淺析分稅體制下稅法運行現狀與完善

毛玉勇

淺析分稅體制下稅法運行現狀與完善

毛玉勇

（中共安徽省亳州市委黨校，安徽亳州，236800）

當前，“營改增”擴圍、房產稅試點和資源稅調整等地方稅改革已經啟動，我國正處于推進“四個全面”戰略布局和深化財稅體制改革時期，完善國稅、地稅征管體制事關財稅體制改革的順利推進和中央、地方財政收入的持續穩定增長，具有重要性和緊迫性。全面推行“營改增”后，打破了原有的地方稅體系運行格局，把地方稅體系的構建推向深入，現行國稅、地稅征管體制將面臨前所未有的考驗，迫切需要國家層面的頂層設計和制度安排，重新確立地方新的主體稅種，加快推進城建稅、環保稅、遺產與贈與稅等稅種改革，形成完善的地方稅收體系。

分稅制；稅法；運行；現狀；探討

當前我國地稅收入的穩增長壓力明顯增大，主要面臨四大風險：一是持續高增長形成基數壓力，與地方財力需求矛盾加劇，稅收可持續增長面臨巨大風險；二是地方稅收對房地產和建安行業依存度過高，稅收結構不優，抵御經濟波動風險能力較弱；三是地方稅收超經濟增長帶來的收入質量風險，直接影響地方政府財力安全；四是“營改增”等結構性減稅政策密集出臺，擠壓地方稅收增長空間，地稅收入增長的不確定性大大增加。“營改增”作為我國深化財稅體制改革的“重頭戲”，看似僅涉及增值稅的擴圍和營業稅的退出，實際上牽涉了整個財稅體制，關系到中央與地方財政利益關系的重建問題，對地方經濟社會發展的影響舉足輕重。在目前地方主體稅種尚不確定，“營改增”已經全面覆蓋的嚴峻形勢下，立足于保證地方財力穩定，對現行地方稅收體系進行改革，顯得更為緊迫和現實。

一、分稅體制下地方稅收體系特征

（一）地方稅的收入規模不斷攀升

地稅收入從1994年的2295億元增長到2014年的51313億元，增長約21倍。從相對值看，地稅收入占全國稅收總收入的比重呈現出不斷增長的態勢，所占比重一直在40%左右，收入規模巨大。從地稅收入的增速來看，1994年至1998年，地稅收入增長速度一直比全國稅收收入的增長速度要高，主要原因是分稅制改革舉措激發了地方政府的稅收積極性。但是從1999年開始，地稅收入開始增長乏力，不再高于全國稅收的增長速度，直到2008年，這一狀況才得到扭轉，這主要是由于我國房地產業、建筑業的迅速發展，帶動了上下游產業的發展，從而促進了地方稅收增長速度的提高。我們知道，地稅收入占地方財政支出的比重，對于支持地方履行政府職能起著十分重要的作用，1994年至1997年這一比重逐漸上升至43%，隨后開始呈現逐年下降的趨勢。2003年至2014年，占比在40%左右。雖然地方政府可以從國家轉移支付獲得部分財政撥款，但是這無法從根本上改變地稅收入不足的困局，地方政府財力不足問題依然得不到妥善解決。

（二）地稅收入結構中營業稅占比較大

據統計，在“營改增”以前，地方稅所有稅種中，營業稅收入貢獻最大，占比最高，多年以來一直保持在30%左右，2011年占比重達到33%。另外，城建稅、房產稅、土地增值稅，這些完全意義上的地方稅種占比較大，這主要得益于近年來我國房地產業、建筑業的蓬勃發展，地方政府從房地產業、建筑業獲得了大額稅收。

