國家審計推動事業單位內部控制完善路徑研究

●李 念

國家審計推動事業單位內部控制完善路徑研究

●李 念

編者按：黨的十八屆四中全會把內部控制作為依法治國的具體措施。為適應新形勢新要求，2017年本刊新設“內部控制”專欄，圍繞行政事業單位內部控制等相關主題進行理論探討，并介紹內部控制方面的經驗，供廣大讀者學習交流。

十八屆三中全會提出完善國家審計制度要成為深化國家法制改革的路徑之一，重視審計的全面覆蓋，進一步要求對行政事業單位的權利控制和業務流程控制的制度化建設。本文通過研究國家審計與事業單位內部控制的關聯以及“新常態”下事業單位進行內部控制的意義，提出國家審計推動事業單位內部控制完善的路徑建設。

國家審計 內部控制 國家法制

隨著全面深化改革程度的加深，我國逐步加大對于腐敗行為的懲處力度，社會公眾也不斷增強自我維權意識，形成全民關注事業單位廉政建設的新局面。在新的防腐倡廉要求下，國家審計因其自身具有的管控和震懾力，越來越成為推動事業單位廉政建設的推動力。十八屆三中全會上更是指出完善審計制度要成為深化改革的路徑之一，重視審計的全面覆蓋，進一步要求對行政事業單位的權利控制和業務流程控制的制度化建設，強化依法治國的理論實踐。如何在國家法制建設的統一目標下，實現國家審計對行政事業單位內部控制完善的推動作用，并實現二者的協同合作，已成為各方關注的重點。

一、國家審計與事業單位內部控制的關聯

國家審計是監督評價政府部門履行經濟責任的一種形式，一方面對于國家實現全面依法治國具有促進作用，另一方面也對國家建立法制秩序具有倒逼作用。傳統的國家審計主要審計財務的合規性，根本目的在于評價行政事業單位內部對于資金的使用情況。而隨著近年來國家對于依法治國的重視，行政事業單位內部控制相關審計機構職能也發生了重大轉變，主要職能方向轉為如何更好地促進受托人積極履行受托職責。國家審計的主要內容是進行綜合財政審計，建立預算績效審計、領導干部經濟責任審計等制度。

相對于國家審計，我國事業單位內部審計制度形成的時間并不長，也是近年來依法治國基礎上不斷推進的產物，其內涵是一個不斷演進擴展的過程。美國早在1999年就對政府內部控制作出了相關界定，并設立專門的政府預算編制部門，因此，美國政府在國家審計與預算管理內部控制在認識上一致的。而我國在由于國家經濟屬性和設立目標的不同，在行政事業單位內部控制建設上，與美國具有較大不同。盡管我國在行政事業單位內部控制建設以美國聯邦政府內部控制為指導思想，從概念和要素上基本保持一致，但各要素在具體組成和組織形態上還存在一定差異。可以說之前有關行政事業單位內部控制的研究都沒有將事業單位內部審計與一般企業內部審計做區分，沒有站在國家治理的角度上進行深入探討，尤其對于政府審計的推動作用尚未探究。直到2012年，財政部對行政事業單位有關內部控制的概念進行界定，同時包括對于內部控制的執行程序、經濟活動等加以規范。

“新常態”是習近平總書記對于現階段我國經濟轉型提出的改革方向，也是在綜合我國在進行大規模反腐倡廉大環境下的國家治理構建過程。從目前我國總體態勢上看，我國行政事業單位反腐倡廉也要遵循整體政治體制改革的“新常態”，自發建立各部門風險管控的內部控制制度，同時輔以建立政策執政審計和專項資金審計制度。

二、“新常態”下事業單位內部控制的意義

（一）加強單位內部控制有助于建立內部權力制衡機制

十八屆四中全會提出強化制約行政權力的重點在于加強對政府內部權力的制約，要求完善相關內部控制流程，做到分崗設權、分事行權等。內部控制的重點是從基層出發，強化事業單位組織構建的制度化、程序化。一方面，事業單位組織構架主要包括領導、組織、執行以及監督四部分機構，明確組織機構間權力劃分、規范機構內業務流程以及提高全組織監督意識是健全內部控制制度的必然要求。我國在2003年開始了一輪新的事業單位體制改革，將管控模式的重點放在決策、執行以及監督三者之間的制衡，通過設置重要事項事前領導審批授權流程，形成管控機構全面監管模式，為政府部門實現部門治理提供監管保障。另一方面，事業單位內部控制要從業務流程的基本組織架構著手，統一標準的業務流程制度體系，并根據不同業務流程存在的風險設置不同的重點管控結點和崗位職責。

