十八大以來稅制改革歷程的回顧和展望

●曾康華 夏海利 劉思亦

十八大以來稅制改革歷程的回顧和展望

●曾康華 夏海利 劉思亦

黨的十八大，特別是十八屆三中全會以來，我國開啟了全面深化改革的歷程，而全面深化財稅體制改革是其中非常重要的一個環節。本文以此為背景，對十八大以來稅制改革從頂層設計和具體稅制改革兩個方面進行了回顧，針對當前稅制中存在的問題進行了分析，并在此基礎上，對深化稅制改革進行了展望。

財稅改革 稅制改革地方稅

一、十八大以來稅制改革回顧

（一）深化財稅體制改革的頂層設計

2012年11月，胡錦濤在中國共產黨第十八次代表大會上所作的報告中，對深化財稅體制改革作出了頂層設計。主要表現在：一是加快財稅體制改革的步伐，健全中央和地方財力與事權相匹配的體制。二是完善促進基本公共服務均等化和主體功能區建設的公共財政體系。三是構建地方稅體系，形成有利于結構優化、社會公平的稅收制度。

為貫徹落實黨的十八大關于全面深化改革的戰略部署，實現國家治理體系和治理能力的現代化，2013年11月召開黨的十八屆三中全會研究了全面深化改革的若干重大問題，并通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）。意味著在經濟高速增長之后步入新常態的情況下，要通過體制機制的創新，為我國社會經濟發展提供持續的動力。這也是在新的條件下，統籌全局所作出的戰略決策。尤其需要指出的是，《決定》把財政的功能提高到一個新的高度，首次把財政的地位置于國家治理基礎來認識，而稅收制度又是國家治理體系的重要制度，表明改革開放以來，黨中央站在新時代和中國發展階段的新高度對財稅體制的重新認識和定位，是對財稅體制在國家治理中地位和作用的充分和高度肯定，是從完善國家治理體系的角度對財稅體制功能與地位的提升和拓展。事實上，30多年的改革開放，財稅體制改革首當其沖，這也充分說明，財稅體制改革始終充當“先鋒”。深化財稅體制改革作為全面深化改革戰略部署中的一個重要組成部分，不僅要改好財稅制度自身而且被提升至“推進國家治理體系和治理能力現代化”的戰略高度，還需要為其他方面的改革提供制度保障。

推進《決定》中的財稅體制改革需要更為具體的行動部署，為此，2014年6月，國家發布 《深化財稅體制改革總體方案》（以下簡稱《方案》），這個《方案》明確了財稅體制的改革集中在預算制度、稅制和財政體制三個方面對全面深化財稅體制改革的戰略部署作出了進一步細化。其中，在推進稅制改革方面，2016年3月發布的“十三五”規劃綱要也明確提出，要按照優化稅制結構、穩定宏觀稅負、推進依法治稅的要求，全面落實稅收法定原則，建立結構優化、體現公平與效率稅制。具體來看，就是隨著經濟增長、國民財富的增強，逐步提高直接稅在整個稅收中的比重。主要包括：全面完成營業稅改增值稅改革，建立規范的消費型增值稅制度；完善消費稅制度；實施資源稅從價計征改革，逐步擴大征稅范圍，開征環境保護稅；完善地方稅體系，推進房產稅立法；完善關稅制度。這是對新一輪稅制改革的細化和具體化，為具體稅種的改革作了具體部署并布置了重點任務。合理的財稅體制改革需要有頂層設計，構建完善的制度需要統籌規劃和全盤考慮。可見，每次社會經濟改革中，我國政府歷來強調和重視頂層設計與重點突破相輔相成、有機結合，在十八大以來的財稅制度改革中，對具體稅制也進行了結構性的調整和改革。

（二）稅收制度改革

我國現行稅制的基本框架是為適應社會主義市場經濟體制的需要在1994年的稅制改革時演化而來的。十八大以來，有關財稅體制改革的頂層設計為稅收制度的深化改革指明了方向，部署了改革任務和規定了改革進度。可見，從十八屆三中全會開始，我國新一輪的稅制改革歷程正式啟動。

