作業(yè)成本法在中小型企業(yè)應(yīng)用的分析

趙麗萌 傅 榮 周 明

作業(yè)成本法在中小型企業(yè)應(yīng)用的分析

趙麗萌 傅 榮 周 明

作業(yè)成本法作為一種新興的、先進(jìn)的成本核算方法在我國(guó)發(fā)展迅速，但在中小企業(yè)并不多見(jiàn)。論文通過(guò)闡述作業(yè)成本法的概念及優(yōu)勢(shì)，分析作業(yè)成本法在中小型企業(yè)中應(yīng)用的必要性與實(shí)施的可行性，希望作業(yè)成本法可以在中小型企業(yè)中廣泛應(yīng)用。

作業(yè)成本法 必要性 可行性

由于作業(yè)成本法能夠很好地適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的發(fā)展，能夠?yàn)槠髽I(yè)提供精確的成本信息，幫助企業(yè)進(jìn)行成本決策，改善企業(yè)的價(jià)值鏈，我國(guó)許多企業(yè)已經(jīng)實(shí)施了作業(yè)成本管理。作業(yè)成本法憑借其優(yōu)勢(shì)迅速擴(kuò)散在我國(guó)各個(gè)行業(yè)之中，包括運(yùn)輸、醫(yī)療、制造等。然而，作業(yè)成本法在大型企業(yè)中的應(yīng)用屢見(jiàn)不鮮，但在數(shù)量巨多、占比較大的中小企業(yè)中的應(yīng)用卻很少。

一、作業(yè)成本法的概念

作業(yè)成本法是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)，將間接制造費(fèi)用按作業(yè)進(jìn)行歸集，再根據(jù)成本核算對(duì)象與所消耗的作業(yè)的關(guān)系將相關(guān)作業(yè)成本分配到成本核算對(duì)象的一種成本計(jì)算方法。企業(yè)的全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)由一系列相互關(guān)聯(lián)的作業(yè)組成，企業(yè)的每一項(xiàng)作業(yè)都需要消耗資源，產(chǎn)品和服務(wù)也要通過(guò)一系列相互聯(lián)系的作業(yè)被生產(chǎn)出來(lái)。作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想可以歸納為“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。

作業(yè)成本法對(duì)生產(chǎn)成本的分配主要針對(duì)于由產(chǎn)品或服務(wù)消耗的卻不能方便地追溯到某一產(chǎn)品或服務(wù)的間接成本。作業(yè)成本法首先追溯或分配相關(guān)成本到作業(yè)中，計(jì)算作業(yè)成本，最后將作業(yè)成本分配到有關(guān)產(chǎn)品或者服務(wù)。作業(yè)成本法對(duì)不同作業(yè)所耗費(fèi)的成本費(fèi)用采用不同的成本動(dòng)因率進(jìn)行分配，提高了成本信息的相關(guān)性和準(zhǔn)確性。

二、作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)

在傳統(tǒng)成本法下，制造費(fèi)用一般是依據(jù)直接人工工時(shí)或生產(chǎn)要素的投入來(lái)進(jìn)行分配的，而銷(xiāo)售費(fèi)用和管理費(fèi)用一般是直接計(jì)入當(dāng)期損益，作為期間費(fèi)用。但是，隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展與提高，產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度變得越來(lái)越快，傳統(tǒng)的生產(chǎn)模式——“少品種，大批量”正在逐漸被新的生產(chǎn)模式——“多品種、小批量”所替代。同時(shí)，與原材料的投入和生產(chǎn)工時(shí)無(wú)關(guān)的費(fèi)用也正在逐步增加，如果將這些費(fèi)用也按照傳統(tǒng)成本法進(jìn)行分配，必然會(huì)導(dǎo)致分配費(fèi)用的分配不合理。而與傳統(tǒng)成本法相對(duì)應(yīng)的作業(yè)成本法，通過(guò)對(duì)作業(yè)成本的確認(rèn)、計(jì)量，尋找到合理的作業(yè)動(dòng)因并根據(jù)其分配每一項(xiàng)間接成本，使費(fèi)用分配更加合理化，產(chǎn)品成本也更加接近實(shí)際成本。其具體優(yōu)點(diǎn)表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：