（二）加強內部控制有利于規范政府財政資金的分配和使用

我國行政事業單位預算管理自我國頒布新《預算法》來，正式將事業單位預算控制作為內部管理的核心制度，更好地發揮依法治國在具體公共部門管理中的基礎作用。內控控制的重點在于以預算管理為核心，貫穿全單位資金管控的全過程，同時規范預算在編制、審批制度上的相關操作，同事明確界定預算執行關鍵崗位的設置和職責范圍。首先，事業單位依據具體的管理情況，設置專門的預算管理崗位，確保預算編制規范、及時，預算內容與實際相符，提高預算的真實性與準確性。其次，對于預算最后批復的數額確定，要經過相關決策崗位、監督崗位共同商討，并反復論證相關預算指標的準確性和可行性之后，才能最終確定最適合本單位的預算方法，同時確保預算在制定上是真正落在各項支出科目上，以收定支。再次，在預算的執行上，定期通報預算在具體單位中的執行情況，包括指標完成情況以及偏離預定預算指標的程度和原因分析，以此提高預算執行與預算編制的聯系緊密度，增大預算執行的透明度，避免預算執行與預算編制的偏離。

（三）加強內部控制有助于實現國家治理的現代化

國家治理的現代化建立在行政事業單位信息的公開和透明，因此，通過加強現代化治理國家大背景下的行政權力制約和經濟調節，有助于更好地加強事業內部控制，規范事業單位經濟業務往來和預算數據信息的完整性、真實性、有效性。并在此基礎上，形成規范的事業單位內部治理基礎，使之最后成為國家法制建設中的微觀主體。同時，行政事業單位內部控制通過建立更全面的權利約束和監督機制，加大對事業單位內部干部黨風廉政建設的監督和防范，減少單位在接受國家審計監督中的風險，提高內部控制管理效率。國家審計和事業單位內部控制的根本目的在于實現國家治理的現代化和科學化，通過單位內部自發控制和外部監督機制的有效結合能提升國家治理的綜合能力。十八屆三中全會提出完善國家治理體系的根本途徑在于轉變政府職能，深化行政事業單位建設過程中的體制改革，通過為國家治理配置和運行相關權利，提高對社會事務以及相關經濟活動的控制、管理和服務。正是基于對于國家審計與行政事業單位內部控制的關系，提升國家審計在國家體制建設和黨風廉政建設中的作用，加強國家審計與內部控制的有效協同，完善事業單位內部控制和預算管理機制。

三、國家審計推動事業單位內部控制完善

十八屆四中全會指出，加強國家審計的監督制度要以完善國家審計制度為切入點，重點關注國家審計的重點審計領域，并通過對重點審計領域的全覆蓋實現審計部門的合法監督權力。事業單位應響應“新常態”政策號召，在健全事業單位干部離任審計制度的基礎上，通過建立預算執行的績效考核機制，實現國家審計的“新常態”建設。同時，完善事業單位內部控制在體系設計上的執行，實現國家審計工作的執行連續性和及時性。

第一，關于行政事業單位的國家審計，在審計工作中要以內部控制為主要審計對象，通過政策制定明確審計執行的跟蹤工作，完善事業單位組織構架、管控體系以及樹立內部管控中業務流程的歸口管控，切實實現國家審計對于權力監管的合理保障，更好地實現內部控制對事業單位的監管作用。

第二，“新常態”大背景下的國家經濟進入增速放緩期，為更好地貫徹國家“新常態政策”，審計署為此組織了三次關于財政資金盤點工作的審計活動，旨在全年盤清當前國家財政資金的規模結構，掌握財政資金管理過程中出現的問題，并進行相應的問題分析。

第三，國家審計不斷強化對事業單位財務收支的監督作用。國家審計是管理國家財政資金收支的重要工具，通過固話審計工作中的各項業務流程，推進國家審計工作的制度化，發現并懲處事業單位在形勢權利時可能發生的濫用權利、違規運行財政資金等問題，通過外在的監督壓力督促各事業單位更好地踐行自己的職責，提高內部控制落實的主動性。

國際審計作為事業單位運轉的外部監督機制，對推動事業單位實現內部控制的設計和運行具有推動作用，為更好地實現事業單位廉政建設、加強內部控制具有完善、促進作用。

（一）國家審計促進事業單位優化內部控制

國家審計作為外部監督機制，對加強行政事業單位經濟業務的透明度具有促進作用，也是響應李克強總理對于“新常態”下審計工作的要求。國家審計要從完善事業單位權力結構、推進制度健全等方面進行突破，重視事業單位自身廉政建設，切實推進審計單位的內部審計建設，改善事業單位內部控制在構建組織架構、決策、執行以及監督機制上的建設。