1、全面“營改增”。“營改增”是繼1994年全面建立增值稅制度、2009年1月將生產型增值稅轉變為消費型增值稅之后，中國增值稅制度的又一次重大改革。在黨的十八屆三中全會召開之前，“營改增”的稅制改革就已經啟動。2012年1月 1日，上海市首先啟動“營改增”試點，形成了“‘1＋6’模式”。2012年7月31日，財政部頒布《關于在北京等8省市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》，將“營改增”試點范圍擴大至北京、天津等八個省、直轄市和三個規劃單列市。2013年8月，交通運輸業和部分現代服務業“營改增”試點在全國范圍展開。2014年1月到6月，又將“營改增”試點推廣至郵政、鐵路運輸和電信業。2016年5月起，“營改增”改革在我國全面實施。國家稅務總局提供的數據顯示，截至2016年8月底，建筑、房地產、金融和生活服務四大行業納稅人共計1048萬戶；5—8月份，四大行業累計實現增值稅應納稅額3127億元，與應繳納營業稅相比，減稅486億元，稅負下降13.45%。按照財稅體制改革的戰略部署，全面“營改增”的改革任務順利完成，我國稅制改革邁出關鍵一步，為建立更為公平的稅收制度打下堅實的基礎。

2、資源稅改革。1994年的資源稅改革將資源稅的征收范圍調整為應稅礦產品和鹽等7個稅目。同時規定，不管企業是否贏利，普遍征收，采取從量定額稅率。2010年在新疆率先進行資源稅費改革，將原油、天然氣資源稅由從量計征改為從價計征。2014年9月召開的國務院第64次常務會議決定12月起實施煤炭資源稅從價計征改革，同時清理相關收費基金。2015年5月1日起在全國范圍內實施稀土、鎢、鉬資源稅清費立稅、從價計征改革。

2016年7月起全面推進資源稅改革，河北省率先將水資源納入到資源稅的擴圍范圍。其他省份可根據自身實際情況，選擇資源稅的擴圍范圍，由省級政府提出具體實施方案，待國務院審批后實施。據統計，截至2016年8月，全國129個改革稅目的資源稅收入20.65億元，和改革前政策相比，總體減負5.54億元。以清費立稅、從價計征為主要內容的資源稅全面改革，帶來的不僅僅是稅負的變化，更有效促進了資源節約集約利用和產業結構升級。

3、關于房產稅、環境保護稅和消費稅改革。2011年，國家決定在上海、重慶兩地對新購房征收房產稅。從此，房產稅也被提上了改革的日程。2012年3月，國務院發布《關于2012年深化經濟體制改革重點工作意見》明確適時擴大房產稅試點范圍。近年來房產稅改革一直是人們關注的熱點，但由于房屋產權登記工作推進沒有取得預期效果，房地產投資熱度不減加上需求旺盛引起房價上升過快等諸多原因，進一步的改革并沒有推出。

環境保護一直是政府大力推進的一項工作，用稅制改革來保護環境是一條重要的路徑。為此，2011年國家發布《關于加強環境保護重點工作的意見》，提出了環境費稅改革總體思路，并且把研究開征環境保護稅提到議事日程。2016年8月，《環境保護稅法（草案）》首次提請全國人大常委會審議，這標志著環保稅法正式走上立法程序，將排污費“稅負平移”到環保稅，征收對象包括大氣污染物、水污染物、固體廢物、噪聲。按照結構性稅制改革的部署，從2014年11月29日起，消費稅分別對成品油、電池涂料、卷煙和高檔化妝品的稅率進行了調整。