二、分稅體制運行存在的主要問題

（一）地方稅主體稅種、稅收收入主要地位缺失

1994年分稅制改革在中央和地方政府之間劃分了中央稅、地方稅和共享稅（亦稱中央和地方共享稅，是由中央和地方按照一定方式分享收入的一類稅收）。以2014年為例，稅務部門組織稅收收入115097億元，其中，中央級稅收63784.2億元，地方級稅收51312.8億元，地方稅收占比較低。總體來看，地方稅體系除營業稅外沒有主體稅種，這使得地方政府無法依靠稅收收入籌集到履行事權所需要的足夠財力。

總的來看，我國的地稅有三個明顯特征。一是不完善，部分重要稅種欠缺。當前，世界上有大部分國家都在征收社會保障稅，其收入大約占到了國家總稅收的四分之一，歐美等西方國家還普遍開征了遺產稅、環保稅，這些稅制對社會經濟活動有重要的調節作用，但是在我國卻沒有征收。二是不健全，地稅主體稅種缺失。營業稅、資源稅、城建稅是當前地稅體系的三大稅種，但是它們都具有共享的性質，并不是真正意義上的地方稅。尤其是作為地稅首要稅源的營業稅。隨著“營改增”的推進，地稅的稅源將進一步減少，同時財產稅尚未成熟，主體稅種缺失的問題無法得到根本解決，現有的房地產相關稅種，收入波動很大，有的年份其增速低于5%，有的年份甚至高于100%，收入十分不穩定，很難作為地方政府的穩定財源。

據中國稅務總局公布的官方數據顯示，從全國來看，2015年，3個共享稅收入為242588733萬元，占稅收總收入的近一半，如果再加上具有共享性質的其他地方稅種，比重會更高，而純粹的7個地方稅種收入占比不到10%。這種情況對于保證地方政府行使職權的財政基礎是十分不利的，很多地方政府為了應對收支失衡這一問題，不得不采取稅外收費、土地財政、債務性融資等手段，由此而引發的問題日益凸顯。近年來房地產市場的繁榮為地方政府貢獻了不小的財政收入，有些甚至占到了地方財政收入的七成以上，還有部分地方出現了收過頭稅（過頭稅是指稅收征管部門為了完成稅收任務而過度征稅的做法，包括時間上和幅度上過頭兩種）等現象。這些問題直接導致地方財政嚴重依賴上級轉移支付，地方政府的稅收積極性被嚴重削弱，這一狀況在“營改增”之后更加嚴重，地方政府將進一步面臨減收、增支的多重壓力。據國家稅務總局公布的官方數據顯示，2014年僅“營改增”一項就減稅1918億元，如此龐大的減稅力度導致地稅部門征管工作面臨較大挑戰。長期以來，地稅部門的征管措施和涉稅信息來源主要圍繞營業稅和企業所得稅組織開展，全面推行“營改增”后，地稅部門將失去傳統的以票控稅（以票控稅是指地稅機關對于未按規定時間金額繳納稅款的納稅人，采取停供發票的辦法催繳稅款）手段。特別是對新辦企業，其貨物和勞務稅、企業所得稅等主要稅種均向國稅部門申報納稅，地稅部門難以及時掌握納稅人的基本情況和動態信息，個人所得稅等地稅部門征收的稅種，尤其是以貨物和勞務稅稅款為計稅依據的城建稅、教育費附加、地方教育附加等收入流失風險大大增加。

（二）地方政府缺乏稅收立法權和稅政管理權

目前，我國稅收立法權和稅政管理權高度集中，地方政府沒有稅收立法權和稅政管理權。這一制度安排可以保證國家財稅法規政令的統一和中央政府有足夠的財力實施宏觀調控，尤其是在分稅制改革之初，有效解決了中央財政收入占財政收入比重較小的問題。但是隨著社會經濟的發展，特別是中央財政收入占財政收入比重不斷提高的情況下，這一制度安排的弊端也逐漸暴露出來：各地資源和稅源條件不同，稅收立法權缺失使得地方無法因地制宜調整地方稅體系，嚴重地阻礙了地方政府參與稅收管理的積極性，限制了地方政府的組織財政收入能力，不利于財政資源的有效配置。

