PPP模式下會計核算問題分析與闡述

翟信峰

摘要：PPP模式指的就是私營部門得到有關(guān)公共部門的授權(quán)，對公共項目進行融資，建設(shè)具體的運營項目，將公共部門和私營部門的優(yōu)勢充分的發(fā)揮出來，使公共產(chǎn)品或者服務(wù)的效率得到提高，利用最佳的項目模式進行運作。我國在上世紀80年代將PPP模式引入進來，迎合了我國發(fā)展戰(zhàn)略的各種需要，從而促進我國PPP模式不斷的發(fā)展。本文針對PPP模式，分析和闡述了有關(guān)會計核算的相關(guān)問題。

關(guān)鍵詞：PPP模式；會計核算；分析

我國在2014年出臺了有關(guān)PPP模式的文件，促進PPP模式得到廣泛的推廣，使PPP模式的要求得到全面的規(guī)范。但是在這些文件當中，關(guān)于PPP模式的會計核算方法卻很少的提及；PPP模式在會計準則當中缺少相關(guān)的規(guī)范，在實際會計實務(wù)當中遇到的問題，需要對相關(guān)的會計準則進行嚴格的遵循，明確有關(guān)會計要素的定義，使計量方面的有關(guān)思路得到確認，從而需要在實務(wù)當中不斷的進行探索。

一、概述PPP模式

PPP模式也可以被稱作是公私合營或公私合辦以及公私合伙制。PPP模式首先是在英國基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中進行應(yīng)用的，將財政資金效率低下和短缺等各種問題進行了解決，吸引了社會資本成功參與公共基礎(chǔ)設(shè)施的建造。當前我國的PPP模式主要就是外包類和特許經(jīng)營類以及私有化類三種類型，類型少但具有復(fù)雜的運作形式。在實際會計工作中，利用相關(guān)會計原則可以將會計要素確認和會計要素計量這兩個主要的關(guān)鍵點，針對PPP項目的會計目標，結(jié)合公私雙發(fā)，將產(chǎn)權(quán)變動關(guān)系的會計信息進行充分的體現(xiàn)，使產(chǎn)權(quán)變動具備理論和實務(wù)方面的支持。與此同時，可以將受托責任的需求得到滿足，可以獲得更多的社會效益和經(jīng)濟效益。

PPP模式在基礎(chǔ)設(shè)計或者公共服務(wù)行業(yè)當中將社會資本進行引入，從而使公共服務(wù)的質(zhì)量和效率得到有效的改進，將公共服務(wù)項目的生命周期成本進行降低。與此同時，項目在進行的整個過程還要實現(xiàn)公開透明化，這樣公眾可以更好的進行監(jiān)督和參與，將風險進行合理的分配，提升項目價值，將管理水平進行改善，從而促進行業(yè)實現(xiàn)改革。

二、PPP模式的會計核算問題

（一）項目公司的成立階段

PPP模式會計核算主要包括政府和PPP這兩個主體，項目公司通常由政府方代表和社會資本方按照約定的出資比例進行注冊成立。針對當前我國公共基礎(chǔ)設(shè)施的現(xiàn)狀，通常情況下利用的都是收支性核算的方式，脫離了政府的財政收入，對于PPP項目獲得公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)資產(chǎn)無法得到確認和核對。在項目公司的范圍內(nèi)，特許經(jīng)營期不能影響到政府對于PPP項目的所有權(quán)和控制權(quán)。除此以外，針對傳統(tǒng)的項目公司會計處理方式，其公共部門和私營部門視為一個整體，但是這樣無法提升企業(yè)的經(jīng)濟效益，需要將公共部門和私營部門進行區(qū)分，針對各個要素仔細進行核算。

（二）項目建設(shè)階段的會計核算問題

我們應(yīng)該知道PPP項目資產(chǎn)性質(zhì)之間存在一定的區(qū)別，可以劃分為安全產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)和特許經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)，需要項目公司進行區(qū)分核算，不能產(chǎn)生混淆。

對于PPP項目的特許經(jīng)營權(quán)的特殊性需要給予關(guān)注，完成資產(chǎn)建造的項目是屬于公共部門的，其代價就是特許經(jīng)營權(quán)獲得的資產(chǎn)，是在過去的經(jīng)濟交易當中逐漸形成，得到的預(yù)期經(jīng)濟利益可以實現(xiàn)可靠的計量。特許經(jīng)營權(quán)自身具備資產(chǎn)屬性，可以將其作為資產(chǎn)進行確認和計量，從而實現(xiàn)相關(guān)的規(guī)定。按照具體的會計準則，項目公司不能將PPP項目資產(chǎn)確定為固定資產(chǎn)，要視情況確認為無形資產(chǎn)或金融資產(chǎn)。但是需要注意一點，PPP項目資產(chǎn)如果屬于無形資產(chǎn)的話，對于益物權(quán)和無形資產(chǎn)之間產(chǎn)生的差異需要給予關(guān)注；金融資產(chǎn)在得到確認的時候，界定資產(chǎn)屬性的過程中，需要重視財務(wù)信息不可比的相關(guān)問題。

如果項目資產(chǎn)還沒有達成可使用的狀態(tài)，那么全部資產(chǎn)投入就是資產(chǎn)價值的實際組成部分，當達到可以使用的狀態(tài)的時候，才可以將其視為全部的投入。結(jié)合權(quán)責發(fā)生制的相關(guān)原則，在后續(xù)的會計期間才可以確定為費用支出，并且需要切實發(fā)揮出費用的效用。在建造時期，并沒有實際發(fā)揮出費用效益，需要按照權(quán)責發(fā)生制的相關(guān)原則，對借款費用實現(xiàn)資本化的處理，將賬目資產(chǎn)的賬面價值進行增加；對于其他的各種情況也需要采取費用化處理。