4、其他稅的改革。隨著我國經濟持續增長，居民收入不斷提高，而物價水平和生活指數也在相應提高。為此，2006年，在繳納個人所得稅之前，允許扣除基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費和住房公積金后，對每月工資薪金免征額由800元提至1600元；2008年個人所得稅免征額進一步提至2000元；2011年個人所得稅免征額提至現行的3500元。十八大以來，對于個人所得稅改革的設計，主要聚焦在納稅人和征收模式上，但這些改革設想現在只是在進一步論證和醞釀當中，并沒有推出具體的改革措施。

自2012年以來，為擴大對外貿易，我國幾次對關稅稅率進行調整，總的調整思路是減低關稅稅率。

從2016年4月起，為營造公平競爭的市場環境，促進跨境電子商務零售進口健康發展，經國務院批準，現將跨境電子商務零售進口稅收政策，跨境電子商務零售進口商品按照貨物征收關稅和進口環節增值稅、消費稅，購買跨境電子商務零售進口商品的個人作為納稅義務人，實際交易價格作為完稅價格，電子商務企業、電子商務交易平臺企業或物流企業可作為代收代繳義務人。2016年9月，為貫徹落實《國務院關于促進外貿回穩向好的若干意見》，在自貿試驗區的海關特殊監管區域積極推進選擇性征收關稅政策先行先試。

二、稅制改革展望

“十三五”時期是全面建成小康社會的決勝階段，隨著我國經濟發展進入新常態，我國既面臨重要的發展機遇，也面臨諸多矛盾和嚴峻挑戰，要實現“十三五”的宏偉目標，要繼續不斷地全面深化改革，消除制約發展的體制機制性矛盾，形成有利于引領經濟發展新常態的體制機制。《方案》明確指出到2020年各項改革基本到位，現代財政制度基本建立，這是我國未來稅收發展和改革的總體規劃和戰略步驟。現代財政是國家治理的基礎和重要支柱，而稅收制度是財政制度的重要組成部分、國家宏觀調控的重要工具，同時也是全面深化改革總體部署中的重要一環。因此，深化稅制改革、完善稅收制度對順利實現新時期、新階段改革目標和“十三五”規劃宏偉目標具有不可替代的作用

（一）增值稅進一步改革

全面實行“營改增”后，不僅消除了流轉環節重復征稅的問題，使稅負更為公平；而且進一步完善了稅制。但增值稅還存在一些不足，需進一步深化增值稅改革：一是增值稅稅率在原來兩檔的基礎上又增加兩檔（11%和6%）。增值稅稅率檔次過多既降低了征管效率、增加了征納難度，也與稅收中性的稅制設計相沖突、扭曲經濟行為。在未來的改革中，應根據實際需要和國際經驗，將稅率級次簡化到兩檔或三檔。二是“營改增”后，交通運輸、有形不動產等行業由于可抵扣進項稅額較少，導致稅負不降反升不利于促進行業間公平競爭，因此需要從稅負均衡方面對這類行業的稅負進行調整。三是加快征稅管理系統的現代化和信息化，推廣“電子發票”，提高增值稅發票開具和抵扣認證的效率。四是增值稅立法。按照稅收中性原則，完善增值稅制度，就是要加快增值稅立法進程，盡快完成增值稅立法。

（二）消費稅進一步改革

消費稅應發揮籌集財政收入、引導消費傾向、合理資源配置等功能。改革完善消費稅制度，應在明確其功能定位的基礎上，既要發揮好引導理性和健康消費也要發揮好優化資源配置的作用，從調整征收范圍、優化稅率和改進征收環節三個層面展開。在征稅范圍方面，我國現行的消費稅征收范圍過窄且集中在生產環節征收，對經濟的調節功能有限。未來改革中，應把高耗能、高污染產品以及高消費的商品和服務納入消費稅的征收范圍。將具有消費性質的車輛購置稅、煙葉稅合并到消費稅的機動車和煙稅目中以簡化稅制。在稅率方面，由于“營改增”完成后一些高檔消費行為的實際稅費降低了，由此削弱了引導健康消費和資源節約作用。應進一步提高煙酒類消費品、實木地板、奢侈性消費品以及高檔消費行為的稅率，以體現理性消費和節能減排的導向。征收環節方面，“營改增”完成后作為地方主體稅種的營業稅已不復存在，消費稅有改革成為地方主體稅種的可能。通過將消費稅由生產環節轉變到零售環節，既有國外的成功經驗（如加拿大的聯邦增值稅、州征零售稅），又符合我國目前的實際需要。既可以擴大征收范圍、提高征管效率，又可為地方政府調控經濟和事務支出提供財力保障。