（三）地方稅權限過窄

與世界其他國家相比，我國地方政府的稅政管理權過窄。例如房產稅，大部分國家和地區都有相似稅種，而且都將其劃歸地方所有，地方政府擁有確定稅率的自主權，而中國地方政府僅有設立實施細則的權利。我國高度集中的稅收管理模式，很難和各地不同的經濟環境和稅源情況相適應，嚴重影響了地方政府行使稅收調控職能。另外，部分地方存在一些地域性的稅源，需要使用稅收手段調節，但是由于沒有稅政權限，就只能以收費的形式執行，這既影響了稅收征管的規范性，也不利于地方政府財政收入的規范。

（四）國稅、地稅稅收收入權重失衡，征管機構不協調

我國的稅收機構征管不協調主要體現在兩方面：一方面，國稅、地稅兩套機構的設立與形勢發展不適應；另一方面，國稅、地稅兩套機構之間工作不協調。隨著我國經濟社會的發展、財稅改革的推進和稅源結構的變化，國、地分家的問題日益突出，機構增設必然人員增多，稅收不協調必然納稅申報程序繁瑣，這些都將導致稅收征管成本升高。據國家稅務總局統計數據，我國目前的稅收征管成本為8%左右，高于稅制改革前的水平，和西方發達國家相比差距更大。當然，這和國人的納稅意識也有一定關系，但主要還是征管機制的問題。另一方面，國稅、地稅合作尚未真正實現融合，仍存在征管職責劃分不清、工作協調性不夠、納稅操作流程不規范的問題。伴隨著“營改增”深入推進，國稅、地稅之間必然還會出現更多的新矛盾，營業稅作為地稅系統的主要稅種交由國稅部門接手，勢必造成地稅部門的工作量銳減。怎樣才能協調國稅、地稅關系，相應調整兩者的機構職責、征稅范圍和人員安排，這些都是地稅體系構建無法回避的問題。

全面推行“營改增”后，國稅、地稅稅收收入權重面臨嚴重失衡。2014年，全國稅務系統完成稅收收入115097億元。其中，國稅完成63784.2億元，占比55.4%；地稅完成51312.8億元，占比44.6%。地稅完成營業稅17631.41億元，占地稅稅收收入的34.4%。如“營改增”全面完成，按2014年口徑測算，國稅稅收收入81415.61億元，權重達70.7%；地稅稅收收入33681.39億元，只占29.3%。并且，按照現行規定，“營改增”全面完成后，新增企業的企業所得稅全部由國稅征管，地稅將失去企業所得稅新增稅源，國稅、地稅稅收收入權重的差距將進一步擴大。如不及時調整國稅、地稅征管范圍，在國稅、地稅機構、人員規模大致相當的情況下，地稅部門稅收收入和工作量將大幅減少，征管效率降低和隊伍不穩定等問題將日益凸顯。

稅種交叉管理共同征收，不利于征管質效的提高。根據現行國稅、地稅征管范圍劃分，企業所得稅、個人所得稅、營業稅、印花稅、資源稅、城市維護建設稅、教育費附加等7種稅費均由國稅、地稅交叉管理、共同征收。國稅、地稅部門對同一稅種的政策理解和執行不一致，將產生稅負不公，并給納稅人理解和遵從帶來困難。對同一稅種由國稅、地稅部門分別進行稅源分析，不利于征管質量監控，也不利于政府部門全面及時掌握稅種稅源情況。

三、分稅體制下稅法運行的完善建議

（一）科學調整中央與地方的財政權限

我國以前營業稅是由地稅機關負責征收，而國稅局則負責征收增值稅。“營改增”之后，以前繳納營業稅的企業、個體生產經營者開始變成繳納增值稅，中央和地方稅收收入如何分成就成為了一個不可回避的問題。合理調節中央與地方之間的稅收分配，才能保障地方的財政收入，這一問題需要從以下幾個方面加以解決。