（三）運營維護和項目的移交階段

在實際建設(shè)期間，有些無形資產(chǎn)和金融資產(chǎn)以及各種混合模式得到確認，在運營期間需要將資產(chǎn)分別進行攤銷。在實際運營的期間，存在著運營和維護等各種收入的類型，項目公司需要將合同總價的公允價值進行確定，從而更好的分配不同類型的服務(wù)。在基礎(chǔ)設(shè)施良好的狀態(tài)下，需要項目公司定制相應(yīng)的維護準備，對于運營階段實現(xiàn)常規(guī)的維修，保障日常的支出維護，通常情況下都屬于待執(zhí)行的性質(zhì)的，在發(fā)生的過程中需要進行確認；改良合同約定的基礎(chǔ)設(shè)施，或者針對具體的升級活動，需要單獨完成合同義務(wù)履行，以建設(shè)階段的核算指引為基礎(chǔ)，將資產(chǎn)或者收入進行確認。如果項目公司獲得了項目商業(yè)運營許可，那么需要將運營應(yīng)繳納的保證金進行及時繳納，在實際提交的過程中，需要將應(yīng)收款項進行確認，并在實際退換的過程中要實現(xiàn)沖回。移交基礎(chǔ)設(shè)施的過程中，對于各項的費用，可以采取直接費用化的處理。

三、PPP模式下有關(guān)會計核算的相關(guān)建議

（一）重視財務(wù)預(yù)測金融和業(yè)務(wù)流程

將財務(wù)預(yù)測納入財務(wù)管理的重要環(huán)節(jié)，可以有效的提升財務(wù)管理水平，促進當今的市場環(huán)境得到正常的運行。同時利用ERP信息系統(tǒng)，建立出標準的成本體系，實現(xiàn)規(guī)范化的管理。例如BOT項目，項目中主要包括大大小小七個必要的環(huán)節(jié)，會計處理要實現(xiàn)規(guī)范化，那么在實際流程當中，需要針對資本結(jié)構(gòu)等等內(nèi)容，提出合理的要求。這樣一來，政府的社會效益和項目公司的經(jīng)濟效益都會得到保障。同時，可以對項目進行合理的評估，使投資結(jié)構(gòu)和貸款比例等各個方面都會得到確定，這樣在會計核算的過程中，就不會因為會計權(quán)益等因素，使工作的正常運行受到影響。例如某項目公司在具體的PPP模式下，成立了專門的部門，將財務(wù)預(yù)測金融和業(yè)務(wù)流程提到日程，并切實展開相關(guān)的七個環(huán)節(jié)，針對這些環(huán)節(jié)實現(xiàn)精細化，取得良好的效果。

（二）將PPP項目的范圍界定進行完善

以PPP項目的項目類型為基礎(chǔ)，分成建設(shè)型融資和發(fā)展型融資。在實現(xiàn)項目類型界定之后，需要結(jié)合不同的內(nèi)容采取具有針對性的管理。這樣在實際建設(shè)期間，需要有效的控制收益和成本，將項目公司在特許經(jīng)營期間獲得的運營權(quán)和實施權(quán)進行充分的發(fā)揮，從而可以在規(guī)定的期限當中，將其運營權(quán)進行歸還。

（三）對于政府主體的PPP項目提出的建議

建設(shè)完成運營基礎(chǔ)設(shè)施之前，需要全面的審核其工作。PPP項目會計核算工作的準確性要想得到保障，那么相關(guān)的部門需要對其工作進行核實和確認，充分利用各種投資控制行政監(jiān)督手段，實現(xiàn)全程監(jiān)控，并且制定出完善的監(jiān)督體系，使政府工作的透明度得到提高，并且獲得當今廣大公眾的有效支持。如果出現(xiàn)了問題，也可以迅速制定出具有針對性的解決措施，將問題進行有效的解決。

（四）提高核算可操作性

并不是所有的情形都適合會計準則，PPP項目的會計核算過程中，其自身的可操作性和可實現(xiàn)性需要得到強調(diào)。資產(chǎn)分類要實現(xiàn)簡約化，在確認過程中，金融資產(chǎn)處理和無形資產(chǎn)處理可操縱性需要得到保證。無形資產(chǎn)在實際攤銷的過程中，避免為不法者提供盈利后置的情況，使財務(wù)核算的監(jiān)督職能充分的發(fā)揮出來。除此以外，對會計原則還需要給予關(guān)注，利用會計原則指導(dǎo)PPP項目的會計核算，在實際工作當中需要高度重視會計原則，明確PPP項目的會計原則，需要滿足會計信息的質(zhì)量要求，確認具體的會計要素和跨級要素計量，在實際會計核算工作當中，避免出現(xiàn)失誤和偏差的情況。

四、結(jié)束語

我國近些年不斷加強基礎(chǔ)設(shè)施的投資建設(shè)，PPP項目自身具備很多的優(yōu)勢，但是由于缺乏規(guī)范性的引導(dǎo)，因此PPP項目在實際實施的過程中仍舊存在一定的困難。當前在財務(wù)領(lǐng)域需要重視PPP項目的會計核算，這樣投資方可以及時將項目實施過程中存在的各種問題進行發(fā)現(xiàn)，動態(tài)監(jiān)控管理項目。本文通過對PPP模式下會計核算問題進行分析，希望促進PPP模式得到更規(guī)范的推行。

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（作者單位：中交一航局第二工程有限公司）