（三）深化所得稅改革

隨著經濟持續發展，人們的收入在日益提高，同時收入差距也不斷擴大，收入分配不公平已成為當前社會最突出的問題。現行的個人所得稅，在稅收收入中比重過低，如2014年比重為6.19%，造成稅制結構不合理，在作為宏觀調控工具進行調節收入公平分配方面的力度很弱。因此，重在強調社會收入公平分配的個人收入所得稅改革也日益凸顯。黨的十八屆三中全會作出的《決定》，把加強個人所得稅的調節功能和征管模式的改革作為深化改革的核心內容。提升其在稅制改革中的地位，建立功能齊全、符合市場經濟發展要求的個人所得稅體系。完善納稅人信息共享和信用信息查詢平臺，加快統一戶籍制度改革，加強身份號碼驗證和監管，為深化個人所得稅改革提供技術支撐。根據征收對象的收入水平、家庭負擔、財產狀況等因素來確定征收標準，建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，逐步擴大綜合征收部分的范圍，實現以家庭或個人為單位征收和差別化扣除。

個人所得稅免稅額要隨著人們收入水平提高、生活費用提高等因素的變化適時調整。目前我國個人所得稅設定的每月3500元的免稅額無疑是偏低了，要進行調整。

個人所得稅制度在國際上已經比較完善，我國個人所得稅制度改革的路徑基本沿著國際個人所得稅制度改革路徑走。下一步個人所得稅改革重點主要在兩個方面：一是要把現階段以個人為納稅單位改為以個人或家庭為納稅單位。二是要把現階段分類征收模式改為分類與綜合征收模式。

關于納稅單位的改革，難點是如何確定家庭和家庭成員。關于征收模式的改革，難點是如何統計和計征綜合收入。

目前，企業所得稅在世界范圍內出現了“低稅率、擴稅基、少優惠、嚴征管”的潮流。隨著我國企業所有制結構調整和法人結構的完善，應將“企業所得稅”改為“法人所得稅”，將非法人性質的合伙企業、個人獨資企業剔出納稅人范疇改為個人所得稅。完善促進非營利組織與慈善事業發展以及與國際稅收規則對接的機制。此外，在未來的企業所得稅改革中，可根據政府間事權劃分、經濟發展、企業所得稅完善，進一步優化中央和地方在企業所得稅中的分成比例。

（四）深化財產稅改革

目前，我國現行的財產稅包括房產稅、城鎮土地使用稅和契稅等七個稅種，不僅征收范圍較窄、在稅收體系中的收入規模偏小而且僅有房產稅和車船稅是財產保有環節的財產稅，使得財產稅不具備調節社會財富分配的功能。鑒于我國居民財產收入激增、收入差距不斷擴大，尚且缺少有效調節個人財富稅種的現實，應當把房產稅、遺產稅、贈與稅等列為下一步稅制改革的重要內容。房產稅試點已在上海、重慶開始，未來在全國展開將是趨勢，并且有望將征收范圍從增量房擴展到存量房。此外，將按房產價值從價定率的房產稅與按面積定額征收的城鎮土地使用稅合二為一，將是將來稅制改革的重點，這樣不僅簡化稅制，也使稅收與房地產價格聯系起來，有利于房地產業的健康發展。由于房產稅的征管需要納稅人財產狀況的收集、核實和評估等技術手段，因此，要盡快完成不動產統一登記和全國縣級城市房產信息互聯，為深化房產稅改革奠定技術基礎。同時，房屋又是人們生活的基本條件，社會高度關注，財產稅改革必須以稅務征管系統的完善和稅收立法為前提。