一是地方對增值稅的分成要提高。財政是進行各項建設的基礎，地方財政收入的減少顯然不利于地方政府順利開展工作，對地方社會經濟的發展也是一種制約。如果不科學劃分中央和地方對增值稅的分配比例，就無法彌補地稅的收入損失，容易造成地稅部門的人心浮動，最終造成人員流失。為了應對這一現象，應該在后“營改增”時期，重點考慮地方和中央的稅收分成問題，科學劃分兩者的比例，按照目前的稅收情況來看，中央和地方的分配比例在3∶2左右比較合適，這樣既可保障中央財政收入占大頭，又能顧及到地方的財政收入積極性，是比較科學恰當的。

二是稅費混征的現象要改變。目前廣泛存在的以費代稅等不合理現象，不僅混淆了地稅的收入能力，而且對社會的穩定發展、政府稅收調控職能的發揮都是不利的。改革目前的稅費混征現象，規范稅收征管行為，完善現行的地方稅征管體系，對于提高地稅收入規模大有裨益。

三是稅務機構的人員配置要進一步優化。要在優化稅收征管和稽查資源上下功夫，把優勢人力資源放到最需要的地方去，緩解基層稅收征管壓力，強化基層稅干的業務培訓，提升稅收執法理念，降低稅收征管成本，減少稅源流失。

（二）改進相關稅收法律制度

國家稅務總局提出，當前和今后一個時期，我們的工作目標就是要通過創新機制、創新理念、創新方法逐步建立完備規范的現代稅收法律體系，建成成熟穩定的稅制體系，嚴密科學的征管體系，便捷優質的服務體系，強大穩固的信息體系，廉潔高效的組織體系，要確保到2020年基本實現稅收的現代化。這個論述明確提出了現代化稅收的建設目標和依法治稅目標。當前，我國稅收法治建設亟需完善，存在許多突出的問題需要解決。一是稅收立法嚴重滯后；二是稅收法律不成體系，協調性不夠；三是稅收法治意識淡薄；四是稅收司法滯后。在深化國稅、地稅改革背景下，稅收法律的不完善會導致出現稅收征管政策性的盲點，這會嚴重妨礙稅收改革進程的深化。要進一步完善目前的各項暫行條例。把條例升格為法律、法規，以立法的形式對稅收相關事項加以確定。要進一步強化法律的約束力，使各項稅收活動在嚴格的法律法規下進行。同時，應重視輔導培訓工作，多開展稅收專業培訓活動，強化稅干的綜合業務素質，提升工作效能。稅收立法權完全在中央，不利于地方政府因地制宜地制定適合本地發展的相關法規和條例，不利于地方經濟和稅收發展。因此，要做到中央和地方稅收立法的合理劃分。中央應該適當給予地方部分立法權，激發地方政府的工作活力，提升稅收積極性，這是構建我國稅制體系的重要內容。由于各地形勢各異，經濟社會發展不同步，因此，給予地方一定的立法保障是必不可少的，也是十分有必要的。可以滿足地方政府的不同需求，讓其結合地方實際制定和經濟社會發展相適應的法律法規，對激活地方經濟，提升發展積極性、優化資源配置、滿足社會居民對公共產品的個性化需求將起到積極作用。

（三）打造完善合理的稅收體制

在后“營改增”時期，打造完善合理的地方稅收體制，確立主體稅種和輔助稅種，是深入推進國稅、地稅征管體制改革，優化我國地稅體系的關鍵一環。總體看，地稅主體稅種的確定要遵循以下幾個原則：第一，稅基寬，稅源廣。第二，稅源要穩定。第三，以促進地方經濟發展為前提。