（一）在作業(yè)成本法下，首先依據(jù)不同的資源動(dòng)囚將資源分配到不同的作業(yè)中去，然后再依據(jù)不同的作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)分配到產(chǎn)品或服務(wù)中去。在進(jìn)行間接成本的分配時(shí)，依據(jù)不同間接成本費(fèi)用的特點(diǎn)采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)。因此，采用作業(yè)成本法核算成本費(fèi)用時(shí)，企業(yè)依據(jù)多個(gè)分配率更加真實(shí)準(zhǔn)確的來(lái)分配間接費(fèi)用。這種方法能夠更加真實(shí)、準(zhǔn)確、客觀地反映產(chǎn)品和服務(wù)的相關(guān)成本信息。相比傳統(tǒng)成本法而言，作業(yè)成本法能夠提供更加可靠、客觀的成本信息，為決策者的價(jià)格決策和生產(chǎn)決策提供可靠的依據(jù)，提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效益。

（二）作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法下的單一分配標(biāo)準(zhǔn)有所不同，其對(duì)間接費(fèi)用的分配采用的是多種標(biāo)準(zhǔn)，因此，只要能夠確認(rèn)產(chǎn)品消耗間接費(fèi)用的原因，就可以從產(chǎn)品成本的源頭入手，分析各種間接成本并找出其產(chǎn)生的原因，有助于企業(yè)對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行有效控制。

三、作業(yè)成本法在中小型企業(yè)應(yīng)用的必要性分析

（一）企業(yè)外部環(huán)境的變化對(duì)成本管理提出了新的要求

隨著科技的發(fā)展，中小型企業(yè)生產(chǎn)由單一品種、大規(guī)模的規(guī)模經(jīng)濟(jì)型生產(chǎn)方式向多品種、小批量、個(gè)性化的生產(chǎn)模式轉(zhuǎn)變，企業(yè)信息技術(shù)的應(yīng)用，使得其的生產(chǎn)技術(shù)工藝、生產(chǎn)設(shè)備以及生產(chǎn)環(huán)境等都發(fā)生了巨大的改變，傳統(tǒng)成本法難以提供精準(zhǔn)的成本信息支持。且外部市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇，企業(yè)的利潤(rùn)空間不斷縮小，加強(qiáng)企業(yè)成本管理已經(jīng)是刻不容緩。如若再不進(jìn)行成本管理模式改革，實(shí)行有效的成本管理策略，企業(yè)的盈利能力將會(huì)不斷降低，最終影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

（二）內(nèi)部經(jīng)營(yíng)環(huán)境發(fā)展對(duì)成本管理改革的要求

由于傳統(tǒng)的成本管理體系在新的高科技環(huán)境下已不能適應(yīng)，因而要求采用新的方法來(lái)改革成本管理，以期取得新的突破，由于作業(yè)成本法不僅能使企業(yè)有效地進(jìn)行成本控制，而且還能在決策中發(fā)揮作用，特別是在由于成本資料受到歪曲，影響到企業(yè)正確決策時(shí)，更使作業(yè)成本計(jì)算法顯得重要了。例如某產(chǎn)品生產(chǎn)工藝過(guò)程復(fù)雜，生產(chǎn)難度較大，采用傳統(tǒng)成本計(jì)算方法沒(méi)有將難易程度不同的產(chǎn)品成本的差異體現(xiàn)出來(lái)，因而會(huì)使建立在此基礎(chǔ)之上的成本決策失誤。

（三）作業(yè)成本會(huì)計(jì)使得責(zé)任會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的結(jié)合成為可能

實(shí)行責(zé)任會(huì)計(jì)時(shí)，我們是根據(jù)可控原則將企業(yè)內(nèi)部單位或部門(mén)劃分成為不同的責(zé)任中心，通過(guò)對(duì)各責(zé)任中心的分析計(jì)算責(zé)任成本。從成本計(jì)算的角度分析，責(zé)任成本的核算和生產(chǎn)成本的核算也難以結(jié)合，主要是因?yàn)閮烧邲](méi)有較好的結(jié)合點(diǎn)。責(zé)任成本按內(nèi)部單位或部門(mén)進(jìn)行界定，而生產(chǎn)成本則以成本項(xiàng)目為基礎(chǔ)按生產(chǎn)工藝過(guò)程進(jìn)行積累，兩者很難吻合。在作業(yè)成本會(huì)計(jì)中，作業(yè)實(shí)質(zhì)上就是一種責(zé)任中心，作業(yè)成本也是一種責(zé)任成本。作業(yè)這種責(zé)任中心是與生產(chǎn)工藝過(guò)程和生產(chǎn)組織形式緊密結(jié)合的，作業(yè)的設(shè)置和安排，與生產(chǎn)組織的特點(diǎn)和工藝特點(diǎn)密切相關(guān)。從這個(gè)角度分析，作業(yè)成本的實(shí)質(zhì)就是計(jì)算責(zé)任成本，也是計(jì)算產(chǎn)品的成本。這樣，通過(guò)對(duì)作業(yè)成本的計(jì)算，既達(dá)到了責(zé)任成本控制的目的，又實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算、監(jiān)督成本的職能。