（五）改革資源稅、環境保護稅

2011年修訂的《中華人民共和國資源稅暫行條例》規定，資源稅征收范圍僅礦產品和鹽等七個稅目，征收范圍很窄且稅率較低，作為調節級差收益的資源稅，不能達到有效節約資源和提高資源利用率的目的。推進資源稅改革，應在清費立稅的基礎上，進一步擴大資源稅征收范圍。根據礦產品價格、企業利潤情況及時提高從量計征資源品目的稅率，繼續推進從價計征改革，拓寬征稅范圍，逐步將森林、草場、海洋等非礦納入征收范圍。

全球氣候變暖和環境問題日益受到各國的高度關注，限制二氧化碳排放和控制污染行為已成為轉變經濟發展方式和實現可持續發展的內在要求，這體現在稅收上就是加大對高消費行為和污染行為的征稅力度。環保稅主要通過向污染環境的企業和個人征稅，提高其生產和活動的成本，從而達到減少環境污染以及促進清潔生產技術更新的目的。綜合考慮現行排污收費標準、實際治理成本、環境損害成本和征管成本等因素確定適宜的稅率，以費稅改革為契機不斷擴大征收范圍。通過合理設置稅率和征收范圍，提高污染排放的成本，強化企業環保意識，倡導清潔生產和綠色消費，促進經濟低碳發展。

（六）深化地方稅體系改革

我國現行的地方稅體系基本上是在1994年稅制改革時確立的，當時的營業稅、企業所得稅和個人所得稅是地方稅制中的三大稅種。但到目前為止，“營改增”全面實施，致使地方政府缺失一個主要稅源，個人所得稅也從原來的地方稅變為共享稅，如此一來，地方稅受到很大的削弱，這既不利于地方稅制的建設，也削弱了地方政府的財力。因此，深化地方稅體系改革是今后必須推進的重點工作。

當然，為緩解全面“營改增”對地方財政收入的沖擊，2016年5月國務院頒發了《全面推開營改增試點后調整中央與地方增值稅收入劃分過渡方案》，方案以2014年為基數核定中央返還和地方上繳基數，確保地方既有財力不變，過渡期暫定2—3年。為確保地方財政支出的需要，充分調動中央和地方組織財政收入的積極性，必須理順中央與地方的事權和財權關系，在過渡期內完善地方稅體系是當務之急，今后將繼續推進這一工作。

中共十八屆三中全會《決定》要求“完善地方稅體系，結合稅制改革，考慮稅種屬性，進一步理順中央和地方收入劃分”。根據財權與事權相匹配的原則，對于削弱了地方財力的份額，要通過進一步設置新的地方稅種來彌補，可將房產稅與城鎮土地使用稅合并為統一的房產稅。

目前房產稅改革已在上海和重慶試點，隨著條件的成熟，在全國全面實施房產稅將成為將來稅制改革的重點。地方稅體系的完善可以以此為契機，將房產稅歸為地方的主體稅種。也可將消費稅由生產環節征收改為零售環節征收，并更名為零售稅，將其作為地方的重要稅種。此外，由于規范的稅收立法權是完善稅制的核心，也是保證地方稅體系建設和有效運行的前提。因此，稅制改革中還應完善稅收法律體系，賦予省級人大相應的稅收立法權，使地方享有個別稅種的開征、停征、免征等權利。

（作者單位：中央財經大學財政稅務學院）

[1]中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定[N].人民日報.2013-11-16.

[2]國家稅務總局.1994年以來稅制改革回顧與展望[M].北京：中國稅務出版社，2015.

[3]樓繼偉.深化財稅體制改革[M].北京：人民出版社，2015.

[4]樓繼偉.財政改革發展若干重大問題研[M]究.北京：經濟科學出版社，2014.

[5]胡怡建.深化改革構建公平、正義現代財稅體制研究[M].北京：經濟科學出版社，2014.