首先，關于組織構架的建設上，主要從崗位的分工和職責上著手。對于崗位的分工，可以按單位層級和業務層級兩方面進行。對于單位層級的職責分工，應該按照分管領導對應的不同下屬單位進行劃分。對于單位層級的職責劃分，應按分管領導對應的不同下屬單位進行責任劃分。其中業務層面要根據內設部門和二級單位按不同的業務種類和歸口層級分類進行職能劃分。

其次，決策機制設計要綜合考慮在進行決策時可能涉及的各方面因素。在決策前要通過信息公開實現對決策的集體參與，在決策實施之后要進行后續效果跟蹤，以便及時根據進行的效果進行總結和改進，提高決策的效率性。第一，在制定決策時采用集體討論、專家論證結合技術咨詢的復合決策制度，提高決策指定的合理性。第二，在決策指定過程中，要對決策的研究過程做詳盡的記載，包括領導在決策過程中提出的建議和意見。第三，建立決策效果績效考核機制，將決策的實施成效與相關人員的升降相掛鉤，加強領導干部對決策可行性的事前研究。

再次，在決策執行過程中，應從三方面著手：第一，落實崗位分離和問責機制。單位應切實區分崗位職責，并根據每個不同崗位的具體職責明確不同的權限。第二，建立立體式層級控制。基于執行過程中出現的不同等級和橫向平行流程，建立網絡化立體控制，實現業務執行的多部門合作。第三，完善制度建設。通過建立完善的內部控制機制，提高事業單位在業務執行過程中的合規性，加大組織的合理化程度。

最后，對于決策的執行過程要加強監督。第一，加強內部審計部門對事業單位預算執行過程中的反饋情況、與決策執行相關的財務報告等信息進行披露；第二，加強單位紀檢部門監督。主要包括黨委紀檢對黨員干部行為的監督，檢查部門對公務人員的監督檢查，更好地促進事業單位行政人員恪守奉公，廉政為民。

(二)國家審計強化業務層面內部控制流程管控

公共資金的使用作為國家審計的關注重點，既要做到資金的使用有效，也要掌控資金，使其不能被擠占挪用或濫用。公共部門如何提高預算資金的使用效率、強化業務層面的內部控制將成為事業單位部門預算績效審計的主要任務。

現代預算績效應引入事業單位部門腐敗和管理風險等因素，并結合具體的業務流程，展開更有效的國家審計工作。對于被審計的單位，要嚴格管控起在預算、收支、采購等業務流程的合規性和經濟事項的合法性，同時在詳細分析事業單位的內部控制風險防范的基礎上，提出相關的建議和意見。對被審計單位進行獨立的內部控制風險分析，在結合事業單位自身業務特點的基礎上優化內部控制制度，針對可能發生的風險事件提出相關防范對策。同時，充分運用信息公開化手段，提高事業單位公眾信息的透明度。因此，事業單位應分別從業務決策、執行和監督三環節入手，分別建立具有較強針對性和專業性的管控機制，以績效評價機制增強各業務環節的內部控制崗位責任，更好地降低事業單位內部的腐敗概率，減少內部控制管控風險。

具體來說，預算決策環節主要由單位領導負責決定預算的管理政策、預算的調整和追加以及年度財務決算等重大事項，同時由財務部門負責人以及預算管理崗相關人員負責協助完成；預算執行環節主要由財務部負責人進行預算的執行和調整方案的制定，并由具體預算管理崗、會計管理崗以及業務部門進行具體的執行；預算的監督環節由具體的業務部門進行內部稽核以及內部審計、紀檢監察部門配合完成。

（三）國家審計完善內部控制監督制度

國家審計主要通過披露事業單位公共信息以減少因信息不對稱造成的公眾知情權受損，更好地監管行政事業單位的經濟活動。我國行政事業單位由于本身的行政體制制約，使得事業單位在執行內部控制時不具有主動性和自發性，只能在較小的政策寬限范圍內自主發揮制衡效果。因此，在這樣的低自主能動前提下，引入國家審計制度可以更好地加強事業單位主觀能動性，實現事業單位的多元化治理目標，為實現國家法制建設提供前期鋪墊。同時，在國家審計的基礎上再引入社會審計、輿論監督等外部監管力量，加強事業單位內部控制體系建設，使國家審計更具獨立性和說服力。

(作者單位：中南財經政法大學財務部)

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[2]劉永澤，唐大鵬.關于行政事業單位內部控制的幾個問題[J].會計研究，2013，（5）.

[3]秦榮生.行政事業單位內部控制評價[J].審計研究，2012，（10）.