一是財產稅的主體地位要突出。之所以選擇把財產稅打造成主體稅種，是因為財產稅有很多優越特性。首先，財產稅稅源很穩定，征管成本低，對地方經濟發展的影響很小。而且伴隨國人生活水平的提高，財產稅具有廣泛的收稅基礎，稅源廣，規模大，稅收收入來源和規模與其他稅種相比十分可觀，優越性突出。其次，征收財產稅對調節地區間與地區內收入差距有較強作用，有利于社會共同進步、穩定社會秩序、構建和諧社會。近年來，我國各地房地產業發展勢頭很猛，房產稅作為財產稅的重要代表，稅源充足，征收難度小。因此建議擴大房產稅的征收力度，并且擴大征收范圍，為地稅收入打造穩固稅源。可以將非城鎮地區也納入征管范圍，但是在稅率的核定上要合理謹慎，避免發生重復計稅等征管問題。

二是輔助稅種的設立要著力完善。輔助稅種也是地稅收入的重要組成部分，對地稅收入的貢獻也不容小覷，因此設立合理的輔助稅種也是十分重要的。目前，資源稅的收入規模較小，在我國地稅稅種中所占比重也較小，對地方財政的貢獻有限。征收范圍窄，很多自然資源沒有納入征收范圍；稅費重疊，企業負擔不合理；稅權集中，不利于調動地方積極性。為了解決這些突出問題，第一，應逐漸擴大資源稅征收范圍，實施資源稅從價計征改革，拋棄以往的從量計征方式。目前，已有原油、天然氣、煤炭、稀土、鎢、鉬6個品目建立了從價計征機制，這是遠遠不夠的，范圍應該進一步擴大，這樣才能充分發揮其資源調節作用。第二，把土地增值稅并入房產稅。土地增值稅并入房產稅，有利于充分發揮樓市調控作用，穩定房地產發展，抑制全民炒房導致的樓價瘋漲。可以把土地增值稅納入到房地產稅收體系之中，改征收所得稅來代替增值稅。目前的“兩步走”的征收方式，弊端日益顯露，征收成本高，時間長，使得土地增值稅在實際稅收征管中面臨很多復雜的問題，改革勢在必行。第三，加快城市維護建設稅改革。把城市維護建設稅上升為一個獨立稅種，其收入保證用于城市的公用事業和公共設施維護和建設，計稅方式也要符合生產經營實際，具體由省級人民政府根據地區實際酌情制定。第四，大力推進環保稅征收進程。城市化進程的推進，社會經濟的快速發展，工業化進程提速，帶來了一系列的環境污染問題。目前，還在征收的是排污費，由環保部門征收。但是從長遠發展來看，環保費改稅是必然之路，通過征收環保稅，通過稅收的杠桿作用，不僅可以約束企業污染物的排放，促進企業生產技術革新，為環境發展創造良好條件，還能在一定程度上提高地方財政收入，同時也是推進我國生態文明進程的重要舉措。

三是深入推進財經制度改革。深化財經制度改革是打造合理的稅制體系、實現征管體制改革的重要基礎，要從多個方面加以協調解決。首先，要協調國稅、地稅之間的財務關系。國稅、地稅之間要強化合作意識、長遠意識，理順合作關系，抓住合作重點，完善合作機制，拓寬合作領域，發揮合作效能。國稅、地稅應建立協調機制，互派人員，互設窗口，實現一窗通辦、信息共享、聯合辦稅。國家在更高層面應考慮國、地稅深入融合事宜，探索合理的國、地稅改革道路，降低稅收征管成本，優化機構設置和人員安置。其次，要理順中央與地方之間的財稅關系。當前，財政權和支出權責任的劃分與推進財稅改革和國家治理現代化要求不相適應，地方都在抱怨財政不足，支出責任重，因此合理劃分中央和地方之間的事權與財權勢在必行。最后，要合理優化區域政府之間的財稅聯系。現在的跨區域企業越來越多，如何合理劃分跨區域企業的稅務征管事宜，解決稅源與稅收不同步的問題是一大難題。國家應盡快制定相關制度，有效解決相關問題。同時，政府要嚴格規范自身行為，嚴格依法征稅，不搞先征收后返還、違規減稅，營造良好納稅法治環境。

