的選擇。

對于大企業來說，通常是一般納稅人，但對于中小企業來說，是否為一般納稅人要依自身情況而定。

眾所周知，年應稅服務銷售額未超過500萬、年貨物銷售額未超過80萬的納稅人依然為小規模納稅人，但如過應稅服務額超過500萬，以510萬為例，這時需要相關會計人員進行合理的籌劃。相較于一般納稅人，小規模納稅人的優點是其稅率與之前營業稅的稅率同為3%。而且在改革前后其進項稅均不能抵扣。再加之小規模納稅人享有眾多的優惠政策(如銷售自己使用過的，在納入“營改增”試點之前的固定資產，減按2%征收增值稅等)不僅可以大大減少政策改變對企業現金流量、財務狀況和現金流量的影響，而且可能還會減少企業稅負。

如果經過測算發現小規模納稅人承擔的稅負輕于一般納稅人，就可以考慮在稅法允許的范圍內合理劃分510萬。一個建筑企業名下通常會有一個或數個子公司，可以將收入以合法的方式在這些子公司中進行轉移，即子公司分別承擔部分收入，使應稅服務額在500萬以下，便可以以小規模納稅人的身份繳納稅負。

2.注意臨界點，合理規劃進項稅。在稅負方面，進項稅的抵扣將會影響增值稅數額的變化。若企業為一般納稅人，在選擇材料供應商、勞務供應商等時，應盡量選擇具有開具增值稅專用發票資格的供應商，以抵減進項稅。此外還要考慮“臨界點”的問題。材料成本是主要的成本之一，以建筑材料為例，若想改革后企業承擔的進項稅與之前的營業稅一樣，在招標定價時需要計算其材料在總工程項目定價中的比例。假設材料供應商為一般納稅人，項目定價為1000萬，只考慮增值稅與營業稅：

“營改增”前的營業稅：1000*3%=30萬，設“營改增”后建筑材料需交進項稅為X。

“營改增”后的增值稅：(1000/1.11)*11%-X=99.1-X

令增值稅等于營業稅：30=99.099-X，得出X=69.1

所占比例為69.1/1000*100%=6.91%

即進項稅要占項目定價的6.91%時，在不考慮城建稅、教育稅金及附加等稅時，增值稅才等于之前的營業稅。在籌劃中，要把握好進項稅抵扣的臨界點，做到能抵扣的盡量抵扣，減少企業的稅收負擔。

（三）加強增值稅的發票管理及內部控制制度，防止涉稅風險

相較于營業稅，增值稅的專用發票尤其是進項稅額抵扣的部分，稅務機關在管理、查處時更為嚴格。其發票與普通發票相比，獲得、開具、報廢等都有所不同。這不僅需要相關財務人員的重視，還需要取得、開具、傳遞等各個環節參與者的高度重視，嚴格按照“營改增”政策的規定，有效防范發票管理可能出現的問題。企業內部控制制度不健全也容易引起涉稅風險。比如會計核算制度不健全的企業不可以抵扣進項稅。企業應該就政策變化進一步完善落實發票管理制度、內部制度，確保有法可依。

總之，“營改增”試點的全面實施，對于建筑行業來說是機遇與挑戰并存。“營改增”的目的是減輕企業的負擔，促進經濟發展，企業應抓住機遇，完善增值稅專用發票的管理制度，加強內部控制，建立適合自己的稅務管理體系。做好相關人員的培訓工作，提高財務人員的素質，做好稅務籌劃，實現“營改增”的平穩過渡。

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