（四）實(shí)踐證明作業(yè)成本法是成本管理的最有效武器

實(shí)踐證明，國(guó)外應(yīng)用作業(yè)成本法的企業(yè)數(shù)量越來(lái)越多，各企業(yè)對(duì)實(shí)施作業(yè)成本法的滿意度越來(lái)越高，對(duì)作業(yè)成本法在提供產(chǎn)品成本信息、制訂產(chǎn)品價(jià)格及組合策略中作用的滿意程度也不斷提高，對(duì)降低成本的滿意程度也不斷提高。

四、作業(yè)成本法在中小型企業(yè)應(yīng)用的可行性分析

（一）現(xiàn)代企業(yè)制度的建立為推行作業(yè)成本計(jì)算法創(chuàng)造了條件

在現(xiàn)代企業(yè)制度下，國(guó)家對(duì)企業(yè)不再進(jìn)行直接的干預(yù)，而是實(shí)行宏觀調(diào)控，這樣能促使企業(yè)形成積極主動(dòng)的成本管理意識(shí)。只有形成較強(qiáng)的成本管理意識(shí)，才能提高企業(yè)的成本管理水平，才能使企業(yè)更加積極主動(dòng)地去采取科學(xué)的成本管理方法。

（二）現(xiàn)代企業(yè)制造環(huán)境的變化促使企業(yè)采取作業(yè)成本計(jì)算法

現(xiàn)代企業(yè)制度下需要采取越來(lái)越多的先進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)，對(duì)舊的機(jī)器設(shè)備進(jìn)行改造，借以提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，降低成本。因此，發(fā)達(dá)的電子工業(yè)和以大量電子計(jì)算機(jī)為基礎(chǔ)的自動(dòng)化生產(chǎn)代替了人工勞動(dòng)，許多企業(yè)引進(jìn)或創(chuàng)立了全自動(dòng)化的作業(yè)車(chē)間，使得企業(yè)采用即時(shí)生產(chǎn)方式和全面質(zhì)量管理變?yōu)榭赡?，并為企業(yè)進(jìn)一步應(yīng)用作業(yè)成本法提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。同時(shí)計(jì)算機(jī)廣泛應(yīng)用于企業(yè)的成本管理，使企業(yè)可以利用計(jì)算機(jī)處理更多、更精細(xì)的成本核算資料，也能提供更多更精確的生產(chǎn)參數(shù)，用于作業(yè)成本的計(jì)算需要。在先進(jìn)的制造環(huán)境下，許多人工己被機(jī)器取代，因此直接人工成本比例大大下降，機(jī)器、設(shè)備等固定成本比例大大上升。產(chǎn)品制造環(huán)境及成本結(jié)構(gòu)發(fā)生了重大的變化，使得傳統(tǒng)的制造成本法不能真實(shí)地反映產(chǎn)品成本信息，從而不能正確核算企業(yè)自動(dòng)化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提供正確有效的會(huì)計(jì)信息，甚至導(dǎo)致企業(yè)總體獲利水平下降。這種形勢(shì)既為作業(yè)成本法提供了必要性，也進(jìn)一步為作業(yè)成本法提供了生存的土壤。

（三）會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高是實(shí)行作業(yè)成本計(jì)算的重要保證