（四）推進國稅、地稅征管體制改革

一是調整企業所得稅征管職責。除企業所得稅全額為中央收入的企業（包括鐵路總公司、各銀行總行、保險總公司匯總繳納的企業所得稅及海洋石油等企業所得稅）仍由國稅部門征管外，其他納稅人的企業所得稅統一由地稅部門征管。

二是地稅部門征收全部個人所得稅。地稅部門承擔個人所得稅全部征管職責。

三是地稅部門征收全部印花稅。將國稅部門征收的證券交易印花稅轉歸地稅部門征收。地稅部門承擔印花稅全部征管職責。

四是地稅部門征收車輛購置稅。從構建地方稅體系、充實地方財政的角度考慮，將國稅部門征收的車輛購置稅征管職責整體劃歸地稅部門。

五是地稅部門統一征收社會保險基金。與其他政府部門相比，稅務部門與企事業單位的接觸更為密切，在組織收入能力、執法剛性和對違法行為的震懾力方面具有明顯優勢。建議在全國范圍內由地稅部門統一征收社會保險基金，以發揮地稅征管資源優勢，提高社保基金征管實效。

六是地稅部門統一辦理稅務登記和變更登記。由地稅部門統一辦理稅務登記和變更事項，數據向國稅部門實時傳輸，既可以為納稅人提供便利，也有利于地稅部門先期掌握稅源變化情況，減輕失去以票控稅手段帶來的不利影響，彌補征管工作量的不足。例如，2015年以來，北京市地稅局委托北京市國稅局在全市范圍內代征增值稅和消費稅附加的“兩費一稅”，并由北京市地稅局辦理全市稅務登記，收到較好效果，可以廣泛推廣。

七是加強國稅、地稅協作。建立統一規范的國、地稅涉稅信息互通共享工作制度和指標體系，將稅務登記、納稅申報、稅款入庫、發票管理、稅務稽查、違法行為處理等各類信息，以及雙方獲取的第三方涉稅信息全部納入雙方共享范圍，實現各類涉稅信息在稅收征管各環節、全過程中的共享互用。建立國、地稅定期溝通協商機制、信息交換機制、征管和服務聯辦工作機制和涉稅爭議解決機制。加快推動國、地稅對同類涉稅事項的聯合辦理。統一國、地稅政策執行標準和咨詢答復口徑。全面推行國、地稅聯合稅收分析，推進國、地稅聯合開展納稅評估和稅務稽查，避免對同一納稅主體在一定期限內的重復交替檢查。

［1］ 國家稅務總局.中國稅務年鑒2016［M］.北京：中國稅務出版社，2016.

［2］ 國家稅務總局.中國稅務年鑒2015［M］.北京：中國稅務出版社，2015（10）.

［3］ 國家稅務總局.中國稅務［J］.2016（11）：19-23.

［4］ 楊超文.完善我國地方稅體系的思考［J］.稅務研究，2010（4）.

［5］ 國家稅務總局.中國稅務年鑒2011［M］.北京：中國稅務出版社，2016，（11）.

［6］ 胡春武.地方稅實用手冊［M］.合肥：安徽省地方稅務局，2015.

［7］ 國家稅務總局.法律基礎知識［M］.北京：中國財政經濟出版社，2015.9.

［8］ 郝碩博，李上炸.對地方稅體系的探討［J］.稅務研究，2009（6）.

［9］ 國家稅務總局.稅務研究［J］.2013（7）.

［10］ 國家稅務總局.中國稅務［J］.2014（04）：12-13.

D922.22

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毛玉勇（1970-），男，研究生，副教授，研究方向為法理學。