通過(guò)十幾年的改革開(kāi)放，人們對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有了比較充分的認(rèn)識(shí)和理解，在思想上和認(rèn)識(shí)上容易接受作業(yè)成本會(huì)計(jì)的觀點(diǎn)和方法。同時(shí)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，成本管理的迫切性日益突出。企業(yè)大多都在尋找一條適合于企業(yè)自身的成本控制方法，作業(yè)成本會(huì)計(jì)正適合于他們的需要。同時(shí)，隨著會(huì)計(jì)教育的不斷發(fā)展，多層次的會(huì)計(jì)教育使會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)得到了進(jìn)一步的提高，使企業(yè)的會(huì)計(jì)人員能夠比較好地掌握作業(yè)成本會(huì)計(jì)，有利于作業(yè)成本法的推行。

（四）客戶對(duì)多樣化商品需求為實(shí)行作業(yè)成本計(jì)算創(chuàng)造了契機(jī)

客戶對(duì)多樣化、小批量和非經(jīng)常性的商品需求越來(lái)越多，不能再僅僅采用以往的季度化大批量生產(chǎn)的方針，而應(yīng)該高質(zhì)高量地生產(chǎn)出少批量、多品種的產(chǎn)品。相應(yīng)地，企業(yè)傳統(tǒng)的原材料采購(gòu)與產(chǎn)品制造過(guò)程將發(fā)生深刻的變化。原來(lái)為采購(gòu)、制造和企業(yè)決策服務(wù)的周期性的產(chǎn)品成本計(jì)量與控制手段、會(huì)計(jì)決策理論、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法等也將發(fā)生相應(yīng)變革，使作業(yè)成本法這樣富有彈性而又科學(xué)準(zhǔn)確的成本核算和經(jīng)營(yíng)管理方法，具備了存在的基礎(chǔ)。

（五）外部影響為推行作業(yè)成本計(jì)算提供了動(dòng)力

我國(guó)自20世紀(jì)90年代引進(jìn)作業(yè)成本法以來(lái)，政府大力改善交通狀況，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，使得原材料和產(chǎn)品的運(yùn)送周期縮短，這進(jìn)一步使作業(yè)成本法的實(shí)施具有了可行性。另外，國(guó)內(nèi)一些中小型制造企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法后取得了顯著的成效.并使其他企業(yè)也深刻地認(rèn)識(shí)到了作業(yè)成本法的重要性，推動(dòng)了作業(yè)成本法在中小企業(yè)的實(shí)施。

五、結(jié) 論

作業(yè)成本法憑借其為企業(yè)的決策提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，為盡可能消除不增值作業(yè)并提高作業(yè)效率，為把損失、浪費(fèi)減少到最低程度，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益的自身優(yōu)勢(shì)；社會(huì)環(huán)境的改變的外部?jī)?yōu)勢(shì)；以及會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提升的中小企業(yè)優(yōu)勢(shì)，使得作業(yè)成本法在中小型企業(yè)的應(yīng)用成為可能，并將使得作業(yè)成本法能夠在中小型企業(yè)中廣泛應(yīng)用。

［1］熊焰韌，蘇文兵，張朝.管理會(huì)計(jì)實(shí)踐發(fā)展與展望.武漢.武漢大學(xué)出版社.1997.105-112

［2］馬秀菊.作業(yè)成本法及其應(yīng)用.會(huì)計(jì)之友.2014（02）51

［3］林斌.作業(yè)成本法在與傳統(tǒng)成本法的聯(lián)系與區(qū)別分析.會(huì)計(jì)研究.2016（2）101

An Application Analysis of the Activity-based Costing in Small and Mediumsized Enterprises

ZHAO Li-meng,FU Rong,ZHOU Ming
School of Economics and Management,East China University of Science and Technology,Nanchang 330013

As a new and advanced cost accounting method,activity-based costing is developing rapidly in China,but it is rarely used in small and medium-sized enterprises.This paper describes the concept and advantages of activity-based costing,analyzes the application necessity and the implementation feasibility of activity-based costing in small and medium-sized enterprises,and hopes that ABC can be widely used in SMEs.

Activity-based Costing,Necessity,Possibility

F275

A

傅榮，女，山東高密人，東華理工大學(xué)計(jì)劃財(cái)務(wù)高級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：工商管理周明，男，江西吉水人，東華理工大學(xué)教授，博士，研究方向：管理會(huì)計(jì)趙麗萌，女，山東聊城人，東華理工大學(xué)研究生，研究方向：成本控制方法；江西南昌，330013